Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 04-09-2003, AN8568, 99/02056

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (Portugal) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid grote ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel belastingdienst Z van de Rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 1990.

1. Ontstaan en loop van het geding

Na de eerste mondelinge behandeling heeft het Hof op de voet van artikel 14, lid 1, aanhef en onderdeel 2( van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken beide partijen schriftelijk verzocht nadere inlichtingen te verstrekken. Naar aanleiding van deze verzoeken heeft tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden, waarbij het bepaalde in de artikelen 14, lid 1, aanhef en onderdeel 2(, en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden.

De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van het Hof van 11 juni 2003 te 's-Hertogenbosch. Daar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbendes gemachtigde alsmede de Inspecteur.

Bij aanvang van de tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft het Hof partijen medegedeeld dat de samenstelling van de kamer is gewijzigd en heeft het Hof partijen gevraagd of zij ermee instemmen dat al hetgeen tijdens de eerste mondelinge behandeling is voorgevallen geacht wordt te zijn herhaald tijdens de tweede mondelinge behandeling van de zaak. De Inspecteur heeft zich hiermee akkoord verklaard. Aanvankelijk heeft belanghebbende zich verzet tegen deze gang van zaken, daartoe stellende dat de overtuigingskracht van de mondelinge uiteenzetting die belanghebbende zelf heeft gegeven tijdens de eerste mondelinge behandeling op deze manier verloren zou kunnen gaan. Belanghebbende heeft zich echter alsnog akkoord verklaard, nadat was afgesproken dat belanghebbende zelf tijdens een nieuwe mondelinge behandeling wederom in de gelegenheid zou worden gesteld een uiteenzetting van de zaak te geven voor het Hof in de gewijzigde samenstelling, tenzij het Hof na de tweede mondelinge behandeling tot het oordeel zou komen dat de aanslag moet worden vernietigd.

Belanghebbende en de Inspecteur hebben tijdens deze tweede mondelinge behandeling elk een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding.

2. Feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding en de verklaringen van partijen tijdens de beide zittingen, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.

2.2. Belanghebbende is werkzaam in de textielbranche en heeft, middellijk en onmiddellijk, belangen in een aantal vennootschappen die actief zijn in deze branche.

2.3.2. Nadat belanghebbende in 1984 naar Portugal was verhuisd, werd aldaar in 1985 opgericht de vennootschap naar Portugees recht C Lda. (hierna: C). Belanghebbende hield aanvankelijk alle aandelen in deze vennootschap. De activiteiten van het agentschap werden in 1985 ingebracht in C.

2.3.3. In 1988 en 1989 verwierf de echtgenote van belanghebbende een belang in A. Tevens werden de aandelen van A gecertificeerd en werd een holdingstructuur opgezet. Aldus hield belanghebbende op 1 januari 1990 250 certificaten van gewone aandelen en 500 certificaten van preferente aandelen in A en zijn echtgenote 85 certificaten van gewone aandelen. A werd hernoemd tot A Holding B.V. en ging alle aandelen houden in de nieuwe werkmaatschappij A Holland B.V., gevestigd te R. Vanaf 1 januari 1990 vormen A Holding B.V. en A Holland B.V. een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (welke fiscale eenheid hierna, evenals A International Holland B.V., wordt aangeduid als: A). In 1991 werd het aantal certificaten van preferente aandelen in A Holding B.V. vergroot tot 15.000. Belanghebbende houdt sindsdien al deze certificaten van preferente aandelen.

2.3.4. Eind jaren '80 heeft belanghebbende 20 percent van de aandelen in C overgedragen aan mevrouw V.

2.3.5. Op of omstreeks 31 december 1988 heeft belanghebbende 85 percent van de aandelen in B verkocht aan de vennootschap naar Zwitsers recht D SA.

2.3.6. Belanghebbende bezit middellijk en onmiddellijk nog aandelenpakketten in verschillende andere vennootschappen gevestigd in Europa. Deze vennootschappen zijn over het algemeen actief in de handel of productie van textielgoederen.

2.4.2. In elk geval vanaf 1 januari 1990 ontving belanghebbende overigens geen salaris van een van de andere hiervoor genoemde vennootschappen. Ten laatste op die genoemde datum waren alle dienstbetrekkingen welke tussen belanghebbende en die andere hiervoor genoemde vennootschappen bestonden, beëindigd.

2.5.2. C deed A maandelijks twee facturen toekomen betreffende de door haar te ontvangen commissie. Eén van deze facturen was voorzien van een viercijferig nummer en de andere van een vijfcijferig nummer. De bedragen vermeld op de viercijferige facturen moesten door A worden voldaan aan C. De bedragen vermeld op de vijfcijferige facturen dienden te worden voldaan aan B. Deze facturen werden door A op de daarop voorgeschreven wijze betaald.

2.5.3. C bewaarde afschriften van de vijfcijferige facturen wel in haar administratie, maar verwerkte de daarop vermelde bedragen overigens niet in haar financiële verslaglegging. Zij rekende deze bedragen niet tot haar omzet.

2.5.4. C ontving van B maandelijks een factuur. De op deze facturen vermelde bedragen kwamen overeen met de bedragen vermeld op de vijfcijferige facturen die C aan A zond.

2.5.5. Zowel de vijfcijferige als de viercijferige facturen waren berekend als een percentage van de door tussenkomst van C tot stand gekomen inkoop van A. Deze percentages waren aldus:

2.6.2. Het bestuur ("de Verwaltungsrat") van B bestond, ook na de aandelenverkoop eind 1988, uit mevrouw F, administrateur, de heer G, secretaris, en belanghebbende, voorzitter. Mevrouw F en de heer G zijn medewerkers van E SA.

2.6.3. B hield de aandelen in een tweetal vennootschappen, gevestigd in Frankrijk en Zwitserland, en bezat de rechten op enkele merken. Daarnaast trad B op als financieringsmaatschappij voor vennootschappen waarin belanghebbende een belang had.

2.7.2. C is in een procedure tegen de Portugese belastingdienst verwikkeld geraakt omtrent de vijfcijferige facturen. Nadat zij door de rechter in eerste aanleg in het ongelijk was gesteld heeft zij de procedure in hoger beroep gewonnen. Nadat de Portugese belastingautoriteiten cassatieberoep hadden ingesteld is een compromis gesloten waarbij door C een bedrag is betaald.

2.8.2. In 1994 is A failliet gegaan.

2.9.2. In het kader van dit strafrechtelijk onderzoek hebben huiszoekingen plaatsgevonden, in oktober 1994 in Nederland, in maart 1995 in Portugal en in september 1995 in Zwitserland. Daarbij zijn in Nederland, Portugal en Zwitserland bescheiden in beslag genomen. De huiszoekingen in Portugal en Zwitserland vonden plaats in tegenwoordigheid van Nederlandse FIOD-ambtenaren. De in Zwitserland in beslag genomen bescheiden zijn door deze Nederlandse ambtenaren van een handtekening voorzien.

2.9.3. In het kader van dit strafrechtelijk onderzoek is belanghebbende in de periode augustus 1995 tot en met september 1996 achtmaal verhoord. Zijn echtgenote en de belastingadviseur van A zijn in de maand mei 1995 eenmaal verhoord. Voorts zijn in Nederland, Portugal en Zwitserland diverse getuigen verhoord, waaronder werknemers van A en C in Nederland en Portugal en de heer G in Zwitserland. De verhoren in Portugal en Zwitserland zijn afgenomen in tegenwoordigheid van Nederlandse FIOD-ambtenaren.

2.9.4. Mede gezien een beschikking d.d. 9 januari 1996 van de Juge d'instruction du 4ème ressort du Canton de Q (Zwitserland) hebben de betrokken ambtenaren van de FIOD de conclusie getrokken dat overdracht aan hen van de in Zwitserland in beslag genomen bescheiden en de processen-verbaal van de aldaar afgelegde verklaringen niet op korte termijn te verwachten zou zijn en op grond daarvan hebben zij besloten het onderzoek voort te zetten zonder gebruik te maken van feiten, verklaringen en/of andere wetenschap welke in Zwitserland aan hen ter beschikking was gekomen.

2.9.5. De strafrechtelijke procedures tegen belanghebbende en zijn echtgenote zijn geëindigd nadat zij een transactievoorstel hadden aanvaard op basis waarvan zij elk f 50.000,-- hebben betaald ter zake van overtreding van artikel 225 van het Wetboek van Strafrecht.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1. Tussen partijen is in geschil of de betalingen die A heeft verricht op de vijfcijferige facturen moeten worden aangemerkt als dividenduitkeringen van A aan belanghebbende. De Inspecteur beantwoordt deze vraag in bevestigende en belanghebbende in ontkennende zin.

4. Overwegingen omtrent het geschil

4.1. De onderhavige aanslag betreft een beweerdelijk door A aan belanghebbende gedane uitdeling van winst en berust op het uitgangspunt dat de bedragen die A heeft betaald ter zake van de aan haar door C verrichte diensten onzakelijk hoog zijn.

4.2. In dit verband moet beoordeeld worden of de verrekenprijzen die tussen C en A werden gehanteerd voldoen aan het "arm's-length"-beginsel. Dit betekent dat gezocht moet worden naar het antwoord op de vraag of A, de aandeelhoudersrelatie weggedacht, de gehanteerde verrekenprijzen zou hebben geaccepteerd. De bewijslast ter zake van een mogelijke ontkennende beantwoording van deze vraag ligt bij de Inspecteur.

4.3. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur niet geslaagd in het door hem te leveren bewijs. Het Hof doet dit oordeel steunen op de volgende overwegingen.

4.3.1. Anders dan de Inspecteur stelt is het Hof van oordeel dat niet kan worden gezegd dat de activiteiten van C van eenzelfde aard waren als de activiteiten die door mevrouw V werden verricht vóórdat belanghebbende naar Portugal verhuisde, C werd opgericht en belanghebbende bij C in dienst trad. Vóór zijn verhuizing naar Portugal verrichtte belanghebbende zijn werkzaamheden in het kader van zijn dienstbetrekking bij A, en daarna verrichtte hij deze werkzaamheden in het kader van zijn dienstbetrekking bij C. Het Hof acht in dit verband aannemelijk de stelling van belanghebbende dat zijn rol zowel vóór zijn verhuizing naar Portugal alsook daarna bij het oppikken van modetrends en het samenstellen van de collecties zeer belangrijk was en dat hij de voornaamste winstgenerator was binnen het latere samenwerkingsverband tussen A en C. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur tegenover de gemotiveerde weerspreking door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat mevrouw V eenzelfde, of een voor het bedrijf dat A toentertijd uitoefende even belangrijke, rol speelde vóórdat belanghebbende naar Portugal verhuisde, als de rol van belanghebbende nadien.

4.3.2. De Inspecteur heeft nog gesteld dat B in werkelijkheid geen diensten aan C heeft verricht, dat belanghebbende ook na 1988 middellijk enig aandeelhouder van B is gebleven en dat de vijfcijferige facturen door C buiten de berekening van haar resultaat werden gelaten. Deze stellingen kunnen echter, wat daarvan overigens zij, niet bijdragen aan het bewijs van de onzakelijkheid van de thans in geding zijnde verrekenprijzen zoals deze tussen A en C waren overeengekomen. De rechtsverhouding tussen C en B en de omstandigheid dat de op de vijfcijferige facturen door C in rekening gebrachte commissies door A werden betaald aan B zijn daarbij niet van invloed.

4.3.3. De Inspecteur heeft verder nog gewezen op de omstandigheden dat A niet veel winst maakte, dat de commissies betaald op de vijfcijferige facturen in 1984, 1985 en 1990 achteraf werden gewijzigd, dat C, wanneer de betalingen op de vijfcijferige facturen tot haar omzet zouden worden gerekend, aanzienlijke winsten zou hebben gemaakt, dat pas in 1993 een schriftelijk contract tussen A en C is ondertekend waarin de te betalen commissies waren vastgelegd, en dat C, anders dan A, geen leveranciers-, productie- en voorraadrisico liep. Belanghebbende heeft daartegenover gesteld dat de slechte winstgevendheid van A het gevolg was van het feit dat sinds zijn vertrek naar Portugal de organisatie van A inefficiënt was geworden, dat A met teveel personeel werkte aan diensten waarop de klanten niet zaten te wachten en dat delen van het productieproces die veel winst genereerden bij C waren ondergebracht. Het Hof acht deze stellingen van belanghebbende aannemelijk, gelet op zijn verklaringen ter zitting. Op grond daarvan is het Hof van oordeel dat de hiervoor bedoelde omstandigheden waarop de Inspecteur heeft gewezen van onvoldoende gewicht zijn om te kunnen leiden tot de conclusie dat A, de aandeelhoudersrelatie weggedacht, de gehanteerde verrekenprijzen niet zou hebben geaccepteerd.

4.4. Subsidiair voert de Inspecteur aan dat voor zover de bedragen die op de vijfcijferige facturen zijn betaald niet kunnen worden aangemerkt als dividend, zij dienen te gelden als inkomsten uit een door belanghebbende bij A in Nederland vervulde dienstbetrekking, en deswege op de voet van artikel 49, lid 1, onderdeel b, ten 1e, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 in het binnenlandse onzuivere inkomen van belanghebbende moeten worden begrepen. Die stelling faalt reeds omdat tussen partijen vaststaat dat in het onderhavige jaar tussen A en belanghebbende geen dienstbetrekking aanwezig was, welk uitgangspunt het Hof niet is gebleken onjuist te zijn, en overigens gesteld noch gebleken is dat die bedragen in aanmerking zijn te nemen als aan inhouding van loonbelasting onderworpen opbrengsten van een niet in Nederland vervulde dienstbetrekking of vroegere dienstbetrekking.

4.5. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van belanghebbende. De bestreden uitspraak en de aanslag moeten worden vernietigd.

5. Proceskosten

6. Beslissing

Aldus vastgesteld door R.J. Koopman, voorzitter, N. van Beelen en A.C.J. Viersen, in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier, en in het openbaar uitgesproken op 4 september 2003

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.