Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-09-2003, AN9088, 01/01442

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van de belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.

1. Ontstaan en loop van het geding

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:

2.1. De belanghebbende is opgericht op 3 december 1993. Zij heeft ten doel de verzorging van de oudedagsvoorziening van de heer A (geboortedatum: 28 december 1947). Aandeelhouder van de belanghebbende is B B.V. De heer A (hierna: de (middellijke) aandeelhouder) bezit alle aandelen van laatstgenoemde BV.

2.2. Op 27 oktober 1992 heeft de heer A als verhuurder een huurovereenkomst gesloten met B B.V. betreffende het pand adres C te Y (hierna: de huurovereenkomst). De overeenkomst werd aangegaan voor de periode van 1 januari 1993 tot en met 31 december 1997, met een optie tot verlenging met 5 jaar tot 31 december 2002. De aanvangshuurprijs bedroeg fl. 45.000,= per jaar exclusief omzetbelasting.

2.3. Op 13 oktober 1995 wordt ter uitvoering van een cessieovereenkomst tussen de heer A en de belanghebbende ten overstaan van de notaris een akte van cessie verleden. Uit deze akte blijkt, dat de heer A aan de belanghebbende om niet levert alle vorderingen die de heer A kan doen gelden voortvloeiende uit de huurovereenkomst (hierna: cessie van toekomstige huurtermijnen). De considerans luidt, voor zover hier relevant, als volgt: 'Partijen verklaarden een overeenkomst te hebben gesloten inhoudende cessie om niet van toekomstige huurtermijnen zulks met het oogmerk een zogenaamde "informeel kapitaalstorting" in de vennootschap [de belanghebbende; het Hof] te bewerkstelligen. (...).'

2.4. De belanghebbende heeft de waarde van hetgeen in de in 2.3 bedoelde akte is gecedeerd berekend op fl. 175.342,=. Zij heeft daarbij rekening gehouden met een jaarlijkse indexering van de huurprijs, een percentage van 5 voor de berekening van de contante waarde en zij heeft op de contante waarde van de toekomstige huurtermijnen, rekening houdend met de indexatie, 10% in mindering gebracht wegens huurrisico. De belanghebbende heeft in het jaar van cessie een bedrag van fl. 175.342,= aangemerkt als informeel kapitaal en daartegenover een activum opgenomen van fl. 175.342,=.

2.5. De belanghebbende heeft in de jaren 1995, 1996, 1997, 1998 en 1999 jaarlijks de huuropbrengst ter grootte van de bruto huurprijs per jaar als bate (tijdsevenredig) verantwoord. Zij heeft jaarlijks een deel van de geactiveerde toekomstige huurtermijnen afgeschreven. Het betreft de volgende bedragen:

2.6. De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling over 1995 en 1996 de afschrijvingslasten niet geaccepteerd en zich op het standpunt gesteld dat geen sprake was van een informele kapitaalstorting. Tegen deze correcties heeft de belanghebbende bezwaar gemaakt. Deze bezwaren zijn echter niet-ontvankelijk verklaard vanwege overschrijding van de bezwaartermijn.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de belanghebbende in het onderhavige jaar een bedrag uit hoofde van afschrijving op het activum ter zake van de gecedeerde toekomstige huurtermijnen ter grootte van fl. 33.055,= ten laste van haar winst kan brengen, welke vraag de belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt.

3.1.2. Het Hof stelt voorop, dat het antwoord op vorenstaande vraag bepaald wordt door het antwoord op de vraag of ingevolge artikel 8 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet VpB 1969) jo artikel 7 Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) de belanghebbende door de cessie om niet van de toekomstige huurtermijnen voortvloeiende uit de huurovereenkomst een voordeel uit onderneming heeft genoten dan wel dat door die cessie door de (middellijke) aandeelhouder informeel kapitaal in de belanghebbende is ingebracht, waartegenover een activum staat, dat, met inachtneming van artikel 9 Wet IB 1964, ten laste van de winst zou kunnen worden gebracht. De belanghebbende is van mening, dat het voordeel, bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar (middellijke) aandeelhouder, geen voordeel uit onderneming is en derhalve niet tot haar totaalwinst kan worden gerekend en dat zij derhalve in het onderhavige jaar uit hoofde van afschrijving op het activum ter zake van de gecedeerde toekomstige huurtermijnen een bedrag ten laste van haar winst kan brengen. De Inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan.

3.1.3. De door de belanghebbende berekende waarde van hetgeen in het jaar van cessie is gecedeerd is niet in geschil, evenals dat niet in geschil is de wijze waarop de belanghebbende de afschrijvingslast voor de bepaling van de jaarwinst (artikel 9 Wet IB 1964) in aanmerking heeft genomen.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Het Hof stelt voorop, dat ingevolge artikel 8 Wet VpB 1969 jo 7 Wet IB 1964 onder winst wordt verstaan het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit onderneming (totaalwinst).

4.2. Tot de voordelen uit onderneming dient niet te worden gerekend het voordeel, dat uitsluitend zijn oorzaak vindt in de betrekking tussen de vennootschap en haar aandeelhouder. (Vergelijk onder meer het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 3 april 1957, nummer 13 084, BNB 1957/165* en van 31 mei 1978, nummer 18 230, onder meer gepubliceerd in BNB 1978/252*.)

4.3.1. Uit de in 2.3 vermelde notariële akte blijkt uit de considerans, dat de belanghebbende met haar middellijke 100%-aandeelhouder een overeenkomst heeft gesloten, die inhoudt een cessie om niet van toekomstige huurtermijnen met het oogmerk een 'zogenaamde informeel kapitaalstorting' in de belanghebbende te bewerkstelligen.

4.3.2. Nu de waarde in het economische verkeer van hetgeen om niet is gecedeerd - naar eenstemmig oordeel van partijen - fl. 175.342,= bedraagt en gegeven de considerans van de in 2.3 vermelde notariële akte, is naar het oordeel van het Hof sprake van een voordeel voor de belanghebbende, dat uitsluitend zijn oorzaak vindt in de betrekking tussen de belanghebbende en haar aandeelhouder. Op grond van een juiste bepaling van de totaalwinst behoort dit voordeel in beginsel niet tot de totaalwinst van de belanghebbende. Aldus zou een juiste bepaling van de totaalwinst tot gevolg hebben, zoals de belanghebbende bepleit, dat de waarde in het economische verkeer van hetgeen is gecedeerd als informeel kapitaal moet worden aangemerkt en dat het tegenover het informele kapitaal opgenomen activum, met inachtneming van artikel 9 Wet IB 1964, ten laste van de winst zou kunnen worden gebracht.

4.4.1. De hoofdregel dat de totaalwinst van de belanghebbende niet mag worden beïnvloed door voordelen, die hun oorzaak vinden in de vennootschappelijke betrekking met haar (middellijke) aandeelhouder berust mede op de vooronderstelling dat een op deze wijze opgekomen voordeel naar de regels van het Nederlandse belastingrecht bij degene die het voordeel verstrekt tot de winst uit een door hem gedreven onderneming dan wel tot zijn inkomsten uit vermogen dient te worden gerekend.

4.4.2. Indien het vorenbedoelde voordeel bij degene die het voordeel verstrekt niet tot de winst uit een door hem gedreven onderneming wordt gerekend, geldt de uitzondering op de hoofdregel, dat een redelijke wetstoepassing, welke recht doet aan de samenhang tussen de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting, niet toelaat een voordeel - bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen aan de belanghebbende door haar (middellijke) aandeelhouder - bij de bepaling van de totaalwinst buiten aanmerking te laten, ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de belanghebbende en die aandeelhouder. (Vergelijk onder meer het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 8 juli 1986, nummer 23 440, onder meer gepubliceerd in BNB 1986/295*, en van 8 juli 1986, nummer 23 441, onder meer gepubliceerd in BNB 1986/296*.) Het voordeel bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen is bij de (middellijke) aandeelhouder in het jaar van cessie niet als winst uit onderneming belast(baar) met inkomstenbelasting.

4.4.3. Voorts heeft de omstandigheid dat de (middellijke) aandeelhouder van de belanghebbende slechts uit motieven ontleend aan zijn aandeelhouderschap in 1995 de toekomstige huurtermijnen om niet heeft gecedeerd aan de belanghebbende, niet tot gevolg dat de aandeelhouder moet worden geacht genoemd bedrag als inkomsten uit vermogen (artikel 24 Wet IB 1964) door verrekening te hebben genoten in de zin van artikel 33 Wet IB 1964. (Vergelijk het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 18 februari 1998, nummer 32 055, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/177*.)

4.4.4. De huurtermijnen zouden bij het vervallen daarvan in de toekomst bij de (middellijke) aandeelhouder van de belanghebbende als inkomsten uit vermogen (artikel 24 Wet IB 1964) belast zijn geworden met inkomstenbelasting. Een redelijke wetstoepassing, welke recht doet aan de samenhang tussen de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting, brengt met zich dat het voordeel voor de belanghebbende - een voordeel bestaande uit het om niet cederen van toekomstige huurtermijnen door haar (middellijke) aandeelhouder, welke huurtermijnen bij de (middellijke) aandeelhouder belast zouden zijn geworden met inkomstenbelasting - bij de bepaling van de totaalwinst van de belanghebbende in aanmerking moet worden genomen, ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de belanghebbende en de aandeelhouder. (Vergelijk het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 18 februari 1998, nummer 32 055, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/177* en voorts van 9 maart 1994, nummer 29 010, BNB 1994/178.) De belanghebbende kan derhalve, tegenover de als winst verantwoorde vervallen huurtermijnen, geen last uit hoofde van afschrijving op de geactiveerde waarde in het economische verkeer van de gecedeerde huurtermijnen in aanmerking nemen.

4.4.5. De stelling van de belanghebbende, dat in het onderhavige geschil geen sprake is van een bevoordeling in de zogenaamde 'kostensfeer', maar van een bevoordeling in de zogenaamde 'vermogenssfeer' kan haar niet baten. Het Hof begrijpt deze stelling aldus, dat zij van mening is, nu de cessie om niet van de toekomstige huurtermijnen niet met inkomstenbelasting kan worden belast en, naar het Hof verstaat, dus als een onbelaste vermogenstransactie moet worden beschouwd, dat niet kan worden toegekomen aan de in 4.4.4 bedoelde redelijke wetstoepassing. Het Hof is van oordeel, dat, nu de huurtermijnen bij het vervallen daarvan in de toekomst bij de (middellijke) aandeelhouder van de belanghebbende als inkomsten uit vermogen (artikel 24 Wet IB 1964) belast zouden zijn geworden met inkomstenbelasting, in het onderhavige geschil geen sprake is van een voor de inkomstenbelasting onbelaste vermogenstransactie, doch dat belastingheffing slechts achterwege blijft door het ontbreken - welk ontbreken zijn oorzaak uitsluitend vindt in de betrekking tussen de belanghebbende en de aandeelhouder - van een genietingmoment in de zin van artikel 33 Wet IB 1964. De stelling van de belanghebbende doet derhalve aan het oordeel van het Hof in 4.4.4 niet af.

4.5. Uit het vorenoverwogene volgt, dat het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is. Voor dit geval is niet in geschil dat het beroep ongegrond is.

5. Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.

6. Beslissing

Het Hof verklaart het beroep ongegrond.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 september 2003

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.