Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 17-02-2003, AF6856, 01/00936

BELASTINGKAMER

Nr. 01/00936

1.2. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 60,-- ( = € 27,23).

De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.

1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 4 december 2002 te 's-Hertogenbosch.

Aldaar zijn toen verschenen en gehoord

- gemachtigde van belanghebbende,

- alsmede de Inspecteur.

Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat binnen twaalf weken schriftelijk uitspraak wordt gedaan.

2.2. Belanghebbende werkte in 1997 het gehele jaar in Nederland in dienstbetrekking bij een in Nederland gevestigde werkgeefster.

Belanghebbende is gedurende het gehele jaar 1997 aan te merken geweest als grensarbeider als bedoeld in artikel 15, lid 3, van het op 19 november 1970 te Brussel tussen Nederland en België gesloten verdrag ter voorkoming van dubbele belasting op inkomen en vermogen (hierna: het verdrag). De heffing over zijn inkomsten uit die dienstbetrekking zijn voor de inkomstenbelasting voor het gehele jaar 1997 toegewezen aan de woonstaat België.

2.5. Belanghebbendes echtgenote heeft in 1997 een werkloosheidsuitkering gehad van fl. 8.450,--.

Het Nederlandse arbeidskostenforfait bedraagt fl. 1.055,--.

2.6. Belanghebbende betaalde in 1997 in België Bfr. 104.088, dat is fl. 5.673 rente betrekking hebbende op de eerste eigen woning gelegen in België ter zake van een lening aangegaan ter financiering van die woning, welke door hypotheek op die woning is verzekerd.

Het Nederlandse huurwaardeforfait bedraagt fl. 1.000,--.

2.7. Belanghebbende betaalde in 1997 Bfr. 22.000, dat is

fl. 1.199,-- voor een verzekering ter voorziening in zijn behoefte aan verzorging van de oude dag.

3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een naar een premie-inkomen van fl. 43.041,--.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.

4.1.1. Primair is in geschil de vraag of de in onderdeel 2.6. bedoelde rente ter zake van een door hypotheek verzekerde lening ter financiering van de eigen woning aftrekbaar is. Nederland houdt bij ingezetenen wel rekening met de negatieve inkomsten uit eigen woning en bij niet-ingezetenen niet.

Dit leidt, zo stelt belanghebbende naar het Hof begrijpt, tot verboden discriminatie tussen ingezetenen en niet ingezetenen.

4.1.2. Voor zover belanghebbende daarmee wil beweren dat Nederland het gemeenschapsrecht schendt strandt zijn beroep in elk geval op hetgeen is overwogen in Hoge Raad 20 december 2000, nr. 35 576, r.o. 3.5.2 (hierna: BNB 2001/192). Het staat de lid-staten blijkens dat arrest vrij om in het kader van bilaterale verdragen ter vermijding van dubbele belasting de aanknopingspunten ter verdeling van heffingsbevoegdheden vast te stellen. Er is in het bijzonder geen sprake van zichtbare of verkapte discriminatie op grond van nationaliteit wanneer een land de aftrek weigert van negatieve inkomsten uit de eigen woning van niet-ingezetenen.

Uit het arrest blijkt dat Nederland op geoorloofde wijze discrimineert wanneer het alleen de negatieve opbrengsten van de eigen woning van haar eigen ingezetenen in aftrek toelaat en voor de aftrek van diezelfde negatieve opbrengst bij niet-ingezetenen verwijst naar het land waar de woning is gelegen.

Er is bij dat uitgangspunt in elk geval geen sprake van willekeurige discriminatie. Nederland volgt immers die lijn stelselmatig in alle verdragen. En er is evenmin sprake van verkapte discriminatie. Nederland komt er rond voor uit.

En er is bovendien een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor het toerekenen van de lasten aan de staat die ook de opbrengst mag belasten.

4.1.4. Ook een beroep op (het non-discriminatie)artikel 25 van het verdrag is ongegrond.

Nederland maakt te dezen geen onderscheid tussen onderdanen en niet-onderdanen. De belastingheffing over (negatieve) opbrengst van de eigen woning is gelijk voor onderdanen en niet onderdanen. Als ze hier een eigen woning bezitten mogen ook niet onderdanen de negatieve opbrengst daaruit aftrekken. Artikel 25, lid 1 van het verdrag wordt naar het oordeel van het Hof daarom hier niet geschonden.

En Nederland hoeft aan inwoners van België alleen 'dezelfde persoonlijke aftrekken tegemoetkomingen en verminderingen uit hoofde van de burgerlijke staat of samenstelling van het gezin te verlenen' zo blijkt uit artikel 25, lid 3, van het verdrag. De negatieve opbrengst eigen woning mist naar het oordeel van het Hof het in artikel 25, lid 3 bedoelde karakter.

"30. Volgens vaste rechtspraak is er slechts sprake van discriminatie, wanneer verschillende regels worden toegepast op vergelijkbare situaties of wanneer dezelfde regel wordt toegepast op verschillende situaties.

31. Bij de directe belastingen nu is de situatie van ingezetenen en die van niet-ingezetenen in het algemeen niet vergelijkbaar.

32. Het door een niet-ingezetene in een staat verworven inkomen vormt meestal slechts een deel van zijn totale inkomen, waarvan het zwaartepunt is geconcentreerd op de plaats waar hij woont. De persoonlijke draagkracht van de niet-ingezetene, die gevormd wordt door zijn totale inkomsten en zijn persoonlijke en gezinssituatie, kan voorts het gemakkelijkst worden beoordeeld op de plaats waar hij het centrum van zijn persoonlijke en vermogensrechtelijke belangen heeft. Die plaats correspondeert in het algemeen met de gebruikelijke woonplaats van de betrokkene. Ook in het internationale belastingrecht, en in het bijzonder het door de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (OESO) opgestelde modelverdrag inzake dubbele belasting, wordt aanvaard dat het in beginsel de woonstaat is die bevoegd is de belastingplichtige naar het wereldinkomen te belasten, daarbij rekening houdend met diens persoonlijke en gezinsomstandigheden.

33. Dit is anders voor de ingezetene, aangezien in zijn geval de belangrijkste inkomstenbestanddelen gewoonlijk in de woonstaat zijn geconcentreerd. Voorts beschikt deze staat in het algemeen over de nodige gegevens om de globale draagkracht van de belastingplichtige, gelet op zijn persoonlijke en gezinssituatie, te kunnen beoordelen.

34. Wanneer derhalve een Lid-Staat een niet-ingezetene niet in aanmerking brengt voor bepaalde belastingvoordelen die hij aan de ingezetene verleent, dan is dat in de regel niet discriminerend, aangezien deze twee categorieën belastingplichtigen zich niet in een vergelijkbare situatie bevinden.

35. Onder deze omstandigheden verzet artikel 48 EEG-Verdrag zich in beginsel niet tegen de toepassing van een regeling van een Lid-Staat waardoor de inkomsten van de niet-ingezetene die in deze staat in loondienst werkzaam is, zwaarder worden belast dan die van de ingezetene met dezelfde werkzaamheid.

36. Dit is echter anders in een geval als het onderhavige, waarin de niet-ingezetene geen inkomsten van betekenis geniet in de woonstaat en het grootste deel van zijn belastbaar inkomen verwerft door de arbeid verricht in een andere staat, met als gevolg dat de woonstaat hem niet de voordelen kan toekennen die voortvloeien uit de inaanmerkingneming van zijn persoonlijke en gezinssituatie.

37. Tussen de situatie van een dergelijke niet-ingezetene en die van een in een soortgelijke functie werkzame ingezetene bestaat geen objectief verschil dat grond kan opleveren voor een verschillende behandeling ten aanzien van het in aanmerking nemen bij de belastingheffing van de persoonlijke en gezinssituatie van de belastingplichtige.

38. In het geval van een niet-ingezetene die het grootste deel van zijn inkomen en nagenoeg zijn gehele gezinsinkomen verwerft in een andere Lid-Staat dan de woonstaat, is de discriminatie gelegen in het feit dat met de persoonlijke en de gezinssituatie van deze niet-ingezetene noch in de woonstaat noch in de staat waarin hij werkzaam is, rekening wordt gehouden."

" 3.3. Artikel 25, paragraaf 3, van de Overeenkomst luidt:

Natuurlijke personen die inwoner zijn van een van de Staten genieten in de andere Staat dezelfde persoonlijke aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin als de laatstbedoelde Staat aan zijn eigen inwoners verleent. Het Hof heeft geoordeeld dat deze bepaling aldus moet worden opgevat dat daaronder vallen alle aftrekposten, tegemoetkomingen en verminderingen die naar hun aard verband houden met de persoonlijke omstandigheden van de belastingplichtige. Tegen dit oordeel is het middel gericht. Dienaangaande overweegt de

Hoge Raad het volgende.

-3.4. Vooropgesteld moet worden, zoals terecht ook door het Hof is gedaan, dat de in artikel 25, paragraaf 3, gebruikte bewoordingen in de Overeenkomst zelf niet zijn gedefinieerd en dat de toelichtingen van de verdragsluitende partijen geen aanwijzingen bevatten omtrent de betekenis van die woorden. Het uitleggingsvoorschrift van artikel 3, paragraaf 2, van de Overeenkomst biedt hier geen oplossing, nu de gebruikte bewoordingen in de Nederlandse wetgeving inzake de inkomstenbelasting niet voorkomen. Vergelijking met de - gelijkelijk authentieke - Franse tekst: "des déductions personnelles (...) en raison de leur situation ou de leurs charges de famille" verschaft evenmin opheldering.

-3.5. Op zichzelf terecht heeft het Hof onder deze omstandigheden gezocht naar aanvullende middelen van uitlegging om de betekenis van de gebruikte woorden te achterhalen en daarbij het OESO-modelverdrag van 1963 betrokken. De Overeenkomst is immers in hoofdzaak op dit modelverdrag geënt. Een bepaling als de onderhavige komt in dit modelverdrag echter niet voor. Wel komt de in de voorgaande rechtsoverweging vermelde Franse tekst vrijwel

gelijkluidend - "les déductions personnelles (...) en fonction de la situation ou des charges de famille" - daarin voor, maar dan in een ander verband. Die tekst is namelijk opgenomen in artikel 24, lid 4, tweede volzin van het modelverdrag en volgt daar op de eerste volzin van die bepaling, welke beoogt een gelijke behandeling te verzekeren van binnenlandse ondernemingen en vaste inrichtingen van elders gevestigde ondernemingen.

-3.6. De Engelse tekst van artikel 24, lid 4, tweede volzin, van het modelverdrag luidt als volgt:

"This provision shall not be construed as obliging a Contracting State to grant to residents of the other Contracting State any personal allowances, reliefs and

reductions for taxation purposes on account of civil status or family responsibilities which it grants to its own residents"

Deze tekst heeft de strekking duidelijk te maken dat de gelijke behandeling van de vaste inrichting niet mag dienen als argument om een verplichting aanwezig te achten buitenlanders ook maar enige persoonlijke aftrek als in die tekst aangeduid te verlenen. Zodanige bepaling kan bezwaarlijk licht werpen op een bepaling als artikel 25, paragraaf 3, van de Overeenkomst waarin het juist gaat om de vraag welke persoonlijke aftrek wel behoort te worden verleend. Anders

dan het Hof heeft geoordeeld komt dan ook aan artikel 24, lid 4, tweede volzin, van het modelverdrag hier geen betekenis toe.

-3.7. Mede in aanmerking genomen de door de Advocaat-Generaal in zijn Conclusie onder 4.3.9 vermelde formulering in het Nederland-Duitse Verdrag, wordt het meest recht gedaan aan zowel de Franse als de Nederlandse tekst van artikel 25, paragraaf 3, van de Overeenkomst door deze aldus op te vatten dat het daar gaat om alle aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen die verband houden met de omstandigheid dat de belastingplichtige rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichtingen en lasten heeft.".

4.3. Belanghebbende stelt bij vraagpunt 3 dat zowel het binnenlands belastbaar inkomen als het binnenlands premie-inkomen van zijn echtgenote nihil bedragen, dat daarom zijn echtgenote haar basisaftrek aan hem zou moeten kunnen overdragen, weshalve hij vraagt om ingedeeld te worden in tariefgroep 3.

Hij stelt, naar het Hof verstaat, dat hij en zijn echtgenote ten onrechte niet hetzelfde worden behandeld als een echtpaar wonend in Nederland.

Terecht neemt de Inspecteur aan dat het inkomen van belanghebbendes echtgenote, zo zij in Nederland zouden wonen, te hoog zou zijn voor een overdracht van de basisaftrek. Er is dus bij het volgen van zijn standpunt geen sprake van een ongelijke behandeling van inwoners en niet inwoners.

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen

van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus

70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden

uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.