Gerechtshof 's-Gravenhage, 22-12-2010, BP3144, BK-09-00796 en BK-10-00109

Uitspraken van de derde meervoudige belastingkamer d.d. 22 december 2010

in het geding tussen:

[belanghebbende], te [Z] (hierna: belanghebbende)

en

de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Haaglanden/kantoor [P] (hierna: de Inspecteur),

op de hoger beroepen van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 23 september 2009, nummer AWB 08/492 IB/PVV betreffende na te noemen voorlopige aanslagen.

Voorlopige aanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1. Aan belanghebbende is door de Inspecteur voor het jaar 2006 een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV 2006) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.111 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.309. Daarnaast heeft de Inspecteur aan belanghebbende een voorlopige aanslag inkomensafhankelijke bijdrage volgens de Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) opgelegd.

1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de voorlopige aanslagen gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de uitspraken op bezwaar bij in één geschrift vervatte uitspraak bevestigd.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband hiermee is van belanghebbende tweemaal een griffierecht geheven van € 110. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend.

2.2. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting op 11 november 2010 een nader stuk ingezonden. Een afschrift daarvan is aan de Inspecteur gezonden. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 24 november 2010, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het ter zitting verhandelde is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

3.1. Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de door de rechtbank onder II.1 tot en met II.6 van haar uitspraak vermelde feiten, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:

”II.1. Eiser heeft als commanditaire vennoot deel genomen in de commanditaire vennootschap [A] C.V. (hierna: de C.V.). De C.V. is een vennootschap die zich heeft toegelegd op de vervaardiging van een film, te weten: [B].

II.2. Bij de oprichting van de C.V. werd beoogd een commanditair kapitaal in te zamelen van in totaal f. 71.760.000 in participaties van f. 10.0000. Deelname met meerdere participaties was mogelijk. Voor het bijeenbrengen van het commanditair kapitaal trad als emissiehuis [C] N.V. (hierna; [C]) op. In de tweede helft van 2000 zijn 3.750 participaties geplaatst van f. 10.000.

II.3. Als gevolg van het niet tijdig bijeenkrijgen van de benodigde financiële middelen is de film niet tot stand gekomen. In 2002 is uiteindelijk definitief besloten de productie van de film te beëindigen en de daarmee verbandhoudend activiteiten stil te leggen.

II.4. De Belastingdienst/Particulieren/Ondernemingen [Q] is namens -onder meer- verweerder als coördinerende inspecteur (hierna: de coördinerende inspecteur) opgetreden en heeft uit dien hoofde met de C.V. een zogenaamde winstvaststellingsovereenkomst gesloten. Als gevolg daarvan heeft de coördinerende inspecteur voor de jaren 2000 tot en met 2002 fiscale jaaropgaven verstrekt waarin de in aanmerking te nemen fiscale winst voor deze jaren waren weergegeven.

In Bijlage II bij de vaststellingsovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen:

o “Door middel van ondertekening van deze overeenkomst draagt ondergetekende over aan [C], welke overdracht [C] hierbij aanvaardt, al zijn/haar vorderingen die voortvloeien uit of verband houden met de investering in het [B]-project, waaronder eventuele aanspraken uit hoofde van wanprestatie of onrechtmatige daad, al dan niet uit hoofde van prospectusaansprakelijkheid, jegens [door [C] te noemen (rechts) personen]. [C] zal de melding ter zake van deze cessie verzorgen aan de schuldenaar . Deze mededelingen geschieden voor rekening en risico van [C]. Indien en voor zover de mededeling om enige reden niet gedaan kan worden of niet effectief blijkt, kan dit leveringsgebrek niet aan de ondergetekende worden tegengeworpen. Ondergetekende heeft geen bezwaar tegen ter handstelling van kopie van deze overeenkomst aan de schuldenaar op zijn verzoek als bewijs van de cessie.”

De uitvoering van deze overeenkomst heeft er toe geleid dat [C] aan eiser in 2006 rechtstreeks een schadevergoeding heeft betaald van € 1.288.”

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur de van [C] ontvangen schadever-goeding terecht als nagekomen bate tot de winst van belanghebbende uit de CV heeft gerekend, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.

4.2. Belanghebbende heeft ter ondersteuning van zijn standpunt – zakelijk weergegeven – het volgende aangevoerd.

4.3. De Inspecteur houdt in hoger beroep alleen de juistheid van de voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen staande. Ter zitting heeft hij het standpunt ingenomen dat voor een voorlopige aanslag inkomenafhankelijke bijdrage Zvw geen plaats is.

4.4. Voor een verdere uiteenzetting van de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, tot vermindering van de voorlopige aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2006 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.823 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.309 en tot vernietiging van de voorlopige aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet.

5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank betreffende de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen.

Oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft de beroepen van belanghebbende – voor zover van belang - verworpen op de volgende gronden, waarbij voor eiser belanghebbende moet worden gelezen en voor verweerder de Inspecteur:

IV.6. Eiser heeft het standpunt ingenomen dat, in verband met de staking in 2002, zijn vordering op [C] in dat jaar is overgegaan naar zijn privévermogen. Verweerder heeft dit standpunt gemotiveerd bestreden. De rechtbank oordeelt dat van overbrenging van de vordering op [C] geen sprake kan zijn omdat de waarde daarvan bij het staken van de onderneming niet voldoende kon worden bepaald als gevolg waarvan etikettering van de vordering als privévermogen in strijd komt met de redelijkheid (vergelijk HR 9 november 1960, nr. 14 347, LJN AX8124). De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat het, gelet op de destijds door eiser gemaakt keuze als ondernemer te investeren, niet juist is om de onzekere financiële gevolgen daarvan buiten de winstsfeer af te wikkelen.

IV.7. Eiser heeft voorts gesteld dat indien de ontvangen vergoeding als winst moet worden geduid, sprake is van stakingswinst en dat op deze vergoeding het bepaalde in artikel I, onderdeel Da, van de Invoeringswet IB 2001 van toepassing is. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat de onderneming van de C.V. weliswaar in 2002 is gestaakt, doch dat de ontvangen vergoeding niet het gevolg is van de realisatie van stille reserves of het vrijvallen van fiscale reserves, zodat de vergoeding niet is ontvangen bij of met de staking van de onderneming. De ontvangen vergoeding dient als nagekomen jaarwinst van eiser te worden aangemerkt. Als gevolg hiervan behoeven eisers overige stellingen inzake de stakingswinst geen verdere behandeling.

IV.9. Ten slotte heeft eiser een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel. Hij heeft gesteld dat door [C] in 2003 aan de participanten in de C.V. een (lagere) schadevergoeding is aangeboden die door een meerderheid van de participanten is geaccepteerd en dat deze schadevergoedingen (hierna: schadevergoedingen 2003) niet in de belastingheffing zijn betrokken. Verweerder heeft gemotiveerd betwist dat heffing achterwege is gebleven en, zo dat al het geval zou zijn, dat dit zou zijn gebaseerd op beleid op dit punt. Hij heeft in dat verband onweersproken gesteld dat renseignering van de in 2006 betaalde schadevergoedingen (hierna: schadevergoedingen 2006) is geschied nadat vertegenwoordigers van de Stichting de coördinerende inspecteur op 13 november 2006 zouden hebben aangekondigd dat zij de ontvangers van de schadevergoedingen 2006 zou adviseren deze niet aan te geven. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat ontvangers van de schadevergoedingen 2003 en de ontvangers van schadevergoedingen 2006 niet kunnen gelden als gelijke gevallen. Voorts oordeelt de rechtbank dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder een beleid heeft gevoerd om de schadevergoedingen 2003 niet te belasten. Voorts is gesteld, noch aannemelijk gemaakt dat belastingheffing over de schadevergoedingen 2006 in een meerderheid van de gevallen achterwege is gebleven. De rechtbank wijst er in dat verband op dat de bewijslast met betrekking tot toepassing van het gelijkheidsbeginsel, anders dan eiser veronderstelt, rust op degene die zich op de schending beroept (vergelijk HR 19 januari 1983, LJN AW9001). Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat eisers beroep op het gelijkheidsbeginsel geen doel treft.

Beoordeling van het hoger beroep

6.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de schadevergoeding die hij in 2006 heeft ontvangen, in dat jaar niet kan worden belast als winst uit onderneming en dat zijn belastbaar inkomen uit werk en woning derhalve met € 1.288 dient te worden verlaagd van € 46.111 tot € 44.823.

6.2. De schadevergoeding heeft betrekking op het door belanghebbende in zijn hoedanigheid van commanditaire vennoot geleden verlies en behoort derhalve in beginsel tot de winst als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001. De achtergrond van het ontstaan van de vordering geeft geen aanleiding daarvan af te wijken. Blijkens onder meer het persbericht van 7 maart 2003 van de Stichting Claim [D], die onder meer namens belanghebbende heeft onderhandeld over de schadevergoeding, lag aan de eis tot schadevergoeding immers ten grondslag dat [C] bij beleggers ten onrechte de verwachting heeft gewekt dat een "gegarandeerd minimum rendement" zou worden behaald en bovendien onzorgvuldig is omgegaan met de door beleggers aan haar toevertrouwde gelden. De rechtbank heeft derhalve de vergoeding terecht aangemerkt als een nagekomen bate uit de onderneming van de CV. Hieraan doet niet af dat de rechtsverhouding met het emissiehuis dateert van voor de totstandkoming van de onderneming van de CV. Te dezen is van belang dat verband bestaat met de (voorgenomen uitoefening van) de onderneming. Niet is vereist, zoals belanghebbende stelt, dat de claim van de Stichting Claim [D] op [C] dienstbaar is geweest aan de onderneming van de CV.

6.3. De schadevergoeding kan alleen dan in 2006 niet worden belast als winst uit onderneming indien daarop de stakingswinstvrijstelling van artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel d, Wet IB 1964 van toepassing is, dan wel het recht op schadevergoeding ten tijde van de staking van de onderneming van belanghebbende in 2002 tot zijn privé-vermogen is gaan behoren.

6.4. Belanghebbende heeft, tegenover de gemotiveerde weerspreking van de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat de waarde van de vordering van de Stichting Claim [D] op het emissiehuis voldoende vaststond ten tijde van de staking om over te kunnen gaan naar privé. Van belanghebbende mag ter zake bewijs worden verlangd, aangezien op grond van het in 6.1 en 6.2 overwogene de bate als belast is aangemerkt. Het is vervolgens aan belanghebbende om de uitzondering hierop aannemelijk te maken. Belanghebbende heeft hiervoor in hoger beroep voldoende gelegenheid gehad.

6.5. Het Hof begrijpt het standpunt van belanghebbende, zoals uiteengezet in de brief van 10 november 2010, aldus dat bij de berekening van de stakingswinst in de fiscale jaaropgave 2002 is uitgegaan van een eigen vermogen per participatie van ƒ 3.787 negatief en een waarde in het economische verkeer van de vordering op de koper van de filmrechten van ƒ 220. Dit resulteert in een stakingswinst van ƒ 4.007 terwijl het eigen vermogen per participatie uiteindelijk is berekend op ƒ 1.794 negatief, zodat uitgaande van een stakingswinst van ƒ 4.007 en de overeengekomen waarde van de vordering op de koper van ƒ 220, het recht op schadevergoeding tot een bedrag van ƒ 1.993 geacht moet worden in de stakingswinst te zijn begrepen en derhalve reeds in de heffing van inkomstenbelasting is betrokken. Dit standpunt is onjuist aangezien de enkele omstandigheid dat aan de berekening van de stakingswinst in de fiscale jaaropgave 2002 een te hoog negatief eigen vermogen ten grondslag ligt, immers niet betekent dat het recht op schadevergoeding ten tijde van de staking is overgebracht naar het privé-vermogen voor een bedrag van ƒ 1.993, zijnde het verschil met het definitief vastgestelde eigen vermogen. Uit de bijlage bij bovengenoemde brief blijkt veeleer dat op praktische gronden is uitgegaan van een stakingswinst van ƒ 4.007.

6.6. De omstandigheid dat de investeringsaftrek over het jaar 2002 lager is uitgevallen dan is vermeld in de jaaropgave die destijds door de Belastingdienst is verstrekt leidt het Hof niet tot een ander oordeel. Tegenover die omstandigheid staat een even grote desinvesteringsaftrek en daaruit kan geenszins worden afgeleid dat bij de staking is afgerekend over een bedrag dat betrekking heeft op de overgang van de vordering van de Stichting op [C] naar privé.

6.7. Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat het in strijd is met de redelijkheid - en derhalve niet is toegestaan - om een recht op schadevergoeding dat tot het ondernemingsvermogen behoort en waarvan niet alleen de omvang, maar ook het bestaan geheel onzeker is, ten tijde van de staking van de onderneming over te brengen naar het privé-vermogen (vgl. HR 28 oktober 1959, nr. 14 047, BNB 1959/374 en HR 9 november 1960, nr. 14 347, BNB 1961/37). Het recht op schadevergoeding in 2002 is daarom niet tot het privé-vermogen van belanghebbende gaan behoren en de schadevergoeding is in 2006 belast als winst uit onderneming.

6.8. Belanghebbende stelt dat, voor het geval de schadevergoeding tot de winst behoort, sprake is van stakingswinst. In dat geval is art. I, onderdeel Da, Invoeringswet IB 2001 van toepassing. In dat artikel is geregeld dat de stakingsvrijstelling uit art. 8, eerste lid, onderdeel d, Wet IB 1964 nog van kracht blijft voor de jaren 2001 tot en met 2006, mits wordt voldaan aan de voorwaarden. Het Hof overweegt dienaangaande dat het speciaal voor de filmbranche bestemde art. I, onderdeel Dd, Invoeringswet IB 2001 in dit geval niet van toepassing is, omdat belanghebbende niet aan de in het tweede lid van het genoemde artikel vermelde voorwaarden voldoet ten aanzien van het tijdstip van het ontstaan van zijn medegerechtigdheid. Deze bestond immers vóór 31 december 2000. De schadevergoeding kan evenmin worden aangemerkt als een voordeel dat betrekking heeft op een bedrijfsmiddel dat voor 1 januari 2003 in aanmerking is genomen, zoals vereist in art. I, onderdeel Da, derde lid, aanhef en onderdeel a, Invoeringswet Wet IB 2001. Belanghebbende kan derhalve geen beroep doen op de stakingswinstvrijstelling. Het Hof komt dan ook niet toe aan de vraag of de winst door belanghebbende met of bij de staking is behaald.

6.10. Voor zover belanghebbende zich erop heeft beroepen dat het voor hem onmogelijk was bewijs te leveren waar dit in het vorenstaande van hem werd verlangd, verwerpt het Hof dit beroep. Het is van oordeel dat belanghebbende is aangesloten bij de Stichting Claim [D] en niet is gebleken dat deze Stichting niet bereid was om hem informatie te verschaffen.

6.11. Op grond van het vorenoverwogene is het hoger beroep met betrekking tot de voorlopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2006 ongegrond. Nu de Inspecteur ter zitting heeft meegedeeld dat belanghebbende in verband met het door hem genoten loon uit dienstbetrekking geen inkomensafhaneklijke bijdrage premie Zorgverzekeringswet is verschuldigd, zal het Hof de voorlopige aanslag vernietigen.

Proceskosten en griffierecht

7.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in bezwaar, beroep en hoger beroep. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.610 wegens rechtsbijstand (1 punt in bezwaar met een waarde van € 161 en 2,5 punten in beroep en twee punten in hoger beroep, beide met een waarde per punt van € 322 en een factor belang 1).

7.2. Voorts dient aan belanghebbende het in beroep en hoger beroep gestorte griffierecht te worden vergoed.

Beslissing

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Th. Groeneveld, J.J.J. Engel en F.A. Engelen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 22 december 2010 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.