Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-12-2002, AF4468, 99/00392

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tiende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de door het hoofd van de eenheid Particulieren P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) gedane uitspraak van 18 december 1998 op het bezwaarschrift betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997.

1. Ontstaan en loop van het geding

De belanghebbende heeft over het jaar 1997 een aangifte inkomstenbelasting ingediend naar een belastbaar inkomen van fl. 29.624,=. De Inspecteur heeft aan de belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting over het jaar 1997 opgelegd. De Inspecteur heeft het belastbaar inkomen verhoogd met fl. 5.867,= tot fl. 35.491,=. De belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar aangetekend. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

De belanghebbende is tegen de uitspraak op bezwaarschrift in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van fl. 80,= (€ 36,30). De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft in raadkamer, met gesloten deuren, plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 30 augustus 2002 te Tilburg. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de belanghebbende alsmede, de Inspecteur.

De belanghebbende heeft tijdens de mondelinge behandeling een pleitnota overgelegd aan het Hof en de Inspecteur en heeft die pleitnota voorgedragen. Zonder bezwaar van de tegenpartij heeft de belanghebbende vier bijlagen bij de pleitnota overgelegd. Deze pleitnota met bijlagen moet als hier ingelast worden aangemerkt.

Naar aanleiding van de mondelinge behandeling hebben partijen na deze mondelinge behandeling schriftelijk laten weten dat zij met betrekking tot het te belasten bedrag ter zake van de, hier na te noemen, uitkering uit de levensverzekering tot een regeling zijn gekomen. Het Hof zal de brief van de belanghebbende van 24 september 2002, binnengekomen op 27 september 2002, met vijf bijlagen en de brief van de Inspecteur van 26 september 2002, binnengekomen op 30 september 2002, met tien bijlagen tot de stukken van het geding rekenen, nu hieruit blijkt dat partijen van de inhoud hiervan op de hoogte zijn en deze inhoud overeenstemt met hetgeen partijen zijn overeengekomen. Beide brieven met bijlagen moeten als hier ingelast worden beschouwd.

2. Feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast:

2.2.1. In november 1997 is de broer van de belanghebbende, de heer B (hierna: de broer) en geboren in juni 1937, overleden. De broer van de belanghebbende leed aan schizofrenie. De belanghebbende en haar moeder waren de enigen met wie de broer contact onderhield. De belanghebbende heeft de zorg voor haar broer in de twaalf jaren voor zijn overlijden voor haar rekening genomen. Deze zorg bestond uit: wassen, strijken, koken, schoonmaken, enz.

2.2.2. Ter zake van het overlijden van de broer heeft Uitvaartcentrum T een factuur d.d. 1 december 1997 gestuurd met een totaalbedrag van fl. 6.572,50. Dit bedrag minus fl. 660,=, derhalve fl. 5.912,50, is met valutadatum 16 december 1997 betaald ten laste van een bankrekening van de belanghebbende en één van haar kinderen. Het bedrag van fl. 660,= is door de belanghebbende aan haar moeder gegeven, die dat bedrag vervolgens heeft betaald. Blijkens een kwitantie van 19 januari 1998 ten behoeve van belanghebbendes moeder heeft de parochie Sint Jozef in totaal fl. 890,= ontvangen, waarvan fl. 650,= voor de uitvaart van de broer en fl. 240,= voor 12 missen.

2.2.3. In haar aangifte heeft de belanghebbende als buitengewone lasten ter zake overlijden van de broer de volgende bedragen in aftrek gebracht:

In het vertoogschrift heeft de Inspecteur geconcludeerd een deel van dit bedrag, in totaal fl. 96,= aan telefoonkosten en vervoer van en naar de begraafplaats, alsnog in aftrek toe te staan.

2.2.4. Uit de verklaring van erfrecht d.d. 29 december 1997 blijkt dat de moeder van de belanghebbende en haar vijf overige kinderen de erfgenamen zijn van de nalatenschap van de broer. De moeder van de belanghebbende is gerechtigd tot één/vierde gedeelte van de nalatenschap en ieder van de vijf overige kinderen tot drie/twintigste van de nalatenschap. Uit de aangifte Recht van Successie d.d. 10 april 1998 blijkt dat het saldo van bezittingen en schulden fl. 7.443,02 bedroeg. Na vermindering met fl. 6.632,50 begrafeniskosten bedroeg het zuiver saldo van de nalatenschap fl. 810,52. Tot de bezittingen behoorde een Fiat Panda met het kenteken AA ter waarde van fl. 5.000,=. Deze auto is toebedeeld aan belanghebbendes moeder.

2.2.5. Uit een brief van 21 maart 1998 van NV U blijkt dat ten gevolge van het overlijden van de broer een uitkering van in totaal fl. 12.075,= wordt uitbetaald op een levensverzekering met lijfrenteclausule, polisnummer 1 (hierna: de levensverzekering). De levensverzekering is afgesloten op 31 december 1990, de einddatum van de levensverzekering was 31 december 1997 en het bedrag van de koopsom bedroeg fl. 7.000,=. In de vorenbedoelde brief wordt aan de belanghebbende medegedeeld, dat het erfrechtelijke deel van de belanghebbende, 15% van fl. 12.075,= = fl. 1.811,25, aan haar zal worden overgemaakt. In werkelijkheid is het gehele bedrag ad fl. 12.075,= op belanghebbendes girorekening overgeschreven. De belanghebbende heeft het bedrag volgens gerechtigdheid in de nalatenschap betaald aan haar moeder en aan haar drie zusters en broer. Het bedrag is niet begrepen in de aangifte Recht van Successie.

2.2.6. Na afloop van de mondelinge behandeling zijn partijen, blijkens de brief van de belanghebbende van 24 september 2002 en de brief van de Inspecteur van 26 september 2002, ten aanzien van de uitkering uit de levensverzekering tot een compromis gekomen. De gerechtigden tot de nalatenschap van de broer, waaronder de belanghebbende, hebben naar aanleiding van dit compromis alsnog aan de bevoegde inspecteurs melding gedaan ter zake van de uitkering uit de levensverzekering op grond waarvan door de inspecteurs, blijkens het schrijven van de Inspecteur van 26 september 2002, navorderingsaanslagen zonder verhoging zullen worden opgelegd. In dit schrijven heeft de Inspecteur medegedeeld dat aan de belanghebbende, die op 16 september 2002 een 'aanvullende aangifte' over 1997 heeft gedaan voor een bedrag van € 876,70 (fl 1.932,=), een navorderingsaanslag zal worden opgelegd waarin het belastbaar inkomen zal worden verhoogd met fl. 1.932,= tot een bedrag van fl. 37.423,=.

2.3. In haar aangifte heeft de belanghebbende als buitengewone lasten ter zake van ziekte fl. 210,= aan dieetkosten in aftrek gebracht. De huisarts van de belanghebbende heeft op 13 oktober 1998 schriftelijk geweigerd een medische verklaring af te geven. In de aangifte over het jaar 1995 heeft de belanghebbende fl. 197,= (na toepassing van de drempel) als buitengewone lasten ter zake van ziekte in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft zonder onderzoek de aanslag conform de aangifte opgelegd. In de aangifte over het jaar 1996 heeft de belanghebbende fl. 2.924,= als buitengewone lasten ter zake van ziekte opgevoerd. De drempel bedroeg fl. 4.519,=, zodat na de toepassing van de drempel bij de vaststelling van de aanslag geen aftrek op het inkomen heeft plaatsgevonden.

2.4. In haar aangifte heeft de belanghebbende als buitengewone lasten ter zake van ziekte fl. 436,= opgevoerd in verband met reiskosten voor het bezoeken van haar moeder. Het bedrag is berekend als volgt: 55 dagen x 24 kilometer x fl. 0,33. De belanghebbende voerde bij aanvang van de ziekte of invaliditeit van haar moeder niet een gezamenlijke huishouding met haar moeder.

2.5. De belanghebbende heeft in het onderhavige jaar vrijwilligerswerk verricht voor de Stichting V. Tot de stukken van het geding behoort een verklaring van deze stichting, waarin wordt vermeld dat aan de belanghebbende fl. 167,= aan tegemoetkoming in de reiskosten is verleend en dat daarmee niet alle gemaakte kosten zijn vergoed. De belanghebbende stelt, en de Inspecteur betwist, dat zij vrijwillig van declaratie heeft afgezien van diverse kosten ter grootte van fl. 1.200,=, welke zij niet nader heeft gespecificeerd. Ter onderbouwing van deze kosten heeft de belanghebbende geen bescheiden overgelegd.

2.7. De belanghebbende is tegen de aanslag op 17 september 1998 in bezwaar gekomen en heeft te kennen gegeven dat de Inspecteur haar aangifte onterecht heeft gecorrigeerd. Tevens heeft zij in de bezwaarfase tijdens een gesprek met de Inspecteur op 23 november 1998 aangegeven dat zij alsnog een bedrag van fl. 1.200,= als zijnde gift op haar inkomen in aftrek wenst te brengen.

2.8. Bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 18 december 1998, heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.

2.9. De belanghebbende is tegen deze uitspraak op bezwaar op 29 januari 1999, met dagtekening 27 januari 1999, in beroep gekomen.

3. Geschil en standpunten van partijen

3.1.2. Indien de vorenstaande geschilpunten in het voordeel van de Inspecteur moeten worden beantwoord is niet in geschil dat het belastbaar inkomen fl. 35.491,= bedraagt.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota met bijlagen en de na de mondelinge behandeling binnengekomen brieven van de belanghebbende van 24 september 2002 en van de Inspecteur van 26 september 2002, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

4. Conclusies van partijen.

De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot één naar een belastbaar inkomen van fl. 28.948,=. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.

5. Beoordeling van het geschil

5.3. In het vertoogschrift stelt de Inspecteur dat aftrek van de begrafeniskosten niet kan worden toegestaan omdat niet sprake is van betaling van een hoger bedrag dan het civielrechtelijke aandeel van 15% in de begrafeniskosten. De Inspecteur komt tot deze conclusie op grond van de vooronderstelling dat de belanghebbende de volledige uitkering uit de kapitaalverzekering heeft ontvangen, zonder dat is gebleken dat de belanghebbende de overige erfgenamen hun civielrechtelijke aandeel in de nalatenschap feitelijk heeft toebedeeld. Nu is komen vast te staan, dat de belanghebbende in het kader van scheiding en deling de uitkering uit de levensverzekering aan de overige erfgenamen heeft doen toekomen volgens de erfrechtelijke verdeling en de belanghebbende de door haar voldane begrafeniskosten niet op de mede-erfgenamen heeft verhaald is vorenbedoelde vooronderstelling van de Inspecteur niet in overeenstemming met de feiten. Gelet op het feit dat na de mondelinge behandeling partijen tot een compromis zijn gekomen met betrekking tot de levensverzekering, waarbij door de belanghebbende en de overige erfgenamen alsnog aan de bevoegde inspecteurs mededeling is gedaan van hun aandeel in de uitkering van de levensverzekering, is het Hof van oordeel dat de grond van deze stelling van de Inspecteur is komen te vervallen.

5.4. Voorts merkt het Hof op dat, uit het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 15 juli 1986, nummer 23 413, en van 15 juli 1986, nummer 23 800, onder meer gepubliceerd in respectievelijk BNB 1986/298 en BNB 1986/299, volgt dat de aftrek van door erfgenamen gedane uitgaven als buitengewone lasten niet afhankelijk kan worden gesteld van de omvang van het nagelaten vermogen, en dat uit de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 1 juli 1987, nummer 286-12 856, zoals gewijzigd bij resolutie van 20 maart 1990, nr. DB89/6265, onder meer gepubliceerd in BNB 1990/187, volgt dat als hoofdregel dient te worden aangenomen dat begrafeniskosten, behoudens wanneer niet aan de wettelijke vereisten wordt voldaan, steeds als tot de buitengewone lasten te rekenen uitgaven van overlijden aan te merken zijn, ongeacht de omvang van de nalatenschap of de aanwezigheid van een kapitaalsuitkering uit levensverzekering. Nu vaststaat, dat bij de scheiding en deling niet het zuiver saldo van de nalatenschap tot uitgangspunt is genomen, de uitkering van de levensverzekering niet onbelast is en evenmin bestemd om de kosten van de begrafenis van de broer te bestrijden en de belanghebbende alle kosten van de begrafenis van haar broer op grond van een dringende morele verplichting voor haar rekening heeft genomen, staat naar het oordeel van het Hof de door de belanghebbende ontvangen uitkering uit de levensverzekering niet in de weg aan de aftrekbaarheid van de begrafeniskosten als buitengewone lasten op grond van artikel 46, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 1964.

5.5. Gelet op het feit dat de Inspecteur in zijn verweerschrift reeds heeft geconcludeerd tot verhoging van de buitengewone lasten aftrek met een bedrag van fl. 96,= en mede gelet op hetgeen het Hof heeft overwogen onder 5.2 tot en met 5.5, is het Hof van oordeel dat op grond van artikel 46, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 1964 het gehele door de belanghebbende in haar aangifte in aftrek gebrachte bedrag van fl. 6.669,= als buitengewone lasten ter zake van het overlijden van de broer van de belanghebbende op haar inkomen in aftrek dient te worden toegelaten.

Geschil III

5.6. Ten aanzien van de door de belanghebbende geclaimde aftrek ten bedrage van fl. 210,= ter zake van extra uitgaven voor een op medisch voorschrift gehouden dieet, merkt het Hof op dat de belanghebbende, daar zij heeft nagelaten dit medisch voorschrift, op grond waarvan zij is gehouden een bepaald type dieet, genoemd in artikel 11 van de Uitvoeringsregeling van de inkomstenbelasting 1990, te volgen, te overleggen, zij niet heeft voldaan aan de op haar rustende bewijslast. Derhalve is het Hof van oordeel dat de aftrek van een bedrag van fl. 210,= als zijnde buitengewone lasten ingevolge artikel 46, aanhef, derde lid, onderdeel c, van de Wet IB 1964, niet kan worden verleend.

5.7. Gelet op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 13 december 1989, nummer 25 077, onder meer gepubliceerd in BNB 1990/119 en van 13 oktober 1999, nummer 33 311, onder meer gepubliceerd in BNB 2000/91, waarin door de Hoge Raad is bepaald dat het enkel gedurende een aantal jaren volgen door de Inspecteur van de aangifte van de belanghebbende geen in rechte te beschermen vertrouwen schept, en mede gelet op het feit dat de aangifte 1995 zonder onderzoek is gevolgd, waarbij gesteld noch gebleken is dat die aangifte noopte tot een onderzoek door de Inspecteur, en dat de aangifte van 1996 ongewijzigd door de Inspecteur is gevolgd omdat de totale buitengewone lasten ter zake van ziekte niet uitkwamen boven het in artikel 46, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 1964 genoemde drempelbedrag, is het Hof van oordeel dat de door de belanghebbende gestelde enkele omstandigheid dat haar aangiften over 1995 en 1996 op het punt van de buitengewone lasten niet zijn gecorrigeerd, onvoldoende is voor de belanghebbende om zich met vrucht te kunnen beroepen op een in rechte te beschermen door de Inspecteur opgewekt vertrouwen.

Geschil IV

5.8. Ten aanzien van de door de belanghebbende geclaimde aftrek buitengewone lasten ten bedrage van fl. 436,= ter zake van regelmatig bezoek aan haar zieke moeder merkt het Hof op dat de belanghebbende, aangezien zij bij aanvang van de ziekte geen gezamenlijke huishouding met haar moeder voerde, niet aan de in artikel 46, aanhef, derde lid, onderdeel e, van de Wet IB 1964 gestelde eisen voldoet. Derhalve is het Hof van oordeel dat de belanghebbende in 1997 geen recht had op aftrek van buitengewone lasten ter zake van regelmatig bezoek aan haar zieke moeder. Hierbij merkt het Hof op, dat ingevolge artikel 11 van de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk (Stb. 1822, 10 en Stb. 1829, 28) het Hof in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen.

Geschil V

5.9. Ten aanzien van de stelling van de belanghebbende dat zij recht heeft op giftenaftrek ten bedrage van fl. 1.200,= ter zake van het bedrag dat onbelast aan vrijwilligers kan worden vergoed, maar waarvoor van declaratie door de belanghebbende bij de Stichting V is afgezien overweegt het Hof het volgende.

5.11. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 1 november 1989, nummer 26 296, BNB 1989/337 kan verrichte arbeid op zichzelf niet als deel van het vermogen van de belanghebbende worden aangemerkt (zie ook het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 12 januari 1972, nummer 16 695, onder meer gepubliceerd in BNB 1972/44). Daarvan kan slechts deel uitmaken een met de arbeid verkregen aanspraak op de beloning. De belanghebbende heeft op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat zij recht had op enige beloning voor de door haar op vrijwillige basis verrichte werkzaamheden, derhalve is geen sprake geweest van een waardeverschuiving uit het vermogen van belanghebbende naar dat van vorenbedoelde stichting waardoor het vermogen van die stichting is vergroot en is niet sprake van een gift in de zin van artikel 47 Wet IB 1964. Voorts heeft de belanghebbende de door haar geclaimde giftenaftrek niet met schriftelijke bescheiden gestaafd, zoals in artikel 47, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 1964 is bepaald; in het bijzonder niet met de brief van 19 november 1998 van de Stichting V, nu daaruit niet blijkt dat de belanghebbende recht had op enige beloning voor de door haar op vrijwillige basis verrichte werkzaamheden.

5.12. Ten aanzien van bovengenoemde geclaimde giftenaftrek doet de belanghebbende tevens een beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel op grond van de omstandigheid, zo stelt de belanghebbende, dat meerdere van haar collega's wél met succes gebruik maken van deze aftrekmogelijkheid. Nu de belanghebbende geen concrete gevallen heeft genoemd waarin een dergelijke giftenaftrek wél zou zijn toegestaan door de Inspecteur, is het Hof van oordeel dat de belanghebbende, op wie te dezen de last rust het begin van bewijs bij te brengen, niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel (arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 17 juni 1992, nummer 27 048, onder meer gepubliceerd in BNB 1992/295*).

Geschil VI

5.13. Ingevolge de arresten van de Hoge Raad der Nederlanden van 7 mei 1997, nummer 32 175, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/1 en van 9 december 1998, nummer 33 370, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/68 staat het de Inspecteur vrij, indien een belastingplichtige in beroep een aanslag op een bepaald punt bestrijdt, andere elementen van de aanslag aan de orde te stellen en op grond daarvan het standpunt in te nemen dat de aanslag, hoewel mogelijk op het bestreden punt onjuist, toch niet of met een lager bedrag moet worden verminderd, mits bij de onderhavige uitspraak de aanslag niet hoger wordt vastgesteld dan waarop hij bij uitspraak op bezwaar is vastgesteld. Dit is zelfs het geval indien sprake is van een feit, dat de ambtenaar bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn bij het vaststellen van de aanslag.

5.14. Het Hof is van oordeel dat, gelet op het feit dat de forfaitaire aftrek van fl. 606,= uit hoofde van artikel 37, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 1964 slechts van toepassing is bij aanwezigheid van inkomsten uit vroegere arbeid, de belanghebbende, bij wie de ontvangen alimentatie van fl. 36.000,= dient te worden aangemerkt als een periodieke uitkering in de zin van artikel 30, eerste lid, onderdeel b van de Wet IB 1964, geen recht had op de eerder genoemde forfaitaire aftrek van fl. 606,=.

5.15. Voorts merkt het Hof op dat voor wat betreft de uitkering uit levensverzekering van fl. 1.932,= de belanghebbende op 16 september 2002 bij de Inspecteur heeft gemeld dat dit bedrag moet worden begrepen in haar inkomen over 1997. Gelet op artikel 75, aanhef, vierde lid, onderdeel b jo 25, eerste lid, onderdeel g Wet IB 1964 acht het Hof de conclusie van partijen, dat de uitkering uit de levensverzekering in het belastbaar inkomen moet worden begrepen juist. Nu partijen omtrent de hoogte van het bedrag overeenstemming hebben bereikt en partijen zijn overeengekomen dat dit bedrag in het onderhavige jaar moet worden belast dient het bedrag van fl. 1.932,= eveneens intern gecompenseerd te worden. Dit bedrag zal derhalve tot het belastbaar inkomen van de belanghebbende over 1997 dienen te worden gerekend.

Slotsom

5.17. Uit het vorenoverwogene volgt, dat het gelijk gedeeltelijk aan de zijde van de belanghebbende is.

6. Proceskosten en griffierecht

6.2. De omstandigheid dat de bestreden uitspraak wordt vernietigd, brengt met zich dat de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan de belanghebbende het door deze voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 80,= (€ 36,30) dient te vergoeden.

7. Beslissing

Aldus vastgesteld op 5 december 2002 door P. Fortuin, lid van voormelde kamer, en voor wat betreft de beslissing op die datum in tegenwoordigheid van A.R. Veldt, griffier, in het openbaar uitgesproken.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 december 2002

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.