Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 06-11-2001, AD6327, 99/00698

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tiende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X Specialistenpraktijk B.V. te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de door het hoofd van de eenheid Ondernemingen te Q van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) gedane uitspraak van 4 februari 1999 op haar bezwaarschrift betreffende de aan haar opgelegde aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1995 met dagtekening 15 december 1998.

1. Ontstaan en loop van het geding

De belanghebbende heeft over het jaar 1995 een aangifte vennootschapsbelasting ingediend naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van fl. 126.175,=. De Inspecteur heeft aan de belanghebbende een aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1995 opgelegd. De Inspecteur heeft de belastbare winst en het belastbare bedrag verhoogd met fl. 195.230,= tot fl. 321.405,=. De belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar aangetekend. De Inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak de aanslag gehandhaafd.

De belanghebbende is tijdig en regelmatig tegen de bestreden uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van fl. 85,=. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.

De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden in raadkamer, derhalve met gesloten deuren, ter zitting van het Hof van 23 mei 2001 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens de belanghebbende, mr. P vergezeld van mevrouw J, beiden verbonden aan W bureau te G, alsmede namens de Inspecteur, mr. A. vergezeld van mevrouw mr. J.

De belanghebbende heeft voorafgaande aan de zitting een pleitnota doen toekomen aan het Hof en de wederpartij. Met instemming van partijen moet deze pleitnota worden geacht te zijn voorgedragen. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt. Zonder bezwaar van de wederpartij heeft de belanghebbende bij zijn pleitnota één bijlage overgelegd. De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij en hij heeft deze voorgedragen. De Inspecteur heeft verzocht de inhoud van de pleitnota, die in de zaak, bij het Hof bekend onder kenmerk 99/02026, is overgelegd door de in die zaak als partij optredende inspecteur als bijlage van zijn pleitnota aan te merken en in de uitspraak van het Hof te insereren; de belanghebbende heeft hiermede ingestemd. Het Hof heeft een door de Inspecteur overgelegde kopie van de pleitnota in de zaak bij het Hof bekend onder kenmerk 99/02026 in het dossier gevoegd. De inhoud van de pleitnota van de Inspecteur, met bijlage, moet als hier ingelast worden beschouwd.

2. Feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast:

2.1 De belanghebbende is opgericht op 3 december 1985. Aandeelhouder van de belanghebbende is de heer G (geboortedatum: 00-00-00). De belanghebbende is in een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting gevoegd met drs G. Pensioen BV.

2.2 De heer G is krachtens vererving eigenaar van een 50% onverdeeld aandeel in het woon- en winkelpand met erf en pakhuis aan de P-straat te A (hierna: de onroerende zaak). Mevrouw M. (geboortedatum: 00-00-00) is eigenaar van de andere onverdeelde helft.

2.3 In 1983 hebben de heer G. en mevrouw M. als verhuurders een huurovereenkomst gesloten met O van O Beheer BV betreffende de onroerende zaak. De overeenkomst werd aangegaan voor een periode van 10 jaar, ingaande op 1 april 1983. De aanvangshuurprijs bedroeg fl. 50.000,= per jaar exclusief omzetbelasting. In maart 1993 is een aanvullende huurovereenkomst gesloten, waarbij de huur is verlengd tot 1 april 2003. De huurprijs bedraagt vanaf 1 april 1993 fl. 80.000,00 per jaar exclusief omzetbelasting. Hiervan komt de helft toe aan de heer G.

2.4 Op 21 december 1995 wordt ter uitvoering van een cessieovereenkomst tussen de heer G. en de belanghebbende ten overstaan van de notaris een akte van cessie verleden. Uit deze akte blijkt, dat de heer G. aan de belanghebbende om niet levert alle vorderingen die de heer G. kan doen gelden voortvloeiende uit de huurovereenkomst (hierna: cessie van toekomstige huurtermijnen). De considerans luidt, voor zover hier relevant, als volgt: ‘Partijen verklaarden een overeenkomst te hebben gesloten inhoudende cessie om niet van toekomstige huurtermijnen zulks met het oogmerk een zogenaamde “informeel kapitaalstorting” in de vennootschap [de belanghebbende; het Hof] te bewerkstelligen. (…).’

2.5 De belanghebbende heeft de waarde van hetgeen in de in 2.4 bedoelde akte is gecedeerd berekend op fl. 195.230,=. Zij heeft daarbij rekening gehouden met een jaarlijkse indexering van de huurprijs, een percentage van 5 voor de berekening van de contante waarde, het feit dat de belanghebbende gerechtigd is tot de helft van de huuropbrengsten en zij heeft op de contante waarde van de toekomstige huurtermijnen, rekening houdend met de indexatie, 5% in mindering gebracht wegens huurrisico. De belanghebbende heeft in het onderhavige jaar een bedrag van fl. 195.230,= aangemerkt als informeel kapitaal en daartegenover een activum opgenomen van fl. 195.230,=.

2.6 De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling over 1995 de in 2.5 vermelde waarde van de te ontvangen huurtermijnen, ter grootte van fl. 195.230,=, als bate in aanmerking genomen.

2.7 Op 21 mei 2001 is bij het Hof een pleitnota van de belanghebbende binnengekomen. Bij deze pleitnota is gevoegd een kopie van de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 26 maart 2001 met kenmerk 98/04221.

2.9. De eerste vervaldatum van de huurtermijn na de akte van cessie van 21 december 1995 was 1 januari 1996.

3. Geschil en standpunten van partijen

3.1.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of ingevolge artikel 8 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet VpB 1969) jo artikel 7 Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) in het onderhavige jaar door de cessie om niet van de toekomstige huurtermijnen voortvloeiende uit de huurovereenkomst de belanghebbende door die cessie een voordeel uit onderneming heeft genoten dan wel dat door die cessie informeel kapitaal in de belanghebbende is ingebracht, waartegenover een activum staat, dat, met inachtneming van artikel 9 Wet IB 1964, ten laste van de winst zou kunnen worden gebracht. De belanghebbende is van mening, dat het voordeel, bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar aandeelhouder, geen voordeel uit onderneming is en derhalve niet tot haar totaalwinst kan worden gerekend. De Inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan.

3.1.2. Indien vorenstaande vraag in het voordeel van de Inspecteur moet worden beantwoord, is vervolgens in geschil het antwoord op de vraag of het voordeel, bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar aandeelhouder, ingevolge goed koopmansgebruik (artikel 9 Wet IB 1964) voor de waarde in het economische verkeer geheel tot de jaarwinst van het onderhavige jaar van de belanghebbende dient te worden gerekend, welke vraag de belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.

3.1.3. De door de belanghebbende berekende waarde van hetgeen in het jaar van cessie is gecedeerd is niet in geschil.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de pleitnota met bijlage van de belanghebbende en de pleitnota met bijlage van de Inspecteur, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

4. Conclusies van partijen.

De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot één met een belastbaar bedrag van fl. 126.175,=. De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de bestreden uitspraak en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot één met een belastbaar bedrag van fl. 126.175,=.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Het Hof stelt voorop, dat ingevolge artikel 8 Wet VpB 1969 jo 7 Wet IB 1964 onder winst wordt verstaan het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit onderneming (totaalwinst).

5.2. Tot de voordelen uit onderneming dient niet te worden gerekend het voordeel, dat uitsluitend zijn oorzaak vindt in de betrekking tussen de vennootschap en haar aandeelhouder. (Vergelijk onder meer het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 3 april 1957, nummer 13 084, BNB 1957/165* en van 31 mei 1978, nummer 18 230, onder meer gepubliceerd in BNB 1978/252*.)

5.3.1. Uit de in 2.3 vermelde notariële akte blijkt uit de considerans, dat de belanghebbende met haar 100%-aandeelhouder een overeenkomst heeft gesloten, die inhoudt een cessie om niet van toekomstige huurtermijnen met het oogmerk een ‘zogenaamde informeel kapitaalstorting’ in de belanghebbende te bewerkstelligen.

5.3.2. Nu de waarde in het economische verkeer van hetgeen om niet is gecedeerd - naar eenstemmig oordeel van partijen - fl. 195.230,= bedraagt en gegeven de considerans van de in 2.4 vermelde notariële akte, is naar het oordeel van het Hof sprake van een voordeel voor de belanghebbende, dat uitsluitend zijn oorzaak vindt in de betrekking tussen de belanghebbende en haar aandeelhouder. Op grond van een juiste bepaling van de totaalwinst behoort dit voordeel in beginsel niet tot de totaalwinst van de belanghebbende. Aldus zou een juiste bepaling van de totaalwinst tot gevolg hebben, zoals de belanghebbende bepleit, dat de waarde in het economische verkeer van hetgeen is gecedeerd als informeel kapitaal moet worden aangemerkt en dat het tegenover het informele kapitaal opgenomen activum, met inachtneming van artikel 9 Wet IB 1964, ten laste van de winst zou kunnen worden gebracht.

5.4.1. De hoofdregel dat de totaalwinst van de belanghebbende niet mag worden beïnvloed door voordelen, die hun oorzaak vinden in de vennootschappelijke betrekking met haar aandeelhouder berust mede op de vooronderstelling dat een op deze wijze opgekomen voordeel naar de regels van het Nederlandse belastingrecht bij degene die het voordeel verstrekt tot de winst uit een door hem gedreven onderneming dan wel tot zijn inkomsten uit vermogen dient te worden gerekend.

5.4.2. Indien het vorenbedoelde voordeel bij degene die het voordeel verstrekt niet tot de winst uit een door hem gedreven onderneming wordt gerekend, geldt de uitzondering op de hoofdregel, dat een redelijke wetstoepassing, welke recht doet aan de samenhang tussen de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting, niet toelaat een voordeel - bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar aandeelhouder - bij de bepaling van de totaalwinst buiten aanmerking te laten, ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de belanghebbende en die aandeelhouder. (Vergelijk onder meer het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 8 juli 1986, nummer 23 440, onder meer gepubliceerd in BNB 1986/295*, en van 8 juli 1986, nummer 23 441, onder meer gepubliceerd in BNB 1986/296*.) Het voordeel bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen is bij de aandeelhouder in het onderhavige jaar niet als winst uit onderneming belast(baar) met inkomstenbelasting.

5.4.3. Voorts heeft de omstandigheid dat de aandeelhouder van de belanghebbende slechts uit motieven ontleend aan zijn aandeelhouderschap in het onderhavige jaar de toekomstige huurtermijnen om niet heeft gecedeerd aan de belanghebbende, niet tot gevolg dat de aandeelhouder moet worden geacht genoemd bedrag als inkomsten uit vermogen (artikel 24 Wet IB 1964) door verrekening te hebben genoten in de zin van artikel 33 Wet IB 1964. (Vergelijk het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 18 februari 1998, nummer 32 055, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/177*.)

5.4.4. Partijen zijn eenstemmig van oordeel, dat de huurtermijnen bij het vervallen daarvan in de toekomst bij de aandeelhouder van de belanghebbende als inkomsten uit vermogen (artikel 24 Wet IB 1964) belast zouden zijn geworden met inkomstenbelasting. Een redelijke wetstoepassing, welke recht doet aan de samenhang tussen de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting, brengt met zich dat het voordeel voor de belanghebbende - een voordeel bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen door haar aandeelhouder, welke huurtermijnen bij de aandeelhouder belast zouden zijn geworden met inkomstenbelasting - bij de bepaling van de totaalwinst van de belanghebbende in aanmerking moet worden genomen, ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de belanghebbende en de aandeelhouder. (Vergelijk het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 18 februari 1998, nummer 32 055, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/177* en voorts van 9 maart 1994, nummer 29 010, BNB 1994/178.)

5.4.5. De stelling van de belanghebbende, dat in het onderhavige geschil geen sprake is van een bevoordeling in de zogenaamde ‘kostensfeer’, maar van een bevoordeling in de zogenaamde ‘vermogenssfeer’ kan haar niet baten. Het Hof begrijpt deze stelling aldus, dat zij van mening is, nu de cessie om niet van de toekomstige huurtermijnen niet met inkomstenbelasting kan worden belast en, naar het Hof verstaat, dus als een onbelaste vermogenstransactie moet worden beschouwd, dat niet kan worden toegekomen aan de in 5.4.4 bedoelde redelijke wetstoepassing. Het Hof is van oordeel, dat, nu de huurtermijnen bij het vervallen daarvan in de toekomst bij de aandeelhouder van de belanghebbende als inkomsten uit vermogen (artikel 24 Wet IB 1964) belast zouden zijn geworden met inkomstenbelasting, in het onderhavige geschil geen sprake is van een voor de inkomstenbelasting onbelaste vermogenstransactie, doch dat belastingheffing slechts achterwege blijft door het ontbreken - welk ontbreken zijn oorzaak uitsluitend vindt in de betrekking tussen de belanghebbende en de aandeelhouder - van een genietingmoment in de zin van artikel 33 Wet IB 1964. De stelling van de belanghebbende doet derhalve aan het oordeel van het Hof in 5.4.4 niet af.

5.5.1. Nu het Hof in 5.4.4 tot het oordeel is gekomen, dat het voordeel, bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar aandeelhouder, tot de totaalwinst behoort van de belanghebbende overweegt het Hof omtrent het geschilpunt vermeld in 3.1.2 het volgende.

5.5.2. De Inspecteur heeft tijdens de mondelinge behandeling uitdrukkelijk verklaard, dat hij, ondanks het onderschrift van de staatssecretaris van financiën bij de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem, kenmerk 98/04221, van 26 maart 2001, in overleg met het ministerie van financiën, persisteert bij zijn stellingen in het vertoogschrift, waarin hij, gelet op het Besluit van de staatssecretaris van financiën van 25 september 1998, nr. DB98/3399M, BNB 1998/343, betoogt dat in het onderhavige jaar de contante waarde van de toekomstige huurtermijnen voor de bepaling van de jaarwinst in één keer in aanmerking moet worden genomen.

5.5.3. Daargelaten of de belanghebbende aan vorenbedoeld onderschrift, mede gelet op het Besluit van de staatssecretaris van financiën van 21 juli 1995 (nr. AFZ94/4519M), zoals dit is gewijzigd bij Besluit van 26 januari 1998 (nr. AFZ97/4609M), onder meer gepubliceerd in BNB 1998/90, niet reeds het in rechte te honoreren vertrouwen kan ontlenen, dat het voordeel, bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar aandeelhouder, niet tot de jaarwinst over het jaar 1995 moet worden gerekend en daargelaten of het in 5.5.2 bedoelde, in overleg met het ministerie van financiën tijdens de mondelinge behandeling uitdrukkelijk gehandhaafde, standpunt, wederom mede gelet op het Besluit van de staatssecretaris van financiën van 21 juli 1995 (nr. AFZ94/4519M), zoals dit is gewijzigd bij Besluit van 26 januari 1998 (nr. AFZ97/4609M), onder meer gepubliceerd in BNB 1998/90, niet in strijd is met het zorgvuldigheidsbeginsel overweegt het Hof, dat het van oordeel is dat goed koopmansgebruik (artikel 9 Wet IB 1964) niet gebiedt het vorenbedoelde voordeel geheel tot de jaarwinst over het jaar 1995 te rekenen. Het Hof is van oordeel, dat de belanghebbende ingevolge goed koopmansgebruik de huurtermijnen in beginsel tot haar winst moet rekenen over het jaar waarin deze termijnen vervallen. Het standpunt van de Inspecteur is in strijd met het van goed koopmansgebruik deel uitmakende realiteitsbeginsel, omdat de belanghebbende gedwongen zou worden een voordeel tot haar winst te rekenen dat zij (nog) niet heeft gerealiseerd.

5.6. Uit het vorenoverwogene volgt, dat het gelijk aan de zijde van de belanghebbende is. Voor dit geval is niet in geschil dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en dat de aanslag moet worden verminderd tot één met een belastbaar bedrag van fl. 126.175,=.

6. Proceskosten en griffierecht

6.1. Nu het gelijk aan de zijde van de belanghebbende is en bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die de belanghebbende in verband met de behandeling van dit beroep bij het Hof in redelijkheid heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten, met inachtneming van het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures, op 2 (punten) x fl. 710,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is fl. 2.840,=.

6.2. Nu het beroep gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan de belanghebbende het door haar voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 85,= te vergoeden.

7. Beslissing

Aldus vastgesteld op 6 november 2001 door P. Fortuin, lid van voormelde kamer, in tegenwoordigheid van D.J. Koopmans, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.