Gerechtshof 's-Gravenhage, 25-05-2011, BQ6747, BK-10/00160 en BK-10/00161

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer d.d. 25 mei 2011

in het geding tussen:

[belanghebbende] te [Z], hierna: belanghebbende,

en

de voorzitter van het managementteam van de belastingdienst Rijnmond, hierna: de Inspecteur,

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank ’s-Gravenhage (hierna: de rechtbank) van 17 februari 2010, nr. AWB 07/5892 IB/PVV en nr. AWB 07/5893 IB/PVV, betreffende de hierna vermelde aanslagen.

Aanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.650, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 25.887 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 120.573.

1.2. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.929, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 36.832 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 155.315.

1.3. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 24 juli 2007 respectievelijk 15 november 2008 de door belanghebbende tegen de aanslagen gemaakte bezwaren afgewezen.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Inspecteur beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1. Belanghebbende is van de uitspraken van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 111. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord.

2.2. Beide partijen zijn verschenen ter zitting van het Hof op 13 april 2011 te ?s-Gravenhage. De zaken met de nummers BK-10/00160 en BK-10/00161 zijn gezamenlijk behandeld. Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in de ene zaak geldt als aangevoerd en overgelegd in de andere zaak. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

3.1. Het Hof gaat uit van de door de rechtbank vastgestelde feiten, opgenomen onder 1.2.1 tot en met 1.2.4 van haar uitspraak, waarbij de rechtbank belanghebbende als “eiser” en de Inspecteur als “verweerder” heeft aangeduid:

“1.2.1 Eiser is gedurende de jaren 2003 en 2004 enig aandeelhouder van [A] N.V. Deze vennootschap is gevestigd op de Nederlandse Antillen (Curaçao), en haar bezittingen bestaan voor meer dan vijftig procent uit beleggingen.

1.2.2 Voor de heffing van IB/PVV heeft eiser voor het jaar 2003 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.650 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 120.573.

1.2.3 Voor het jaar 2004 heeft eiser aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.929 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 155.315.

1.2.4 Bij het vaststellen van de aanslagen heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat ter zake van de aandelen [A] N.V. een forfaitair voordeel, als bedoeld in artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, (hierna: forfaitair rendement) van de Wet IB 2001 in aanmerking moet worden genomen. Verweerder heeft bij het opleggen van de aanslagen IB/PVV 2003 en 2004 de bedragen van het forfaitaire rendement en daarmee de belastbare inkomens uit aanmerkelijk belang voor die jaren vastgesteld op respectievelijk € 25.887 en € 36.832.”

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1. In geschil is of het forfaitaire rendement door de Inspecteur terecht als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking is genomen welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.

4.4. Voor een verdere uiteenzetting van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, van de uitspraken van de Inspecteur en tot vermindering van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2003 en 2004 tot aanslagen naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil met handhaving van de belastbare inkomens uit werk en woning en sparen en beleggen en tot veroordeling van de Inspecteur tot vergoeding van de proceskosten. Verder concludeert belanghebbende tot verwerping van het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur.

5.2. De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.

Oordeel van de rechtbank

6.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak onder meer het volgende overwogen, waarbij voor eiser en verweerder gelezen dient te worden respectievelijk belanghebbende en Inspecteur.

“II.1 Wettelijk kader

2.1.1 Artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 luidt voor de jaren 2003 en 2004:

2.1.2 Artikel 4.14 van de Wet lB 2001 luidt, voor zover hier van belang:

2.1.3 Artikel 43 van het EG-verdrag luidt:

2.1.4 Artikel 56 van het EG-verdrag luidt:

2.1.5 Artikel 57, eerste lid, EG luidt:

“1. Het bepaalde in artikel 56 doet geen afbreuk aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 bestaan uit hoofde van nationaal of Gemeenschapsrecht inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen - met inbegrip van investeringen in onroerende goederen -, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten.”

2.1.6 Artikel 182 van het EG-verdrag luidt, voor zover hier van belang:

“De lidstaten komen overeen de niet-Europese landen en gebieden welke bijzondere betrekkingen onderhouden met Denemarken, Frankrijk, Nederland en het Verenigd Koninkrijk te associëren met de Gemeenschap. Die landen en gebieden, hierna genoemd landen en gebieden, worden opgenoemd in een lijst die als bijlage II aan dit Verdrag is gehecht. […].”

In de als bijlage II aan het EG-verdrag gehechte lijst worden onder andere de Nederlandse Antillen genoemd.

2.1.7 Artikel 183, aanhef en onderdeel 5, van het EG-verdrag luidt:

2.1.8 Artikel 299, derde lid, van het EG-verdrag luidt:

“De landen en gebieden overzee waarvan de lijst als bijlage II aan dit Verdrag is gehecht, vormen het onderwerp van de bijzondere associatieregeling omschreven in het vierde deel van dit Verdrag.”

Voormeld vierde deel omvat de artikelen 182 tot en met 188 EG.

2.1.9 De tweede en de zesde overweging in de considerans van het besluit van de Raad van 27 november 2001 betreffende de associatie van de LGO met de Europese Gemeenschap (2001/822/EG) (hierna: LGO-besluit) luiden:

2.1.10 Artikel 45, tweede lid, van het LGO-besluit luidt:

2.1.11 Artikel 47, opschrift en eerste lid, aanhef en onderdeel b, van het LGO-besluit luidt:

2.1.12 Artikel 55 opschrift en derde lid, van het LGO-besluit luidt:

2.2.1 Eiser beroept zich op het vrije verkeer van kapitaal dat is neergelegd in de artikelen 56, 57 en 58 EG, en betoogt dat de Nederlandse Antillen als een derde land dienen te worden behandeld. De rechtbank dient de regeling inzake het forfaitaire rendement, nu deze in geschil is, ook ambtshalve aan het EG-Verdrag te toetsen en zal dus de regeling daarom toetsen aan de vrijheid van vestiging, zoals neergelegd in artikel 43 van het EG-verdrag, en aan de regeling inzake landen en gebieden overzee, zoals neergelegd in het vierde deel van het EG-verdrag en in het LGO-besluit.

2.2.2 Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) dat bij het beantwoorden van de vraag of een nationale wettelijke regeling onder de ene of de andere vrijheid uit het EG-verdrag valt, rekening gehouden dient te worden met het voorwerp van de wettelijke regeling in kwestie (HvJ EG 24 mei 2007, C-157/05, Holböck, en HvJ EG 17 september 2009, C-182/08, Glaxo Wellcome). De wettelijke regeling inzake het forfaitaire rendement geldt niet alleen voor aandelenbelangen die een zodanige invloed op de besluiten van een vennootschap geven dat de activiteiten ervan kunnen worden bepaald, maar ook voor aandelenbelangen die directe investeringen vormen. Deze wettelijke regeling kan derhalve zowel aan de vrijheid van vestiging als aan het vrije verkeer van kapitaal worden getoetst . Daarnaast behoren de Nederlandse Antillen ingevolge artikel 299 EG en bijlage 2 bij het EG-verdrag tot de landen en gebieden overzee en zijn uit dien hoofde het vierde deel van het EG-verdrag en het LGO-besluit op het verkeer met de Nederlandse Antillen van toepassing.

2.2.3 Voor zover de onderhavige kwestie aan de vrijheid van vestiging dient te worden getoetst, heeft het volgende te gelden. De Nederlandse Antillen vormen een onderdeel van het Koninkrijk der Nederlanden en zijn uit dien hoofde gebonden aan het EG-verdrag. Zoals in 2.2.2 is overwogen, behoren zij echter tot de landen en gebieden overzee en nemen derhalve niet deel aan de in artikel 2 EG bedoelde interne markt. Het is vaste jurisprudentie van het HvJ EG dat de algemene verdragsbepalingen zonder uitdrukkelijke verwijzing niet op de landen en gebieden overzee van toepassing zijn (HvJ EG 12 februari 1992, C-260/90, Leplat). Artikel 43 EG beperkt zich tot het verkeer tussen lidstaten in de interne markt en heeft dientengevolge geen werking voor het verkeer met derde landen (HvJ EG 12 december 2006, C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation). Hieruit volgt dat een vestiging vanuit Nederland op de Nederlandse Antillen buiten de reikwijdte van die bepaling valt, zodat de regeling inzake het forfaitaire rendement in het onderhavige geval reeds om die reden niet in strijd is met de vrijheid van vestiging.

2.2.4 Voor zover de onderhavige kwestie aan het vrije verkeer van kapitaal dient te worden getoetst, geldt naar het oordeel van de rechtbank de uitzondering van artikel 57, eerste lid, EG, die bepaalt dat artikel 56 EG geen afbreuk doet aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 bestonden uit hoofde van nationaal recht inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met onder meer directe investeringen. Artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en artikel 4.14 van de Wet IB 2001 bestonden nog niet op 31 december 1993, maar volgens vaste rechtspraak geldt deze uitzondering eveneens voor een bepaling die op de voornaamste punten identiek is aan wetgeving die op 31 december 1993 bestond of die daarin alleen een belemmering voor de uitoefening van de communautaire rechten en vrijheden vermindert of opheft (HvJ EG 1 juni 1999, C-302/97, Konle, en HvJ EG 24 mei 2007, C-157/05, Holböck). Naar het oordeel van de rechtbank is dat het geval. Artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en artikel 4.14 van de Wet IB 2001 zijn ingevoerd met ingang van 1 januari 2001, maar deze bepalingen komen overeen met een bepaling die van kracht was op 31 december 1993, te weten artikel 29a van de Wet IB 1964. Deze bepalingen in de Wet IB 2001 wijken weliswaar op enkele punten af van artikel 29a Wet IB 1964 - de werking wordt beperkt tot aanmerkelijke belangen, het forfaitaire rendement wordt verlaagd naar vier percent en het wordt belast tegen een lager tarief - maar daarmee worden slechts belemmeringen voor de uitoefening van het vrije verkeer van kapitaal verminderd. Afgezien daarvan is de regeling op de voornaamste punten identiek aan artikel 29a van de Wet IB 1964, zodat het feit dat de regeling van de Wet IB 2001 eerst per 1 januari 2001 van kracht is geworden, geen beletsel vormt voor de toepassing van de uitzondering van artikel 57, eerste lid, EG. Hieruit volgt dat de regeling inzake het forfaitair rendement in haar toepassing op kapitaalverkeer met derde landen met betrekking tot directe investeringen, niet in strijd is met het EG-verdrag. Nu niet in geschil is dat de investering die eiser in [A] N.V. heeft gedaan, gericht is op de vestiging of handhaving van duurzame betrekkingen tussen hem en genoemde N.V., en derhalve een directe investering vormt, volgt hieruit dat de regeling inzake het forfaitair rendement in het onderhavige geval reeds om die reden geen verboden belemmering van het vrije verkeer van kapitaal vormt.

2.2.6 Uit het voorgaande volgt dat het EG-verdrag en het daarop gebaseerde LGO-besluit zich niet verzetten tegen toepassing van de regeling inzake het forfaitair rendement op het belang van eiser in [A] N.V. Mitsdien is het gelijk aan verweerder en worden de beroepen ongegrond verklaard.”

Beoordeling van het hoger beroep

7.1.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat Curaçao in de verhouding tot Nederland voor de toepassing van het LGO-besluit en het EG-verdrag als derde land moet worden aangemerkt. Voorts stelt belanghebbende zich op het standpunt dat zijn 100 percent aandelenbezit in [A] N.V. noch voor de toepassing van artikel 47, eerste lid, onderdeel b, van het LGO-besluit noch voor de toepassing van artikel 57, eerste lid van het EG-verdrag een directe investering is zodat aan toepassing van die artikelen niet wordt toegekomen.

7.1.2. Belanghebbende concludeert vervolgens dat de onderhavige regeling inzake het forfaitaire rendement een in artikel 56 EG-verdrag verboden beperking van het kapitaalverkeer is.

7.2.1. Ook indien het Hof veronderstellenderwijs uitgaat van de juistheid van de onder 7.1.1. vermelde standpunten van belanghebbende kunnen deze naar het oordeel van het Hof niet leiden tot de door belanghebbende getrokken conclusie zoals vermeld onder 7.1.2. Het Hof overweegt daartoe als volgt.

7.2.2. De onderhavige regeling inzake het forfaitaire rendement is, voor zover hier van belang, gericht op de belastingplichtige die voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld. Deze regeling kan derhalve zowel onder artikel 43 EG-verdrag (vrijheid van vestiging) als onder artikel 56 EG-verdrag (vrijheid van kapitaalverkeer) vallen.

7.2.3. Belanghebbende bezit 100 percent van de aandelen in [A] N.V. welk bezit hem de mogelijkheid biedt een beslissende invloed op de besluiten van die N.V. uit te oefenen en de activiteiten van die N.V. te bepalen. Volgens vaste rechtspraak van het HvJ EU overheerst onder deze omstandigheden het vestigingsaspect en wordt het kapitaalverkeersaspect verdrongen. De onderhavige forfaitaire rendementsregeling wordt derhalve beheerst door artikel 43 EG-verdrag en toetsing van die regeling aan artikel 56 EG-verdrag komt niet aan de orde (vergelijk HR 9 april 2010, nr. 08/04160, LJN BK6053). Nu het vestigingsverkeer niet is vrijgemaakt in de verhouding tot derde landen staat voor belanghebbende geen toegang open tot de verkeersvrijheden van het EG-verdrag.

7.3. Het vorenstaande voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is. Het incidentele hoger beroep behoeft, nu de Inspecteur bij bespreking daarvan geen belang meer heeft, geen behandeling. Beslist moet worden als volgt.

Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten.

Beslissing

Het Gerechtshof: bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. B. van Walderveen, Th. Groeneveld en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 25 mei 2011 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.