Gerechtshof 's-Gravenhage, 03-04-2012, BX4941, BK-11/00233

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 3 april 2012

in het geding tussen:

op het hoger beroep van belanghebbende en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 2 maart 2011, nummer AWB 10/6146 VPB, betreffende na te vermelden navorderingsaanslag.

Aanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 562.580.

1.2. Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbende voor dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.348.246 en bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van ƒ 35.601.

1.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar gedeeltelijk toegewezen en heeft hij de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 922.612 en de vergrijpboete vernietigd.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 818.675, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 874 en vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 298 gelast.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 454.

2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en heeft daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidenteel ingestelde hoger beroep beantwoord.

2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 21 februari 2012, gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde zijn in hoger beroep de volgende feiten als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, komen vast te staan:

3.1. Belanghebbende houdt zich bezig met de exploitatie van onroerende zaken en de financiering van diverse projecten.

3.2. De Inspecteur heeft in 1996 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van (onder meer) de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 1991 tot en met 1993. In het op 18 september 1996 uitgebrachte controlerapport (hierna: het controlerapport 1996) wordt het volgende opgemerkt over de afschrijvingen op de onroerende zaken van belanghebbende:

3.3. Belanghebbende heeft in 1996 de onroerende zaak [a-straat 1] te [Q] gekocht en in 1997 de onroerende zaken [b-straat 1] en [b-straat 2] te [R].

3.4. Belanghebbende heeft samen met [A] (hierna: de compagnon), handelend onder de naam [B], uit het faillissement van [C] Holding B.V. (hierna: [C] B.V.) “activa zoals vastgelegd in de activa-overeenkomst en omschreven op bladzijde 13 van het taxatierapport van [D]” gekocht voor een bedrag van ƒ 47.500 exclusief omzetbelasting.

3.5. De activa-overeenkomst, als hiervoor bedoeld, luidt, voor zover hier van belang:

Artikel 1 Verkoop en koop van activa

3.6. De in de hiervoor vermelde activa-overeenkomst onder 1.1 bedoelde bladzijde 13 van het taxatierapport van [D], luidt:

3.7. [B] is op 13 oktober 1998 met [F] B.V. (hierna: [F]), voor zover hier van belang, het volgende overeengekomen:

3.8. Uit een voorraadlijst van 14 juli 1998 blijkt dat de voorraden halffabricaten en gereed product, zoals vermeld in voormelde bladzijde 13, bestaan uit in totaal 403 grotendeels onafgewerkte kasten en andere meubels (hierna: de kasten).

3.9. Eind 1998 hebben vijf faillissementsverkoopdagen van de kasten plaatsgevonden, gevolgd door twee verkoopdagen in 1999 en een in 2000. Deze werden in lokale media aangekondigd.

3.10. Op 8 december 1999 heeft belanghebbende voor het boekjaar 1998 aangifte vennootschapsbelasting gedaan. In de aangifte berekent belanghebbende het belastbaar bedrag op ƒ 562.580. Ter zake van de meubelverkopen heeft belanghebbende geen opbrengst verantwoord. Wel heeft zij de hierna onder 3.13 vermelde advertentiekosten van ƒ 4.377 en kosten van het gereedmaken van de kasten van ƒ 32.378 ten laste van de winst gebracht, zodat in de aangifte een bedrag van -/- ƒ 36.755 als resultaat van de meubelverkopen is verantwoord.

3.12. Op 10 november 2001 heeft de Inspecteur de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het boekjaar 1998 overeenkomstig de aangifte opgelegd. De Inspecteur heeft voor het opleggen van de aanslag geen vragen over de aangifte aan belanghebbende gesteld noch anderszins over de aangifte met belanghebbende gecommuniceerd.

3.13. In 2003 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren de jaren 1998 tot en met 2001. In het op 26 februari 2008 uitgebrachte controlerapport (hierna: het controlerapport 2008) wordt onder meer het volgende opgemerkt:

Nu er geen gegevens betreffende de verkopen meer zijn zal ik op grond van de nu bekende gegevens een theoretische omzetberekening maken. (…)

3.14. Tot de gedingstukken behoort een stuk genaamd “vaststellingsovereenkomst”, die de compagnon in september 2006 heeft gesloten met de Inspecteur. Daarin wordt zijn aandeel in de winst uit de meubelverkopen in 1998 en 1999 gesteld op ƒ 20.000, welk bedrag zal worden belast in het jaar 1999.

3.15. De Inspecteur heeft op 18 september 2004 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1998 opgelegd naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van ƒ 1.348.246. Daarbij heeft hij onder meer het resultaat uit de meubelverkoop verhoogd met ƒ 94.934 en het totaal van de door belanghebbende in aanmerking genomen afschrijvingen, zoals weergegeven in 3.12, verminderd met ƒ 86.634.

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1. Tussen partijen zijn de omkering van de bewijslast en de correctie ter zake van het aandeel van belanghebbende in de meubelverkoop en de correctie ter zake van de afschrijving van de hiervoor genoemde panden gelegen in [Q] en [R] in geschil.

4.4. Voor de overige standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt primair tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 741.044.

5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.

Oordeel van de rechtbank

6. De rechtbank heeft, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:

"Omkering van de bewijslast

21. [De Inspecteur] heeft zich op het standpunt gesteld dat het beroep dient te worden verworpen tenzij blijkt dat de uitspraak op bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast) omdat [belanghebbende] een administratie heeft gevoerd die, met name wat betreft de (opbrengsten van de) meubelverkopen, niet voldeed aan de eisen die daaraan in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) worden gesteld. [De Inspecteur], op wie in deze de bewijslast rust, heeft ter onderbouwing van dit standpunt onder meer aangevoerd dat [belanghebbende] de opbrengsten uit de meubelverkopen niet, althans tot een veel te laag bedrag, in haar administratie heeft verantwoord. Dienaangaande overweegt de rechtbank het volgende.

22. Vaststaat dat [belanghebbende] en de compagnon, handelende onder de naam [B], kasten uit het faillissement van een meubelfabriek hebben gekocht en dat [belanghebbende], onder meer als contracterende partij, direct bemoeienis heeft gehad met de afwerking en de verkoop van de kasten. Daarvan uitgaande is [belanghebbende], anders dan zij stelt, naar het oordeel van de rechtbank niet slechts als financier van de werkzaamheden betreffende de afwerking en de verkoop van de kasten opgetreden, maar vonden deze werkzaamheden mede in het kader van de onderneming van [belanghebbende] plaats. Uit de vaststaande feiten volgt voorts dat met de verkopen van meubels substantiële opbrengsten zijn behaald. Doordat (het aandeel van [belanghebbende] in) deze opbrengsten (nagenoeg) geheel buiten de administratie van [belanghebbende] (is) zijn gebleven, voldeed deze administratie niet aan de eisen die daaraan in artikel 52 van de Awr worden gesteld. Derhalve dient de rechtbank op grond van artikel 29 Awr (tekst 1998) het beroep ongegrond te verklaren tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Voor dit oordeel vindt de rechtbank voorts steun in de omstandigheid dat [belanghebbende], naar niet tussen partijen in geschil is, aangifte heeft gedaan van een belastbaar bedrag dat, nog afgezien van de nog tussen partijen in geschil zijnde winstbestanddelen, f 178.464 te laag was, hetgeen naar het oordeel van de rechtbank meebrengt dat [belanghebbende] voor 1998 niet de vereiste aangifte heeft gedaan.

23. De rechtbank merkt nog op dat de omkering en verzwaring van de bewijslast niet geldt met betrekking tot feiten waarvoor de bewijslast ook zonder toepassing van artikel 29 Awr bij [belanghebbende] berust.

Met betrekking tot het eerste geschilpunt

24. De rechtbank stelt voorop dat, indien de omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is, zulks niet inhoudt dat de belastingaanslag naar willekeur mag worden vastgesteld noch dat een naar willekeur vastgestelde belastingaanslag bij de uitspraak op het daartegen gerichte bezwaar mag worden gehandhaafd. De belastingaanslag en de uitspraak op bezwaar moeten berusten op een redelijke schatting van – in dit geval - het belastbare bedrag.

25. Bij een redelijke schatting van het belastbare bedrag dient [de Inspecteur] rekening te houden met de vaststaande feiten. Vaststaat onder meer dat [belanghebbende] en de compagnon onder de naam [B] handelden in meubels. De rol van [belanghebbende] beperkte zich, naar onder 22 al is overwogen, daarbij niet tot de financiering van de meubelhandel; zij had direct bemoeienis met de afwerking en de verkoop van de kasten. Evenzo had de compagnon directe bemoeienis met de afwerking en de verkoop van de kasten. Onder die omstandigheden ligt het voor de hand ervan uit te gaan dat [belanghebbende] en de compagnon ieder voor de helft gerechtigd waren tot de winst die zij tezamen met de handel in de kasten behaalden. Voor de veronderstelling dat zij ter zake een afwijkende afspraak hebben gemaakt, is geen, althans onvoldoende, steun te vinden in de feiten. Dat betekent dat een redelijke schatting van de winst die [belanghebbende] met de handel in de kasten heeft behaald is gebaseerd op een toerekening aan [belanghebbende] van 50% van de voordelen en 50% van de nadelen, die uit de handel voortvloeiden, onderscheidenlijk daarmee verband hielden.

26. [De Inspecteur] is bij zijn schatting van de met de handel in kasten ervan uitgegaan dat er in totaal 403 kasten gereed waren dan wel zijn gemaakt voor de verkoop. Dit aantal dient te worden verminderd in verband met de onder 12 genoemde verkoop van 57 kasten voor € 1. [Belanghebbende] heeft haar stelling dat naast deze 57 kasten nog eens 89 kasten onverkocht zijn gebleven, niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond. Gelet op het een en ander dient naar het oordeel van de rechtbank de schatting van het behaalde voordeel te worden gebaseerd op een verkoop van in totaal 346 kasten (403 ingekochte kasten minus 57 voor € 1 overgedragen kasten).

27. [De Inspecteur] gebruikt bij zijn schatting van het met de handel in kasten behaalde voordeel een gemiddelde verkoopprijs van f 765 per kast. Deze gemiddelde verkoopprijs acht de rechtbank niet onredelijk. [Belanghebbende] heeft niet aangetoond dat de gemiddelde verkoopprijs lager was. De totale verkoopopbrengst komt daarmee op (346 × f 765 =) f 264.690.

28. De aan [F] te betalen verkoopprovisie heeft [de Inspecteur] gesteld op 4% van de verkoopprijs. Dat is in overeenstemming met hetgeen tussen [F] en [B] dienaangaande is afgesproken (zie onder 4). Van feiten waaruit zou volgen dat er een hogere verkoopprovisie is betaald, is niet gebleken. Derhalve dient voor de betaalde verkoopprovisie een bedrag van (4% van f 264.690 =) f 10.588 in aanmerking te worden genomen. Niet in geschil is dat de kasten voor f 50.000 zijn gekocht en dat de indirecte kosten f 70.296 bedroegen. Derhalve dient bij de schatting van de met de handel in kasten behaalde winst een bedrag aan kosten van in totaal (f 10.588 + f 50.000 + f 70.296 =) f 130.884 in aanmerking te worden genomen.

29. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen bedraagt een redelijke schatting van het met de verkoop van kasten behaalde resultaat f 130.804. Nu niet in geschil is dat aan 1998 van het resultaat 5/8 dient te worden toegerekend, bedraagt het resultaat over 1998 voor [belanghebbende] en de compagnon (afgerond) f 81.753. Hiervan is de helft, dus (afgerond) f 40.876, toerekenbaar aan [belanghebbende]. Met hetgeen zij heeft aangevoerd heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond, dat het door [belanghebbende] in 1998 met de verkoop van de kasten behaalde resultaat minder dan f 40.876 bedroeg.

30. Aangegeven was een verlies ven f 36.755. De correctie van het resultaat dient dus (f 40.876 + f 36.755 =) f 77.631 te bedragen. Dit is minder dan de correctie die [de Inspecteur] bij de uitspraak op bezwaar in aanmerking heeft genomen. Derhalve slaagt het beroep in zoverre.

Met betrekking tot het tweede geschilpunt

31. [Belanghebbende] heeft aan de onder 2 aangehaalde passage uit het controlerapport 1996 het vertrouwen ontleend dat [de Inspecteur] de in deze passage akkoord bevonden afschrijving op onroerende zaken van 3% over 80% van de aanschaffingskosten ook voor boekjaren na 1993 (het laatste jaar waarop het controlerapport 1996 betrekking heeft) zou accepteren.

32. Ingevolge artikel 10, eerste lid van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 wordt de afschrijving van onroerende zaak die, zoals in het onderhavige geval, fungeert als bedrijfsmiddelen gesteld op het gedeelte van de nog niet afgeschreven aanschaffingskosten dat aan het kalenderjaar kan worden toegerekend. Volgens vaste rechtspraak dient de afschrijving in beginsel per afzonderlijke onroerende zaak te worden bepaald (zie onder meer Hof Amsterdam, 1 september 2004, nr. 02/06979, LJN AR2962).

33. In de onder 2 aangehaalde passage uit het controlerapport 1996 heeft [de Inspecteur] in algemene zin ingestemd met een afschrijving op onroerende zaken van 3% over 80% van de aanschaffingskosten. Deze instemming is naar het oordeel van de rechtbank aan te merken als een toezegging waaraan [de Inspecteur] jegens [belanghebbende] is gebonden. Een beperking van de toezegging tot de op 31 december 1993 tot het vermogen van [belanghebbende] behorende onroerende zaken valt naar het oordeel van de rechtbank in de passage niet te lezen. De enige beperking in de tijd die [de Inspecteur] in deze passage aan de toezegging verbindt, ligt besloten in het woord “vooralsnog”. Deze beperking kan redelijkerwijze niet anders worden opgevat dan dat de toezegging geldt tot nader bericht van [de Inspecteur]. Van een nader bericht van [de Inspecteur] over de afschrijving op onroerende zaken is, gelet op de vaststaande feiten, in elk geval tot en met de oplegging van de primitieve aanslag op 10 november 2001 geen sprake. Gelet op het vorenstaande is [de Inspecteur] in elk geval tot en met het boekjaar 2001 gehouden zijn toezegging over de afschrijving op onroerende zaken gestand te doen.

34. Gelet op het voorgaande is het gelijk met betrekking tot het tweede geschilpunt aan [belanghebbende].

Berekening van het belastbare bedrag

35. De rechtbank heeft het belastbare bedrag op grond van het bovenstaande als volgt vastgesteld. De aanslag is opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 562.580. Daarbij dient te worden opgeteld het bedrag aan correcties dat niet in geschil was, te weten f 178.464 en de correctie op het resultaat uit de meubelverkopen ten bedrage van f 77.631. Aldus resulteert een belastbaar bedrag van f 818.675."

Beoordeling van het hoger beroep

Meubelverkoop

7.1. Winst omvat alle voordelen die voortvloeien uit de bedrijfsuitoefening, waaronder ook incidentele voordelen. Belanghebbende heeft gesteld dat de beweegredenen van haar en de compagnon om tot samenwerking onder de naam [B] te komen, was gelegen in het behalen van een (incidenteel) voordeel bij de opkoop, afwerking en verkoop van de failliete boedel van [C] B.V. Het aan belanghebbende toe te rekenen deel van de behaalde voordelen uit de meubelverkoop behoort tot haar winst. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd over haar gebrek aan bemoeienis bij de afwerking en verkoop van de kasten, doet daar niet aan af.

Afschrijvingspercentage / vertrouwensbeginsel

7.7. De hoogte van de vermindering door de Inspecteur van de door belanghebbende in haar aangifte in aanmerking genomen afschrijving is niet in geschil, zodat deze op ƒ 86.634 moet worden vastgesteld.

7.8. Het Hof komt op grond van het vorenoverwogene tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is en het incidentele hoger beroep gegrond. Beslist dient te worden als volgt.

Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

Beslissing

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier drs. F. van Veen. De beslissing is op 3 april 2012 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.