Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 17-09-2002, AE8640, 98/01645

BELASTINGKAMER

Nr. 98/01645

De aanslag, opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 150.782,=, is na tijdig daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen.

Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.

De Inspecteur heeft het beroepschrift bij vertoogschrift bestreden.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 18 maart 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.

Belanghebbende heeft vóór de zitting op 15 maart 2002 zijn pleitnota met twee bijlagen naar het Hof gefaxt, welke stukken nog diezelfde dag de Inspecteur zijn toegezonden. Exemplaren hiervan alsmede, met toestemming van de Inspecteur, exemplaren van die bijlagen, zijn aan het Hof en de Inspecteur overgelegd. Met instemming van partijen wordt deze pleitnota geacht ter zitting te zijn voorgedragen.

Ter zitting heeft de Inspecteur een pleitnota voorgedragen en exemplaren hiervan overgelegd aan het Hof en aan zijn wederpartij.

Tot de stukken van het geding behoort de na voormelde mondelinge behandeling op de voet van artikel 14, lid 1, sub 2°, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken met partijen gevoerde briefwisseling, waarbij het bepaalde in artikel 16 van deze wet is nageleefd. Partijen hebben schriftelijk verklaard geen behoefte te hebben aan een tweede mondelinge behandeling.

2.3. In verband met de onder 2.2 bedoelde taxatie hebben de Inspecteur en belanghebbende een vaststellingsovereenkomst gesloten. De Inspecteur heeft deze overeenkomst als ondergetekende 1 op 28 september 1995 ondertekend, belanghebbende -als ondergetekende 2- op 5 oktober 1995. Voor zover te dezen van belang is in de vaststellingsovereenkomst het volgende vermeld:

"De waarde van de onroerende zaak zal worden vastgesteld naar de

toestand op 1 maart 1995, en dient zowel in verhuurde als in vrij opleverbare staat te worden getaxeerd.

De gegevens van de te waarderen onroerende zaak zijn:

- omschrijving: praktijkgedeelte (tandartsenpraktijk)

van een pand

straat en huisnummer: Alaan 1

plaats: Y

(...)

De reden van de taxatie: Verkoop van het praktijkgedeelte aan de echtgenote

(...)

De door deze deskundigen vastgestelde waarde dient uitsluitend als grondslag voor de inkomstenbelasting.

Deze overeenkomst wordt geacht van rechtswege ontbonden te zijn als de deskundigen niet tot overeenstemming komen over een gezamenlijke waarde.

De ondergetekende 1 acht zich niet gebonden aan deze overeenkomst:

- als blijkt dat de feitelijke omstandigheden en/of gegevens niet, dan wel onvolledig of onjuist zijn vermeld;

- als blijkt dat reeds (ver)koopprijsafspraken zijn gemaakt of in belangrijke mate zijn voorbereid.".

2.4. Blijkens het op 21 november 1995 te Q ondertekend taxatierapport heeft op 14 november 1995 een minnelijke waardering plaatsgevonden door de heer B van C b.v. te Q en de heer D, rijkstaxateur onroerend goed, werkzaam bij de afdeling waarde-onderzoek van de Belastingdienst/ Registratie en successie R. In dat taxatierapport staat hierover, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld.

"Te hebben opgenomen en gewaardeerd:

Het praktijkgedeelte met ondergrond en verdere aanhorigheden,

deel uitmakende van het woon/praktijkpand Alaan 1 te Y.

Het vaststellen van de waarde in het economisch verkeer (ofwel de onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik) (...).

De taxatie is verricht ten behoeve van een voorgenomen overdracht door X aan diens echtgenote.

Als peildatum voor deze taxatie is aangehouden 1 maart 1995

(...)

Bouwaard/Voorzieningen/Staat van onderhoud:

(...)

Het object is aangesloten op riolering, gas-, water- en elektriciteitsleidingen en is voorzien van centrale verwarming middels een gasgestookte ketel, waarbij dient te worden opgemerkt dat geen scheiding is aangebracht tussen praktijkgedeelte en woongedeelte, voor wat betreft de diverse nutsvoorzieningen, hetgeen ook geldt voor de cv-installatie, welke unit voor het totale gebouw dienst doet.

(...)

Het onderhavige object is in eigen gebruik bij X, voornoemd, is niet verhuurd en er zijn, voor zover bekend geen andere verkoopbelemmerende bepalingen aanwezig.

Voor zover bekend en ter plaatse waarneembaar zijn er geen bijzondere omstandigheden ten aanzien van geluidshinder, lucht- en grondverontreiniging, omliggende bebouwing en uitbreiding van de gemeente, die van invloed kunnen zijn op de toekomstige waarde-ontwikkeling.

(...)

Ondergetekenden hebben geen onderzoek verricht, of laten verrichten, naar de aanwezigheid van stoffen in de ondergrond van het complex (inclusief grondwater) en de aanwezigheid van materialen, die schadelijk zijn voor mens en milieu, danwel naar de aanwezigheid van stoffen in de bodem en/of gebouw, die anderszins de waarde beïnvloeden.

Bij de waardering is met de eventuele aanwezigheid van dergelijke zaken geen rekening gehouden.

Ondergetekenden kennen, rekening houdend met bovenstaande, aan het onderhavige onroerend goed, per 1 maart 1995, de navolgende waarde toe:

Onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik:

f 100.000,-- (...)

Deze waardering is mede tot standgekomen na opname van het object, rekening houdend met:

- stand, ligging en marktsituatie

- bouwaard en constructie

- staat van onderhoud (voor zover visueel waarneembaar)

- bestemming

- alsmede alle ons bekende waardebepalende factoren.".

2.6. Bij een op 24 februari 1997 door hen ondertekende, onderhandse niet-geregistreerde akte van geldlening, heeft belanghebbendes echtgenote erkend ter zake van op 1 maart 1995 ter leen genomen en ontvangen gelden schuldig te zijn aan haar echtgenoot, belanghebbende, een som van fl. 100.000,=. Voor zover hier van belang vermeldt deze akte van geldlening het volgende:

"1. De hoofdsom of het restant daarvan is van de zijde van de

crediteur te allen tijde terstond en zonder enige waarschuwing direct opeisbaar.

2. Over de hoofdsom of het restant daarvan zal de debiteur aan de

crediteur een rente verschuldigd zijn van zes procent (6%) per jaar, welke rente zal moeten worden betaald in twaalf maandelijkse termijnen en wel op de laatste dag van elke maand, voor het eerst op 31 maart 1995 over het alsdan verstreken tijdvak te rekenen vanaf 1 maart 1995.

3. De aflossing op de hoofdsom van de geldlening zal in

onderling overleg bepaald worden.

4. Bij algehele aflossing van de geldlening zal de alsdan

verschuldigde rente tegelijk met de aflossing worden voldaan.".

2.8. Op 11 juli 1996 heeft belanghebbende het notariskantoor E te Q verzocht een akte op te maken inzake de levering per 1 maart 1995 van het economische eigendom van het kantoorgedeelte tegen een prijs van fl. 100.000,=. In de daarop betrekking hebbende notariële akte van september 1997 (hierna:

de akte) hebben belanghebbende, als verkoper, en belanghebbendes echtgenote, als koper onder meer het volgende verklaard.

"VERKOOP REGISTERGOED

Verkoper heeft op één maart negentienhonderd vijfennegentig verkocht aan koper, die van verkoper heeft gekocht:

het praktijkgedeelte met ondergrond en verdere aanhorigheden, deel uitmakende van het woon-/praktijkpand Alaan 1 te Y, uitmakende een ter plaatse kennelijk aangegeven gedeelte van het perceel (...), zoals bij benadering met arcering aangegeven op de aan de akte gehechte tekening, zulks met uitzondering van de vertrekken boven het praktijkgedeelte, welke vertrekken behoren tot het woonhuis Alaan 1 te Y, (...).

KOOPPRIJS

De koopprijs bedraagt:

ÉÉNHONDERD DUIZEND GULDEN (f 100.000,00),

en is door koper aan verkoper voldaan.

Verkoper verleent - voor zover nodig - aan koper kwitantie voor die betaling.

(...)

ECONOMISCHE EIGENDOM, VERZEKERING, ONHERROEPELIJKE VOLMACHT

Artikel 3:

1. Het verkochte behoort met ingang van één maart negentienhonderd vijfennegentig in economische zin toe aan koper.

2. Koper is van één maart negentienhonderd vijfennegentig af bevoegd tot het verrichten van alle feitelijke handelingen en rechtshandelingen met betrekking tot het verkochte als was hij eigenaar.

(...)

8. Koper is verplicht om ten genoegen van verkoper met betrekking

tot het verkochte verzekeringen te sluiten en door regelmatige premiebetaling te handhaven, tegen die risico's en eventuele aanspraken van derden die ten laste van verkoper als juridische eigenaar zouden komen.

Op verzoek van verkoper zullen hem de polis(sen) en de betalingsbewijzen moeten worden getoond.

VOORKEURSRECHT VAN KOOP

Artikel 10:

1. Indien de koper wenst over te gaan tot levering van de eigendom van het verkochte of vestiging van een beperkt recht van vruchtgebruik, erfpacht of opstal op het verkochte of een gedeelte daarvan, is hij verplicht het verkochte eerst bij aangetekende brief te koop aan te bieden aan verkoper voor éénhonderd duizend gulden (f 100.000,00) en zijnde belast met de aldan daarop rustende hypothecaire inschrijvingen.

2. Verkoper zal binnen veertien dagen na ontvangst van die aanbieding bij aangetekend brief aan koper moeten meedelen dat hij het aangebodene wenst te kopen.

(...)

KOOPRECHT

Artikel 12:

1. a. Indien verkoper na het overlijden van koper, en wel binnen

drie maanden na diens overlijden, bij aangetekende brief aan diens rechtverkrijgende(n) onder algemene titel verklaart dat hij het verkochte wenst te kopen, zal (zullen) deze verplicht zijn binnen drie maanden na ontvangst van dit schrijven, het verkochte te koop aan te bieden aan verkoper.

b. Het hiervoor onder a bepaalde is van overeenkomstige

toepassing bij faillissement van koper en bij ontbinding van het huwelijk tussen de comparanten.

2. Ten aanzien van de vaststelling van de verkoopprijs is het in

het vorige artikel bepaalde (Hof: in de akte ontbreekt een artikel 11, zodat hier artikel 10 bedoeld moet zijn) van overeenkomstige toepassing.

(...).".

De notaris-redacteur van vorenstaande notariële akte heeft in een voetverklaring onder die akte namens de contractspartijen verklaard dat voormelde economische overdracht heeft plaatsgevonden voor 31 maart 1995 en dat mitsdien geen overdrachtsbelasting verschuldigd is.

2.9. Blijkens de overgelegde verzekeringspolis is het woonhuis/tandartspraktijk Alaan 1 te Y, onder polisnummer 1 met ingang van 15 augustus 1996 gedurende 120 maanden doorlopend verzekerd met als eerste premievervaldatum 14 augustus 1997, als einddatum 14 augustus 2006 en als verzekeringnemer belanghebbende. De jaarpremie bedraagt

fl. 790,= (exclusief kosten en assurantiebelasting) en het verzekerd bedrag van fl. 790.000,=. Voormeld bedrag van fl. 790,= verhoogd met poliskosten van fl. 8,= en assurantiebelasting van fl. 55,86, derhalve in totaal een bedrag van fl. 853,86 dient op grond van de polis door de verzekeringnemer, belanghebbende, te worden betaald.

3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

3.1.1. Heeft belanghebbende in 1995 het praktijkgedeelte in

economische zin overgedragen aan zijn echtgenote?

3.1.2. Indien vraag 3.1.1 ontkennend moet worden beantwoord, dient dan op grond van het gelijkheidsbeginsel de overdracht aan belanghebbendes echtgenote als economische eigendomsoverdracht in 1995 te worden aangemerkt?

3.1.3. Kan belanghebbende aan het feit als vermeld onder 2.10 het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur ook voor het onderhavige jaar belanghebbendes aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen zou volgen?

3.1.4. Kan, zo verstaat het Hof belanghebbende, belanghebbende aan de omstandigheid dat geen termijn is gesteld binnen welke na de taxatie de akte moest zijn gepasseerd, in aanmerking nemende dat volgens de geschilomschrijving in belanghebbendes beroepschrift belanghebbendes echtgenote per 1 maart 1995 feitelijk heeft gehandeld als in die akte en de daarmee samenhangende akten beschreven, het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur belanghebbendes aangifte betreffende de onderhavige aanslag zou volgen?

3.1.5. Is, zo verstaat het Hof de Inspecteur, in casu sprake van

fraus legis?

3.1.6. Dient, indien van een economische eigendomsoverdracht, als door belanghebbende gesteld, moet worden uitgegaan de waarde van het praktijkgedeelte te worden bepaald naar de werkelijke oppervlakte van de ondergrond van het praktijkgedeelte van 343 m² in plaats van de door de taxateurs per abuis hiervoor genomen oppervlakte van 150 m². en op grond hiervan de getaxeerde waarde van het praktijkgedeelte van fl. 100.000,= te worden verhoogd met 193 m² (343 m² minus 150 m²) x fl. 200,= (de volgens de Inspecteur door de taxateurs vastgestelde prijs per m²) is fl. 38.600,=?

Belanghebbende beantwoordt de vragen onder 3.1.1. tot en met 3.1.4 bevestigend en de vragen onder 3.1.5 en 3.1.6 ontkennend. De Inspecteur beantwoordt al deze vragen in tegenovergestelde zin.

Belanghebbende verklaart desgevraagd dat, anders dan de Inspecteur veronderstelt, ter zake van de taxatie geen inlichtingen zijn ingewonnen en dat daarop dan ook geen onjuiste informatie is verstrekt.

De grond onder het praktijkgedeelte was mogelijk verontreinigd. Daarover was vóór de taxatie niets bekend. Daarom werd besloten eerst te onderzoeken of dat het geval was en het resultaat van dat onderzoek af te wachten.

Het opnemen van een voorkeursrecht als in de akte vermeld moet worden gezien als een "bedrijfsongeval". In geen enkele met de akte als gelijke gevallen vergeleken genoemde akten komt een dergelijke passage voor. In de meeste met belanghebbendes geval te vergelijken gevallen was er sprake van een juridische eigendomsoverdracht. De notaris was echter van mening dat gelet op de datum 31 maart 1995 een economische eigendomsoverdracht vóór die datum mogelijk moest zijn. Toch is er overdrachtsbelasting betaald.

In het onderhavige geval heeft de Inspecteur, anders dan bij andere eenheden van de belastingdienst, die in een dergelijk geval drie maanden stellen, geen termijn gesteld.

Het beroep op het gelijkheidsbeginsel wordt gehandhaafd.

Desgevraagd heeft de Inspecteur verklaard dat de aangiften inkomstenbelas-ting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1996 en 1998 wel en voor het jaar 1999 niet gevolgd zijn.

Het voorkeursrecht als in de akte beschreven, verleent belanghebbende het recht om in de gevallen als in de artikelen 10 en 12 van de akte vermeld het praktijkgedeelte terug te kopen en de waardevermeerdering die dit ondertussen heeft ondergaan te realiseren. Dat belanghebbende thans ter zitting verklaart dat dit gedeelte van de akte op een bedrijfsongeval berust, doet daar niet aan af. Belanghebbende heeft geen feiten en/of omstandigheden gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, op grond waarvan het hem niet zou zijn toegestaan om van vorenvermeld voorkeursrecht jegens zijn echtgenote gebruik te maken.

De termijn van drie maanden, als door belanghebbende gesteld, is geen dwingend voorschrift. Wel geeft zo'n termijn aan dat, wanneer een bepaalde periode na de taxatie is verstreken door ontwikkelingen gedurende die periode, de geldigheid van de vaststelling van de waarde verloren is gegaan.

De gevallen die belanghebbende noemt in de bijlage bij zijn pleitnota zijn voor de Inspecteur thans niet na te gaan. Hij merkt hierbij overigens op dat het gaat om de inhoud van de daarop betrekking hebbende akten en of bijvoorbeeld in die akten eveneens een voorkeursrecht als in de akte is opgenomen. Het feit dat bij die akten geen vragen zijn gesteld, wijst volgens de Inspecteur in de richting dat daarin niet zo'n voorkeursrecht is opgenomen.

3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 87.611,=.

Voor het geval het gelijk met betrekking tot het antwoord op de vragen 3.1.1 tot en met 3.1.5 aan de zijde van de Inspecteur is, zijn partijen eensgezind van oordeel dat het belastbare inkomen moet worden gesteld op fl. 150.782,=,.

Voor het geval dat het gelijk met betrekking het antwoord op de vraag 3.1.6 aan de zijde van de Inspecteur is, zijn partijen eensluidend van oordeel dat het belastbare inkomen van belanghebbende fl. 125.878,= bedraagt.

4.2. In punt 21, laatste alinea, van zijn aanvullend beroepschrift overweegt belanghebbende, in afwijking van hetgeen in de notariële akte staat vermeld, het volgende:

"De overdracht van de economische eigendom heeft niet per 1 maart

1995 plaatsgehad, omdat er toen nog niet minnelijk getaxeerd was. De vraag, of de economische eigendom überhaupt kon worden overgedragen heeft tot vertraging geleid. Ook het feit, dat de koper nog in afwachting was van de uitslag van het bodemonderzoek stond een tijdige afwikkeling in de weg.".

4.5. Het Hof merkt hierbij op dat, wat er zij van het tijdstip van de beweerde overdracht, naar zijn oordeel geen sprake kan zijn van een economische eigendomsoverdracht, nu, zoals door de Hoge Raad in zijn arrest van 24 september 1957, nr. 13.378, BNB 1958/84 overwogen, iemand als "economische eigenaar" van een zaak, waarvan de eigendom naar burgerlijk recht aan een ander toebehoort, slechts kan worden aangemerkt, als "het risico van de waardeveranderingen en het eventuele tenietgaan van de zaak ten volle door hem wordt gedragen". Het Hof is van oordeel, evenals de wetgever dat was in de Memorie van toelichting bij het wetontwerp betreffende onder andere artikel 2, lid 2, van Wet op belastingen van rechtsverkeer, dat, indien aan één van beide criteria niet is voldaan, niet kan worden gesproken van economische eigendom. Overigens merkt het Hof hierbij - mitsdien ten overvloede - nog op, dat gelet op de feiten onder 2.1, 2.6, 2.7, 2.8 en 2.9, tezamen en in onderlinge samenhang

beschouwd, het niet aannemelijk is dat het risico van waardeveranderingen bij de echtgenote van belanghebbende is komen te liggen.

Uit het onder 2.8 aangehaalde artikel 3, lid 8 van de akte en de onder 2.9 vermelde polis leidt het Hof - gelet ook op het onder 4.1 overwogene - af dat het risico van tenietgaan bij belanghebbende is gebleven. Daaraan doet, naar het oordeel van het Hof, niet af dat de verrekeningspremies via verrekening voor rekening van belanghebben-des echtgenote komen.

Op grond hiervan komt het Hof tot het oordeel dat in casu geen sprake is van een economische eigendomsoverdracht.

4.7. Belanghebbende heeft ter zitting desgevraagd verklaard, aan welke verklaring het Hof geen reden heeft te twijfelen, dat in alle met de akte te vergelijken, onder de onderhavige eenheid vallende, akten geen voorkeursrecht voorkomt, als in de akte opgenomen. Hij heeft daaraan toegevoegd dat het opnemen van de in de akte vermelde artikelen 10 en 12 op een bedrijfsongeval moet berusten. Op grond van die niet te betwijfelen verklaring is het Hof van oordeel dat geen sprake is van gelijke gevallen en dat belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel reeds hierom moet worden afgewezen. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat belanghebbende geen feiten en/of omstandigheden heeft gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat hij actie heeft ondernomen de akte in die zin te laten rectificeren dat de artikelen 10 en 12 daarin kwamen te vervallen dan wel dat hij jegens zijn echtgenote zich had verbonden nimmer een beroep op die artikelen te doen.

Vraag 3.1.2 moet mitsdien eveneens ontkennend worden beantwoord.

4.8. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende aan de aan hem conform zijn aangiften opgelegde aanslagen voor jaren 1996 en 1998 niet het in rechte te beschermen vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat ook met betrekking tot de onderhavige aanslag de Inspecteur belanghebbendes aangifte zou volgen, nu de datum van de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995, te weten 31 oktober 1997, vóór de data van de aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekering voor de jaren 1996 en 1998 is gelegen.

Ook vraag 3.1.3 moet derhalve ontkennend worden beantwoord.

4.9. Naar het oordeel van het Hof heeft het stellen van een termijn na het vaststellen van de waarde, binnen welke termijn uitvoering moet worden gegeven aan de op die waardevaststelling betrekking hebbende overdracht, uitsluitend betrekking op de geldigheidsduur van die waardevaststelling. Op grond hiervan kan naar het oordeel van het Hof, aan het niet stellen van een dergelijke termijn door de Inspecteur belanghebbende niet het in rechte te verschermen vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur akkoord zou gaan met de beweerde economische eigendomsoverdracht met bijbehorende rechtshandelingen, als door belanghebbende gesteld.

Het Hof beantwoordt vraag 3.1.4 dan ook ontkennend.

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.