Gerechtshof 's-Gravenhage, 06-01-2010, BL6169, BK-08-00448

Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1. Aan belanghebbende is, met dagtekening 14 november 2001, voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 44.194.

1.2. Met dagtekening 1 juni 2005 heeft de Inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 59.393.

1.3. Tegen de navorderingsaanslag is een bezwaarschrift, gedagtekend 15 juni 2005 ingediend.

1.4. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag gehandhaafd.

1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag vernietigd met veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten en de vergoeding van het griffierecht gelast.

Loop van het geding

2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en heeft daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft het incidenteel ingestelde hoger beroep beantwoord.

2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 25 november 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

3.2. Voor de overige feiten met betrekking tot [A] verwijst het Hof naar de onderdelen 2.1 tot en met 2.8, 2.10 tot en met 2.20, 2.22 tot en met 2.32 en 2.34 van de uitspraak van de rechtbank van 6 november 2007, nummer AWB 06/8920 IB/PVV. Deze uitspraak behoort in geanonimiseerde vorm tot de stukken van het geding.

3.3. [A] heeft ter zake van de uitgifte van de participaties f.4.024.000 (503 participaties met een waarde f. 8.000) van de participanten ontvangen. Belanghebbende bezat twee van deze participaties. In zijn aangifte voor het jaar 2000 heeft hij een verlies van € 15.199 (f. 33.496) aangegeven ter zake van zijn deelname in [A].

3.4. Bij brief van 23 oktober 2001 heeft de inspecteur van de Belastingdienst/[Q] het volgende aan eiser geschreven:

"Ik heb uw aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 in behandeling genomen. Om deze aangifte te kunnen beoordelen heb ik aanvullende informatie van u nodig. Hierna geef ik aan om welke informatie het gaat, waarbij de vetgedrukte tekst verwijst naar het betreffende onderwerp in de aangifte. (...)

Belanghebbende heeft in reactie hierop een kopie van zijn bewijs van deelname in [A] en een zogenoemde, van [C] afkomstige, filmverklaring aan de Inspecteur gestuurd.

3.5. Met dagtekening 14 november 2001 heeft verweerder aan belanghebbende een definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 opgelegd. Deze aanslag is overeenkomstig de door belanghebbende ingediende aangifte vastgesteld.

3.6. Met dagtekening 1 juni 2005 heeft de Inspecteur aan eiser een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 opgelegd. Het belastbare inkomen is als volgt berekend:

Navorderingsaanslag € 59.393 (f 130.887).

3.7. Bij brief van 30 juni 1999 nam mr. [D] (hierna: [D]), die toentertijd als belastingadviseur optrad namens [A], voor het eerst contact op met de Belastingdienst / […] (thans Belastingdienst/[P], hierna: de contactinspecteur) betreffende het onderhavige filmproject en deelde hij onder meer mee dat [E] BV (hierna: [E] BV) zelfstandig ontwikkelde films, dan wel door derden aangeboden filmprojecten ter productie zou brengen in één van de veertig CV’s.

3.8. In een bespreking op 13 oktober 1999 tussen de contactinspecteur met [D], [B] en [F] (hierna: [F]) hebben beide laatstgenoemden in hun hoedanigheid van directeur van de beherend vennoot [E] BV, de plannen van [E] BV uiteengezet om in afzonderlijke CV’s films te gaan produceren met gebruikmaking van de fiscale faciliteiten. Ook is besproken dat [G] BV (hierna: [G]) als distributeur van de film zou optreden op grond van een overeenkomst volgens een te sluiten raamovereenkomst.

3.11. Bij brief van 4 februari 2004 is door [D] een License Agreement van 18 december 2000 aan de contactinspecteur gezonden. Deze overeenkomst is gesloten tussen [H] (hierna: [H]) als koper en [G] als verkoper. In deze overeenkomst staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

Omschrijving geschil en standpunten van partijen

4.1. In hoger beroep is tussen partijen in geschil of er een navordering rechtvaardigend nieuw feit is, of [A] een onderneming heeft gedreven en of de Inspecteur het zorgvuldigheids-, gelijkheids- en/of het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de beide overige vragen ontkennend. Belanghebbende beantwoordt de vragen in tegenovergestelde zin.

4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, bevestiging van de uitspraak op bezwaar en tot ongegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep van belanghebbende.

5.2. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank, en in het incidenteel hoger beroep tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de navorderingsaanslag en tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten.

Overwegingen omtrent het principaal en incidenteel hoger beroep

Is sprake van een nieuw feit of van een zogenoemd tweede nieuw feit?

6.1. Bij de beoordeling van de vraag welke feiten op het tijdstip waarop de aanslag werd vastgesteld (14 november 2001 of kort daarvoor), aan de Inspecteur bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn, gaat het Hof ervan uit dat de kennis van feiten die op dat tijdstip bij de contactinspecteur bestond, ook aanwezig was bij de voor de aanslagregeling bevoegde inspecteur. Eenzelfde toerekening geschiedt van feiten die redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn.

6.2. In de periode voorafgaande aan het vaststellen van de onderhavige aanslag hebben [D] en de contactinspecteur uitvoerig met elkaar gecorrespondeerd. Ook hebben verscheidene besprekingen tussen hen plaats gevonden, bij sommige waarvan tevens [B] en [F] aanwezig waren. Uit de in die periode door de belastingadviseur verstrekte informatie komt het beeld naar voren dat de commanditaire vennootschappen die in dit kader waren opgericht, ten doel hadden een film te (doen) produceren bestemd voor vertoning in bioscopen, en dat zij de daaruit voortvloeiende rechten zouden exploiteren, een en ander in overeenstemming met de voorwaarden welke golden voor het verkrijgen van de voor film-CV’s in het leven geroepen fiscale faciliteiten. Het Hof wijst hierbij met name op de aan de contactinspecteur mondeling dan wel schriftelijk verstrekte informatie zoals vermeld onder 3.7 tot en met 3.10.

6.3. Naar het oordeel van het Hof mocht de Inspecteur erop vertrouwen dat de aan hem verstrekte informatie juist was. Het was echter aan hem bekend dat hetgeen hij aan informatie betreffende [A] had ontvangen, niet volledig was. De belanghebbende heeft in zijn pleidooi verwezen naar een brief van de contactinspecteur aan [D] van 19 november 2001 (opgenomen als bijlage 12 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de beroepsprocedure voor de rechtbank), waarin het standpunt is opgenomen dat de commandieten geen ondernemer zijn. Naar de Inspecteur ter zitting heeft verklaard bestond in 2001 twijfel of reeds in het belastingjaar 2000 voortbrengingskosten voor de film waren gemaakt, zodat in ieder geval voor laatstgenoemd jaar geen willekeurige afschrijving kon worden toegepast. Hij heeft als contactinspecteur echter, naar hij heeft verklaard, afgezien van een bericht aan de voor de aanslagregeling competente inspecteurs, omdat het hier naar zijn mening enkel een verschuiving van de afschrijving betrof. Eerst nadat hem bij brief van 4 februari 2004 de License Agreement door [D] was toegezonden, is hem echter gebleken dat sprake was van een zogenoemd kasrondje. Het Hof acht dit een redelijke verklaring voor het achterwege laten van een bericht aan de inspecteurs in het land om hen te waarschuwen dat de willekeurige afschrijving die in de aangiften van de participanten werd opgevoerd, diende te worden gecorrigeerd. In deze context kan ook niet worden gezegd dat de contactinspecteur door te handelen zoals hij heeft gedaan, een ambtelijk verzuim heeft begaan.

6.4. Naar de Inspecteur tevens heeft verklaard bestond in 2001 bij hem uiteindelijk geen twijfel meer over het fiscale ondernemerschap van de participanten, zodat aan hen de aftrek van de kosten die door de beherend vennoot voor de CV waren gemaakt, voor hun aandeel werd toegestaan. Deze stelling is zijdens belanghebbende onvoldoende bestreden, zodat het Hof van de juistheid daarvan uitgaat.

6.5. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat de contactinspecteur met de informatie die hem ten tijde van het vaststellen van de aanslag ter beschikking stond een ambtelijk verzuim heeft begaan door zijn collega-inspecteurs niet te waarschuwen. Hij mocht uitgaan van de juistheid van de gegevens die waren opgenomen in het prospectus en die welke in aanvulling daarop door [D] aan hem waren verstrekt. De twijfel die bij hem - mogelijkerwijs reeds op dat tijdstip - bestond omtrent het jaar van het produceren van de film, noopte hem niet de aanslagregeling voor het onderhavige jaar aan te houden teneinde eerst een onderzoek in te stellen. De omstandigheid dat met betrekking tot [A] geen winstvaststellingsovereenkomst was gesloten, leidt niet tot een ander oordeel. Zulk een overeenkomst is immers niet een voorwaarde voor de toepasselijkheid van de willekeurige afschrijving en de afwezigheid daarvan noopt niet tot een nader onderzoek.

6.7. Heeft [A] op enig moment een onderneming geëxploiteerd?

6.7.1. De in 3.11 vermelde overeenkomst behelst dat [G] de rechten tot exploitatie van de film op 18 december 2000 heeft overgedragen aan [H]. De overeengekomen vergoeding ("license fee") bedraagt 89,5 percent van het uiteindelijke goedgekeurde budget ("the final approved budget"), maar niet minder dan US$ 5.740.000. Naar het oordeel van het Hof dient deze overeenkomst te worden bezien in samenhang met de in 3.10 vermelde overeenkomst, eveneens van 18 december 2000. Aan laatstgenoemde overeenkomst is in het geheel geen uitvoering gegeven en voor [A] is derhalve nimmer sprake geweest van een gerechtigdheid in de exploitatieopbrengsten van de film (na verrekening van de aan [G] verschuldigde commissie, een en ander op de voet van het in artikel 8, onderdeel a en b, van de Raamovereenkomst.) Daarenboven zou als gevolg van deze overdracht de film voor [A] bij voorbaat verliesgevend zijn. De omstandigheid dat de overdracht van rechten heeft plaatsgevonden door middel van een (sub-)licentie voor een periode van twintig jaar acht het Hof hierbij niet van betekenis, aangezien, naar tussen partijen niet in geschil is, films slechts gedurende een aanmerkelijk kortere periode plegen te kunnen worden geëxploiteerd.

6.7.2. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur aan deze overeenkomst terecht de conclusie verbonden dat bij voorbaat vaststond dat [A] geen exploitatierisico met betrekking tot de film heeft gelopen en in het geheel geen onderneming heeft gedreven. Voor belanghebbende als commanditair vennoot betekent dit dat hij nimmer winst heeft genoten als medegerechtigde tot het vermogen van een onderneming.

6.8. Is de navorderingsaanslag opgelegd in strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur?

6.8.4 De Inspecteur bestrijdt voornoemd oordeel op grond dat – kort gezegd – de Inspecteur met de genoemde omstandigheden niet het vertrouwen kan hebben gewekt dat hij geen correctie zou aanbrengen, en dat indien de indruk dat niet zou worden gecorrigeerd terecht zou zijn geweest, dit de Inspecteur niet de mogelijkheid tot navordering zou ontnemen indien daarna nieuwe feiten worden ontdekt.

6.8.5. Hoewel de enkele omstandigheid dat de inspecteur bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd, niet het gerechtvaardigd vertrouwen kan wekken dat geen navordering zal volgen, kan dit anders zijn indien er bijkomende omstandigheden zijn op grond waarvan kan worden aangenomen dat de Inspecteur zich omtrent een bepaald punt een oordeel heeft gevormd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoordelen - omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur bewust zijn standpunt heeft bepaald. Omstandigheden als vorenbedoeld kunnen onder meer zijn gelegen in de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met een aangifte waarin de belastingplichtige de voor die aanslag van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde had gesteld, in de vaststelling van een aanslag na raadpleging van bewijsstukken, na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie, dan wel in overeenstemming met eerder verstrekte, voor de toen op te leggen aanslag van belang zijnde inlichtingen, of in de tegemoetkoming aan een bezwaar betreffende dezelfde zich onveranderd voordoende aangelegenheid.

6.8.6. In casu is vooral van belang of de vragenbrief in combinatie met het overleggen van het bewijs van deelname in [A] en de filmverklaring, en het opleggen van de aanslag in overeenstemming met de aangifte, de indruk van een bewuste standpuntbepaling omtrent de aftrekbaarheid van het verlies heeft kunnen wekken.

6.8.7. Uit de vragenbrief volgt dat de Inspecteur voornemens was om, na ontvangst van de in die brief gevraagde informatie, de aangifte te volgen in het geval belanghebbende het bewijs zou hebben verstrekt dat hij geïnvesteerd had in [A], en tot welk bedrag. Belanghebbende heeft hieraan redelijkerwijze niet de conclusie kunnen verbinden dat de Inspecteur de juistheid van de aftrekpost volledig heeft beoordeeld, en in het bijzonder niet dat de Inspecteur zich een oordeel heeft gevormd over het ondernemerschap van belanghebbende.

6.9. Met in achtneming van het voorgaande komt het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep gegrond is en dat het incidenteel beroep ongegrond is. Al hetgeen belanghebbende ter onderbouwing van de door hem ingenomen standpunten in het principaal en incidenteel beroep heeft ingebracht, leidt het Hof niet tot een ander oordeel.

Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene Wet Bestuursrecht.

Beslissing

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.J.J. Engel, J.W. baron Van Knobelsdorff en O.C.R. Marres, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 6 januari 2010 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.