Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 15-09-2003, AN9086, 01/00812

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, dertiende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Particulieren P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Zuidwest van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1999 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 64.008,= welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:

2.3. Belanghebbende heeft in 1999 fl. 871,= aan rente ontvangen. Daarbij is de rente inzake de spaarloon/werknemersspaarregeling gelet op de regelgeving ter zake buiten beschouwing gebleven. Belanghebbende heeft de rente-inkomsten uit zijn tegoeden niet aangegeven in zijn aangifte.

totaal van de in aftrek gebrachte posten fl. 5.273,=.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

De beantwoording van deze vragen is afhankelijk van de wijze waarop de rente betaald in 1999 inzake de hypothecaire leningen van totaal fl. 48.000,= moet worden behandeld. De berekening van de correctie als zodanig is niet in geschil.

Belanghebbende is van oordeel dat de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Op grond van artikel 42b, vijfde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, hierna de Wet, blijft de zogenoemde saldering van artikel 42b, tweede lid, onderdeel d, van de Wet buiten beschouwing voor rente van schulden welke zijn aangegaan ter verwerving van de eigen woning en zijn verzekerd door hypotheek op die woning. Tot voornoemde schulden aangegaan ter verwerving van de eigen woning worden ook gerekend schulden welke zijn aangegaan voor verbetering of onderhoud van de woning voor zover de verbetering of het onderhoud met schriftelijke bescheiden is te staven. Rente betaald voor leningen die aan voornoemde eisen voldoen is zonder beperking aftrekbaar.

4.2. Gezien het vorenstaande rust naar het oordeel van het Hof op belanghebbende, die in dezen aftrek claimt, de bewijslast om de relatie tussen de bron, de eigen woning van belanghebbende, en de lening van in totaal fl. 48.000,= verzekerd door hypotheek aan te tonen. Belanghebbende heeft derhalve de plicht aannemelijk te maken dat die lening, en derhalve de betaalde rente van fl. 2.739,=, verband houdt met de gestelde verbouwing/verbetering van de betreffende woning en dat door de leningen verkregen gelden daadwerkelijk zijn aangewend voor die verbouwing/verbetering. Verder dient de verbetering of het onderhoud met schriftelijke bewijzen te zijn gestaafd. Ook op dit laatste punt rust naar het oordeel van het Hof de bewijslast op belanghebbende.

4.3. Door de Inspecteur is, blijkens het gestelde in zijn verweerschrift, gesteld dat er een historisch verband dient te zijn tussen de opgenomen gelden uit de door hypotheek verzekerde lening(en) en de besteding van deze gelden voor onderhoud en verbetering van de eigen woning van belanghebbende. Tevens heeft hij gesteld dat het onderhoud en/of de verbetering, ook bij de aangifte IB 1999, dient te zijn gestaafd met schriftelijke stukken. Belanghebbende meent dat, zo verstaat het Hof hem, overlegging van die schriftelijke bescheiden bij de aangifte IB 1999 niet meer van hem kan worden gevergd.

4.4. Belanghebbende heeft, blijkens het gestelde in de van hem afkomstige stukken, gesteld dat hij de met hypotheek verzekerde leningen is aangegaan met het doel de gelden te bezigen voor uitgaven voor verbetering of onderhoud van de eigen woning. Nu de Inspecteur deze stelling van belanghebbende niet of onvoldoende heeft bestreden, kan er naar het oordeel van het Hof van worden uitgegaan dat belanghebbende op zich het oogmerk had met de gelden afkomstig van de in geding zijnde leningen verbeteringen en/of onderhoud aan de eigen woning te (doen) verrichten.

4.5. Met betrekking tot de besteding van de gelden afkomstig van de leningen heeft belanghebbende aangegeven geen stukken te kunnen overleggen. Overigens heeft belanghebbende, naast het door hem gegeven overzicht, ter zake geen andere gegevens verstrekt. Ook over de betaling van de gestelde aankopen en de verrichte werkzaamheden zijn geen gegevens verstrekt en/of bescheiden overgelegd. Gezien het vorenstaande is belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast om de relatie tussen de gelden uit de lening(en) en het onderhoud en/of verbetering van de eigen woning en de besteding van de gelden uit de lening(en) aan dat gestelde onderhoud en die verbetering aannemelijk te maken. Alsdan kan buiten beschouwing blijven of in dezen het strikte historische verband, zoals de Inspecteur als voorwaarde stelt, vereist is.

4.6. Zoals hiervoor is aangegeven is in artikel 42b van de Wet opgenomen dat ook de rente van schulden, aangegaan voor verbetering of onderhoud van de eigen woning, van de saldering van rente is uitgesloten. Voorwaarde daarvoor is dat de verbetering of het onderhoud van de eigen woning met schriftelijke bescheiden is te staven. Dat voor particulieren, zoals belanghebbende aanvoert, geen (algemene) bewaarplicht voor administratieve bescheiden geldt, doet aan de voornoemde verplichting van artikel 42b van de Wet naar het oordeel van het Hof niet af. Blijkens het gestelde ter zake in de Memorie van Toelichting bij het voorstel van wet, Tweede kamer, vergaderjaar 1995-1996, 24 761 (zie V-N 1996, blz. 22, Artikel I, onderdeel S) is deze voorwaarde omwille van de uitvoerbaarheid opgenomen. Uitgangspunt bij de heffing van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen is dat de Inspecteur, normaliter aan de hand van de ingediende aangifte, de belastingplichtige jaarlijks een aanslag oplegt. Nu gezien de wettelijke bepalingen in dezen voor elk jaar afzonderlijk moet worden bepaald of en in hoeverre belanghebbende recht heeft op aftrek van de door hem betaalde rente op leningen zal naar het oordeel van het Hof telkens moeten worden voldaan aan de voorwaarde dat de verbeteringen of het onderhoud moeten (kunnen) worden gestaafd met schriftelijke bescheiden. De voorwaarden voor de aftrek van rente zijn immers voor elk jaar gelijk. Het feit dat de Inspecteur niet of niet elk jaar bij de aanslagregeling vraagt om de betreffende bewijsstukken doet daar niet aan af. De stelling van belanghebbende dat de Inspecteur door bij de regeling van de aangifte IB 1996, IB 1997 en IB 1998 niet te vragen naar de bewijsstukken van belanghebbende inzake de verhoging van de hypotheek en de verbetering en het onderhoud van de eigen woning zijn recht heeft verwerkt, is gezien het vorenstaande naar het oordeel van het Hof dan ook niet juist. Ook de wettelijke bepalingen ter zake geven naar het oordeel van het Hof geen steun aan die stelling.

4.7. Belanghebbende voert aan dat hij, los van andere argumenten, op grond van het gelijkheidsbeginsel recht heeft op aftrek van de in 1999 betaalde rente van fl. 2.739,=. Hij brengt in dit verband naar voren dat hij als ambtenaar van de belastingdienst anders wordt behandeld dan andere belastingplichtigen. Kennelijk bedoelt belanghebbende aan te voeren dat andere belastingplichtigen die in een gelijke positie verkeren voor de betaalde rente in dezen wel aftrek wordt verleend. Verder is hij van mening dat door de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel wordt geschonden doordat voor met hypotheek op de eigen woning verzekerde leningen, afgesloten na 31 december 1995, niet het zogenoemde generaal pardon geldt dat wordt toegepast op leningen verzekerd door hypotheek op de eigen woning, afgesloten voor 1 januari 1996. Tenslotte is belanghebbende van oordeel dat het gelijkheidsbeginsel wordt geschonden doordat bij belastingplichtigen ressorterende onder de belastingdienst/ondernemingen Roosendaal die in gelijke positie verkeren, niet wordt gecorrigeerd. Hij voegt daar nog aan toe dat er landelijk gezien wellicht nog inspecties zijn, die een nog klantvriendelijkere opstelling in dit soort zaken hebben.

4.8. De Inspecteur heeft ter zitting aangevoerd dat ambtenaren van de belastingdienst weliswaar zijn ondergebracht in een afgesloten systeem, maar dat zij op dezelfde wijze als andere belastingplichtigen worden behandeld. Belanghebbende heeft zijn stelling inzake de ongelijke behandeling van ambtenaren ten opzichte van andere belastingplichtigen niet met gegevens en/of bescheiden onderbouwd. De Inspecteur heeft ter zitting verder aangevoerd dat de aangifte van belanghebbende is geselecteerd op basis van de doelgroepactie afgesloten hypotheken en verhoogde hypotheken, dat de uitworp van de aangifte van belanghebbende heeft plaatsgevonden aan de hand van voor alle belastingplichtigen geldende criteria en dat de selectieregels zijn ingebouwd in een geautomatiseerd systeem. Nu belanghebbende dat laatste ter zitting niet, dan wel niet voldoende, heeft weersproken en het Hof overigens de verklaringen van de Inspecteur ter zake geloofwaardig voorkomen, is het Hof gezien het vorenstaande van oordeel dat belanghebbende niet in de op hem rustende bewijslast inzake de ongelijke behandeling is geslaagd.

4.9. Met betrekking tot de ongelijkheid van handelen met betrekking tot de leningen van belanghebbende ten opzichte van voornoemde leningen afgesloten voor 1 januari 1996 merkt het Hof op dat niet elke feitelijke ongelijkheid schending van het gelijkheidsbeginsel oplevert. Het kan, bijvoorbeeld op doelmatigheidsgronden, gerechtvaardigd zijn om een zeker onderscheid te maken in de leningen. Voor het merendeel van de leningen van voor 1 januari 1996 kan niet of zeer moeilijk meer een verband worden gelegd met de inkomensbron, de eigen woning. Voor de leningen aangegaan na 31 december 1995 is dat veelal zeer goed mogelijk. Daarbij komt dat vanaf die datum, anders dan voorheen, de voor de aftrek noodzakelijke band tussen lening en besteding ruim bekend is. In die zin is overigens feitelijk sprake van ongelijke gevallen. Gezien het vorenstaande is het Hof van oordeel dat, nu voor het verschil in behandeling van de leningen ook een redelijke rechtvaardigingsgrond bestaat, er geen sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.

4.10. Belanghebbende beroept zich tenslotte op het gelijkheidsbeginsel in die zin dat de eenheid belastingdienst/ondernemingen Roosendaal belastingplichtigen in dezelfde situatie als belanghebbende niet zou vragen naar schriftelijke bescheiden en zonder meer aftrek zou verlenen. In dat kader heeft belanghebbende bij zijn beroepschrift een aantal stukken verstrekt. Dit betreft onder meer een stuk met het opschrift Selectieformulier Taskforce BO Roosendaal (versie 2a). Onder onderdeel A. Afdoen met taak 247 is opgenomen: Hypotheekverhoging minder dan 50.000. In het stuk met opschrift Bijlage 1: Overzicht bruikbaarheid/vrijgave taken en Crontabprocessen is onder meer het volgende gesteld: versie 1999.3.0 vrijgave J taak 247 Definitieve aanslagregeling zonder correcties. Belanghebbende heeft in dezen geen nadere gegevens verstrekt, noch een toelichting op de door hem verstrekte stukken gegeven. Zo staat niet vast dat de door belanghebbende gestelde handelwijze van de eenheid ondernemingen Roosendaal inderdaad plaatsvond in 2000 voor de aangiften IB 1999. De Inspecteur heeft niet, althans onvoldoende, weersproken gesteld dat in dezen in de jaren 1997 tot en met 2001 een zogenoemde doelgroepactie werd gevoerd, waarbij niet alle hypotheekverhogingen in hetzelfde jaar werden onderzocht. In dat kader is het naar het Hof meent ook heel wel mogelijk dat een zelfde selectie als hier aan de orde in eerdere jaren of in een later jaar heeft plaatsgevonden. Verder is het Hof van mening dat in dit kader de positie van ondernemers en particulieren voor belastingplicht inzake de inkomstenbelasting in algemene zin niet zonder meer gelijk is. Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet in de op hem rustende bewijslast inzake de gestelde ongelijke behandeling is geslaagd. Dat geldt ook voor belanghebbendes beroep op mogelijk gunstiger behandeling van andere eenheden nu belanghebbende, behoudens zijn stelling in deze, terzake geen nadere gegevens of stukken heeft overgelegd.

4.11. Belanghebbende beroept zich er op dat op grond van het vertrouwensbeginsel de in 1999 betaalde rente van fl. 2.739,=, waarvan hij stelt dat het gaat om rente inzake de eigen woning, in aftrek kan worden gebracht. Hij voert daartoe aan dat hij aan het feit dat zijn eerdere aangiften zijn gevolgd het vertrouwen mocht ontlenen dat hij recht op aftrek had van de rente van fl. 2.739,=, als zijnde rente inzake de eigen woning. In dat verband merkt hij op dat bij de definitieve aanslagen, anders dan bij de voorlopige aanslagen, niet wordt vermeld dat aan het opleggen van de aanslag geen rechten kunnen worden ontleend.

4.12. Afgezien van het geval dat de gedragslijn berust op een toezegging van de Inspecteur is voor het in rechte te beschermen vertrouwen meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de Inspecteur gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd. Bij de beantwoording van de vraag of in zo'n geval toch sprake is van gewekt vertrouwen dient het Hof te onderzoeken of de door belanghebbende aangevoerde omstandigheden, voor zover nodig in hun onderlinge samenhang, de gevolgtrekking rechtvaardigen dat zij bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat de door de Inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Zie hiervoor onder meer Hoge Raad 13 december 1989, nr. 25 077, BNB 1990/119, en 1 juli 1998, nr. 33 458, BNB 1998/308.

4.13. Het vorenstaande heeft naar het oordeel van het Hof tot gevolg dat het enkele feit dat de aangiften IB 1997 en IB 1998 van belanghebbende bij de aanslagregeling door de Inspecteur op het punt van de aftrek rente eigen woning zijn gevolgd niet tot gevolg heeft dat in dezen sprake is van gewekt vertrouwen. Omstandigheden rond voornoemde aangiften zijn niet gesteld noch gebleken. Het Hof is van oordeel dat het enkele feit van de verhoging van hypotheek, dat mogelijk zou kunnen blijken uit de door de Inspecteur te maken vergelijking met de vorige aangifte, niet zo'n omstandigheid is en de Inspecteur ook overigens niet behoefde te nopen tot nader onderzoek.

4.14. Voor wat betreft de aangifte IB 1996 heeft belanghebbende in zijn brief van 29 september 2000 aan de Inspecteur (zie bijlage 7 bij het beroepschrift) het volgende aangegeven:

"Afschriften van deze tweede hypotheek, de rekening van de notaris en de kosten van hypotheekverstrekking zijn op uw verzoek reeds verstrekt bij de behandeling van mijn aangifte inkomstenbelasting over 1996. Ook heb ik toen middels de door mij in bezit zijnde facturen aangetoond, dat deze hypotheekverhoging reeds gedeeltelijk was gebruikt aan de verbouwingen aan mijn huis.".

De Inspecteur heeft het hiervoor gestelde niet weersproken. Mede gezien de bij de aangifte IB 1996 verstrekte gegevens, het feit dat ten tijde van de aanslagregeling IB 1996 de belastingdienst in algemene zin bekend was met de problematiek van de hypotheek-verhogingen en zijn, hem bekende, positie bij de aanslagregeling is het Hof van oordeel dat belanghebbende op basis van het handelen van de belastingdienst (het volgen van de aangifte na het stellen van vragen) kon menen dat zijn fiscale positie voor wat betreft de met hypotheek verzekerde lening van fl. 13.000,= definitief akkoord was bevonden. Het Hof weegt daarbij niet alleen mee de door belanghebbende bij zijn aangifte IB 1996 verstrekte gegevens, maar ook de naar aanleiding van de door de Inspecteur gestelde vragen door belanghebbende verstrekte gegevens/bescheiden.

4.15. Het Hof verstaat het in het vorige onderdeel vastgestelde gewekt vertrouwen aldus dat de Inspecteur heeft vastgesteld dat belanghebbende de gelden van de in 1996 aangegane lening groot fl. 13.000,=, verzekerd door hypotheek, heeft besteed aan verbetering of onderhoud van zijn eigen woning. Aan de voorwaarde van artikel 45b, vijfde lid, van de Wet inzake de relatie tussen de gelden afkomstig van de lening en de besteding van die gelden aan de verbouwing of het onderhoud van de eigen woning is dus voldaan. Hoewel op basis van de per 1 januari 1997 ingevoerde regeling van artikel 42b, vijfde lid, van de Wet voor het recht op aftrek van de ter zake betaalde rente de verbetering of het onderhoud van de eigen woning moet worden gestaafd met schriftelijke bescheiden, is het Hof van oordeel dat het nu staven met bescheiden niet meer van belanghebbende kan worden gevergd. Nu de Inspecteur immers voor de lening van fl. 13.000,= eerder heeft vastgesteld dat sprake is van verbetering of onderhoud van de eigen woning is een verzoek om in dezen bescheiden te overleggen in dit geval zinledig.

4.17. Nu gezien het vorenstaande de relatie tussen de leningen verzekerd door hypotheek van 1996, 1997 en 1998 en de verbeteringen of het onderhoud van de eigen woning van belanghebbende niet aannemelijk is gemaakt en ook de verbeteringen of het onderhoud niet zijn gestaafd, zoals is vereist, met schriftelijke bescheiden, wordt door belanghebbende niet voldaan aan het gestelde in artikel 42b, vijfde lid, van de Wet. Nu het Hof verder van oordeel is dat het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel inzake de lening van fl. 13.000,= moet worden gehonoreerd, heeft belanghebbende recht op aftrek van rente eigen woning van fl. 6.277,= minus fl. 1.997,= is fl.4.280,=. Nu partijen het overigens eens zijn over de berekening van de Inspecteur dient het door de Inspecteur vastgestelde inkomen van belanghebbende te worden verlaagd met fl. 742,=, zijnde fl. 2.739,= minus fl. 1.997,=.

4.18. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde eerste vraag aan de zijde van de Inspecteur en het gelijk met betrekking tot de tweede vraag (deels) aan de zijde van belanghebbende.

5. Griffierecht

Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht te worden vergoed.

6. Proceskosten

7. Beslissing

Gelet op al het vorenstaande dient te worden beslist als volgt:

Aldus gedaan door G.D. van Norden, lid van voormelde kamer, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op 15 september 2003.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 19 september 2003

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.