Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 16-05-2001, AB1887, 98/01627

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X BV te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Grote Ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994.

1. Ontstaan en loop van het geding

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Hof van 22 februari 2001 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende in de persoon van haar directeur A, B, verbonden aan C Belastingadviseurs te Q, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede D, namens de Inspecteur.

Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt.

2. Feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.

2.1. Belanghebbende vormt in 1994 samen met elf dochtermaatschappijen een fiscale eenheid als bedoeld in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Daarnaast houdt belanghebbende onder meer een 50%-belang in NV E (hierna: E). De bedrijfsuitoefening van belanghebbende bestaat uit de import, export, verhuur en exploitatie van speelautomaten(hallen) en biljart(zal)en.

2.2 Belanghebbende heeft in de loop van 1994 gelden in rekening-courant verstrekt aan E, in totaal groot BEF 4.600.000. De rekening-courantovereenkomst was niet schriftelijk vastgelegd; er waren geen zekerheden verstrekt en er werd aanvankelijk geen rente in rekening gebracht. De in rekening-courant verstrekte bedragen waren onmiddellijk opeisbaar. Ultimo 1994 werd de totale rekening-courantvordering op E, groot BEF 12.100.000 (ƒ 659.510), afgeboekt tot nihil.

2.3 Ultimo 1993 gaf de balans van E in Belgische franken het volgende weer:

2.4 Ultimo 1994 gaf de balans van E in Belgische franken het volgende weer:

2.5 E heeft de op de balans geactiveerde panden in februari 1992 aangekocht en in 1992 en in latere jaren diverse pogingen gedaan de panden te verkopen. In de tweede helft van 1992 werd een bod gedaan van BEF 110.000.000 op de twee panden. In 1994 en begin 1995 werd een bod uitgebracht van respectievelijk BEF 85.000.000 en BEF 87.500.000. Uiteindelijk heeft belanghebbende op 27 december 1995 de aandelen E verkocht voor een koopprijs van BEF 1, waarbij de schulden van E (anders dan aan de aandeelhouders) werden gemaximeerd op BEF 60.000.000. Tevens zijn de vorderingen van belanghebbende op E verkocht voor BEF 1.

2.6 In 1995 heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek voor de vennootschapsbelasting plaatsgevonden over de jaren 1992 en 1993. In het naar aanleiding van het boekenonderzoek opgestelde controlerapport d.d. 20 december 1995 werd de hoofdsom van de vordering van belanghebbende op E, ultimo 1993 groot f 403.500,--, gekwalificeerd als vordering. Ter zake van het niet berekenen van rente over de hoofdsom heeft de inspecteur, rekening houdende met 10% rente per jaar, over de jaren 1992 en 1993 een correctie wegens informele kapitaalstorting aangebracht. Bij haar schrijven van 14 december 1995 verklaarde belanghebbende met de correctie akkoord te gaan, “echter met de vanzelfsprekende kanttekening dat de lening (…) ook fiscaal blijft aangemerkt als lening, zowel nu als in de toekomst.” Blijkens mededeling van de inspecteur is bij de regeling van de aangifte 1994 bij brief van 19 november 1996 deze afspraak door hem bevestigd. In het kader van het vaststellen van de aanslag over het jaar 1994 bracht de inspecteur een correctie aan inzake de door belanghebbende in haar aangifte opgenomen afwaardering wegens oninbaarheid van de vordering op E, welke correctie, gelet op het naar aanleiding van het boekenonderzoek ingenomen standpunt, werd beperkt tot f 256.010,-- (f 659.510,-- -/- f 403.500,--).

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende de afboeking wegens oninbaarheid van de vordering van belanghebbende op E terecht heeft aangemerkt als bedrijfslast. Voorts is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende zich kan beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen, nu volgens belanghebbende de kwalificatie van de aan E verstrekte gelden in het boekenonderzoek dat heeft geleid tot het controlerapport d.d. 20 december 1995 expliciet aan de orde is geweest en de Belastingdienst geen voorbehoud heeft gemaakt voor de kwalificatie in latere jaren.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen argumenten toegevoegd.

4. Overwegingen omtrent het geschil

4.1. Het Hof stelt voorop dat als regel ter beantwoording van de vraag of een geldverstrekking door een aandeelhouder aan de vennootschap waarin hij aandeelhouder is als een geldlening of een kapitaalverstrekking dient te worden aangemerkt, in de eerste plaats een formeel criterium dient te worden aangelegd, zodat in beginsel de civielrechtelijke vorm beslissend is voor de fiscale gevolgen. Deze regel lijdt volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (onder meer HR 27 januari 1988, BNB 1988/217) slechts uitzondering, (1) indien slechts naar schijn sprake is van een geldlening en partijen in werkelijkheid hebben beoogd een kapitaalverstrekking tot stand te brengen, ofwel (2) indien de lening is verstrekt onder zodanige voorwaarden dat de schuldeiser met het door hem uitgeleende bedrag in zekere mate deel heeft in de onderneming van de schuldenaar, ofwel (3) indien een belastingplichtige op grond van zijn positie als aandeelhouder in een vennootschap in welke hij een deelneming in zin van artikel 13 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 houdt, aan deze vennootschap een geldlening verstrekt onder zodanige omstandigheden dat de uit die lening voortvloeiende vordering, naar hem reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest, voor het geheel of voor een gedeelte geen waarde toekomt omdat het door hem ter leen verstrekte bedrag niet of niet ten volle zal kunnen worden terugbetaald, zodat het geheel of gedeeltelijk zijn vermogen - voorzover dat niet bestaat uit de aandelen in de dochtervennootschap - blijvend heeft verlaten. Tussen partijen is uitsluitend in geschil of sprake is van de derde uitzondering.

4.2. Een juiste verdeling van de bewijslast brengt mee dat de inspecteur aannemelijk maakt dat sprake is van de in voorgaande rechtsoverweging vermelde derde uitzondering. Het Hof acht de inspecteur niet in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Met name ziet het Hof geen reden om aan te nemen dat de waarde van de in 1994 in eigendom van E zijnde panden significant lager was dan de boekwaarde met inbegrip van de geactiveerde kosten, nu de inspecteur zulks niet - bijvoorbeeld aan de hand van taxatierapporten - aannemelijk heeft weten te maken. Reeds om die reden ziet het Hof geen aanleiding om voor de fiscale gevolgen niet af te gaan op de civielrechtelijke vorm. Nu ook het uit de balans blijkende eigen vermogen van E ultimo 1993 en 1994 positief was, is het Hof van oordeel dat de belanghebbende de afwaardering van de vordering op E terecht ten laste van de winst heeft gebracht.

4.3. Nu belanghebbende reeds in het eerste geschilpunt in het gelijk is gesteld, behoeft het tweede geschilpunt geen nadere bespreking.

5. Proceskosten

6. Beslissing

Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak, vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.844.584,--, gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van ƒ 80,-- en veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van ƒ 2.840,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.

Aldus vastgesteld op 16 mei 2001 door A.J. van Soest, voorzitter, J.W.J. Huige en J.C.K. Bartel, in tegenwoordigheid van M.A. de Kleer, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.