Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 17-12-2003, AO4917, 02/00501

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X Ltd., te Y, Wales (Groot-Brittannië), belanghebbende, hierna ook wel: X, tegen de uitspraak d.d. 6 december 2001 van het hoofd van de eenheid van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen buitenland P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Limburg/kantoor Buitenland van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur), op het bezwaarschrift betreffende de na te melden naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij gegeven boetebeschikking.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.4. Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij. De pleitnota van de Inspecteur wordt met instemming van de gemachtigde van belanghebbende geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De gemachtigde van belanghebbende heeft verklaard, geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de drie door de Inspecteur met P 11, P 46 en P 80 aangeduide bij die pleitnota behorende bijlagen. De pleitnota van de gemachtigde is door hem ter zitting voorgedragen. Het Hof rekent alle voornoemde stukken tot de stukken van het geding.

1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:

2.1. X, opgericht op 21 juli 1986, is gevestigd op het adres B te Y, Wales postcode C, Groot-Brittannië. X oefent in het Verenigd Koninkrijk het aanneembedrijf uit. Directeur-enig aandeelhouder van X is de heer D, die de Britse nationaliteit heeft en woonachtig is in het Verenigd Koninkrijk (hierna: de heer D).

2.2. De heer D is bekend met de Nederlandse bouw- en aannemingsmarkt en uit dien hoofde is X in perioden waarin, naar verluidt, de vraag op die markt in Nederland groot was en de koers van het pond gunstig was, regelmatig actief geweest op die Nederlandse markt. De werkzaamheden in Nederland bestonden hierin, dat werknemers van X tewerk werden gesteld bij bouw- en aannemingsprojecten in Nederland. De opdrachtgevers bestonden merendeels uit de grotere op de Nederlandse markt opererende aannemersbedrijven.

2.3. Voor de fiscale aspecten van tewerkstelling in Nederland is van belang of sprake is van (onder-)aanneming van werk dan wel van het doen inlenen van personeel. Tijdens controle-onderzoeken door een daartoe door de belastingdienst ingesteld projectteam bij aannemers die waren betrokken bij grootschalige bouwaktiviteiten zoals bouwactiviteit E te F kwam naar voren dat hier Britse werknemers van X werkzaam waren. Dit heeft geleid tot door de belastingdienst gehouden onderzoeken bij opdrachtgevers van belanghebbende. Ter zitting is door haar gemachtigde uitdrukkelijk verklaard, dat voor het in geschil zijnde jaar 1999, en evenzo voor de jaren 2000, 1998 en 1997, sprake was van - louter - het doen inlenen van personeel.

2.4. De in punt 2.3 bedoelde onderzoeken van de belastingdienst vonden plaats na een bespreking op 11 november 1999 tussen mevrouw G en de heer H namens de belastingdienst en de heer D namens X. Blijkens het tot de gedingstukken (bijlage 4 bij het verweerschrift) behorende verslag van die bespreking was de heer D van oordeel dat sprake was van (onder-) aanneming van werk.

2.5. De bedoelde onderzoeken vonden plaats, blijkens de tot de gedingstukken behorende verslagen van die onderzoeken ( bijlagen 5 tot en met 13 bij het verweerschrift ), bij de bedrijven I BVJ BV, K BV, L BV, M BV, bij de bouwprojecten N en O van M BV, Q BV, R BV, en S BV. Volgens de van die onderzoeken opgemaakte verslagen is feitelijk sprake van het doen inlenen van personeel, en niet van (onder-)aanneming van werk. In de contracten van X met die opdrachtgevers werd daarentegen ervan uitgegaan dat de door de werknemers van X verrichte werkzaamheden plaatsvonden in het kader van aanneming van werk.

2.8. Op verzoek van de heer D wordt op 16 augustus 2000 door de belastingdienst Particulieren/Ondernemingen buitenland, P enige algemene fiscale informatie naar X verzonden inzake het ter beschikking stellen van personeel aan derden in Nederland. Tevens wordt aan X een door haar in te vullen aanvraagformulier voor opname als inhoudingsplichtige voor de loonbelasting/premie volksverzekeringen gestuurd.

2.9. Op 30 oktober 2000 worden door de Inspecteur aangiftebiljetten loonbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1997, 1998 en 1999 alsmede een aangiftebiljet over de periode van 1 januari 2000 tot en met 30 september 2000 aan belanghebbende gezonden, vergezeld van het verzoek om deze bescheiden uiterlijk op 1 december 2000 ingevuld en ondertekend te retourneren. De aangiftebiljetten over de jaren 1997, 1998 en 1999 zijn niet ingediend. De aangifte over de periode 1 januari 2000 tot en met 30 september 2000 is op 15 januari 2001 ingediend.

2.11. Op 11 mei 2001 zijn de aangekondigde naheffingsaanslagen, waaronder de in geding zijnde naheffingsaanslag over het jaar 1999, vastgesteld overeenkomstig de berekeningen in de hiervoor genoemde brief van 4 april 2001, met daarbij telkens een boete van 50%.

2.12. Na tijdig gemaakt bezwaar hebben besprekingen plaatsgehad tussen de fiscus en de gemachtigde van belanghebbende. Bij brief van 21 augustus 2001 (bijlage 20 bij het verweerschrift) is de gemachtigde door de Inspecteur gerappelleerd inzake diens toezegging om, na het gesprek van 4 juli 2001, heel snel te reageren, waarbij de Inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende voornoemd, hierna de heer W heeft bevestigd de telefonisch met hem gemaakte afspraak dat de heer W voor 1 oktober 2001 uitgebreid zal reageren. Op 8 oktober 2001 zijn de als bijlage 21 bij het verweerschrift overgelegde stukken door de gemachtigde van belanghebbende opgeleverd aan de Inspecteur. Dit zijn een uitdraai van de verzamelloonstaat 2000 (P 35), een verklaring van de accountant omtrent de verdeling van de omzet, een verklaring van de V omtrent betalingsgedrag, een lijst met projecten in Nederland in 1997, 1998 en 1999, en een kopie van een afspraak met de V inzake een onkostenvergoeding. Verdere gegevens of stukken zijn toen of later door of namens belanghebbende niet verstrekt; evenmin zijn de aangiftebiljetten over de jaren 1997, 1998 en 1999 ingediend.

2.13. Bij brief van 18 oktober 2001 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende doen weten uitspraak op het bezwaarschrift te willen gaan doen. De Inspecteur heeft de gemachtigde uitgenodigd om te worden gehoord als bedoeld in artikel 7:2 Awb. De gemachtigde heeft op 12 november 2001 in een telefonisch onderhoud met de Inspecteur doen weten daar geen gebruik van te willen maken.

2.14. Op 6 december 2001 is door de Inspecteur uitspraak op de bezwaren gedaan. De thans in geschil zijnde naheffingsaanslag en de boete zijn door hem daarbij gehandhaafd.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

4. Beoordeling van het geschil

4.4. Gelet op het in 4.1 tot en met 4.3 overwogene heeft de Inspecteur zich terecht op het standpunt gesteld dat belanghebbende onder de reikwijdte van artikel 6, lid 3, letter b, van de Wet LB 1964 valt. Het Hof gaat derhalve voorbij aan de stelling van de Inspecteur dat, gelet op de werkzaamheden die de heer D in Nederland namens X heeft verricht, reeds op grond van artikel 5, lid 5, van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar vermogenswinsten, Trb. 1989, 128, (hierna: het belastingverdrag met het Verenigd Koninkrijk) kan worden geconcludeerd dat X een vaste vertegenwoordiger in Nederland wordt geacht te hebben.

4.5. Artikel 15, lid 1, van het belastingverdrag met het Verenigd Koninkrijk wijst voor niet-zelfstandige arbeid de heffing toe aan de werkstaat. Lid 2 van die verdragsbepaling maakt een uitzondering op die hoofdregel en wijst de heffing toe aan het woonland indien voldaan wordt aan de in dat lid 2 genoemde voorwaarden tezamen, waaronder de voorwaarde onder letter a dat de werkzaamheden in de werkstaat een totaal van 183 dagen niet te boven gaan. Indien en voor zover door die verdragsbepaling de heffing aan Nederland wordt toegewezen, zal door de werking van artikel 6, lid 3, letter b, van de Wet LB 1964 de inhouding en heffing van loonbelasting door de in Nederland werkzame buitenlandse uitleners van personeel niet verschillen van die van de binnenlandse uitleners van personeel, noch in grootte of zwaarte van heffing, noch in de er aan verbonden administratieve verplichtingen. Van beperkingen van vrijheden als bedoeld in artikel 49 van het EG-verdrag is, ten aanzien van de door belanghebbende op de Nederlandse markt ontplooide activiteiten op het gebied van het uitlenen van personeel, naar het oordeel van het Hof, dan ook geen sprake.

4.6. Zoals overwogen gaat artikel 15, lid 1, van het belastingverdrag met het Verenigd Koninkrijk uit van heffing door de werkstaat, in casu door Nederland, en maakt lid 2 van die verdragsbepaling een uitzondering op die hoofdregel; de bewijslast dat de tot vrijstelling van heffing in Nederland leidende uitzondering bedoeld in lid 2 van toepassing is op de hoofdregel van lid 1, rust op hem of haar die zich op die uitzondering wil beroepen. Aan die, in casu, op haar rustende bewijslast heeft belanghebbende geenszins voldaan. Met betrekking tot de in lid 2, letter a, van de in bedoelde verdragsbepaling genoemde voorwaarde is door of namens belanghebbende geen enkel bewijs bijgebracht, afgezien van de niet onderbouwde - en om die reden door het Hof als onvoldoende bewijs aangemerkte - blote bewering dat slechts ongeveer 2,5 % van de werknemers hier langer dan 183 dagen in Nederland zou hebben gewerkt. Een stelling die overigens door de Inspecteur is weersproken, terwijl de Inspecteur onweersproken heeft aangegeven dat in een belangrijk aantal door hem met name genoemde gevallen wel langer dan 183 dagen in Nederland is gewerkt. Met betrekking tot de in de letters b en c van lid 2 voornoemd bedoelde voorwaarden is door belanghebbende evenmin, doch in elk geval onvoldoende, bewijs bijgebracht dat aan de daar bedoelde voorwaarden zou zijn voldaan.

4.8. De berekening van de onderhavige naheffingsaanslag over het jaar 1999 blijkt uit de tot de gedingstukken (bijlage 18 bij het verweerschrift) behorende bijlage bij de brief van de Inspecteur van 4 april 2001 aan X. Op de daar neergelegde berekeningen is door of namens belanghebbende niet dan wel onvoldoende ingegaan, noch zijn die door haar bestreden. De door belanghebbende in het geding gebrachte berekening welke resulteert in een na te heffen bedrag gebaseerd op een grondslag van € 5.070,= netto loon, is op geen enkele wijze onderbouwd door middel van controleerbare bewijsstukken. Evenmin is door of namens belanghebbende, op wie ter zake van een uitzondering op of het achterwege moeten of kunnen blijven van de onderhavige naheffingsaanslag in de loonheffing de bewijslast rust, gesteld en aangetoond dat de heffing van loonbelasting geheel of ten dele achterwege zou kunnen blijven omdat het loon bij de werknemers reeds in de heffing van Nederlandse inkomstenbelasting zou zijn betrokken. Hetzelfde geldt voor wat betreft zijn stelling dat de heffing van premies volksverzekeringen geheel of ten dele achterwege zou kunnen of moeten blijven vanwege E-101 detacheringsverklaringen. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond dat ter zake voor belanghebbende enigerlei aanspraak op vermindering van heffing zou kunnen bestaan. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de bepaling van artikel 6, lid 3, letter b, van de Wet LB 1964 eveneens voor de premies volksverzekeringen geldt.

4.9. Het Hof is voorts van oordeel dat de Inspecteur in redelijkheid de betreffende correcties heeft kunnen aanbrengen (vergelijk Hoge Raad 29 september 1993, nr. 28 400, BNB 1993/330).

4.10. Gelet op het vorenoverwogene is voor wat betreft de eerste in geschil zijnde vraag het gelijk aan de Inspecteur.

4.11. De boete is door de Inspecteur gesteld op 50% van het bedrag van de naheffing aan loonbelasting en premies volksverzekeringen. De boete is bij de uitspraak op het bezwaar niet verminderd. De boete is bij de tot de gedingstukken behorende brief van de Inspecteur van 4 april 2001 (bijlage 18 bij het verweerschrift) aan belanghebbende aangekondigd. De brief luidt in de Nederlandse taal. Uit besprekingen van de fiscus met de heer D heeft de Inspecteur geconcludeerd dat de heer D de Nederlandse taal vloeiend spreekt en verstaat. Dit laatste blijkt, naar het oordeel van het Hof, ook uit de tot de gedingstukken behorende brief van belanghebbende (bijlage 17 bij het verweerschrift) van 5 juni 2000, ondertekend door de heer D, aan de eerdere gemachtigde, de heer U. Blijkens het door de gemachtigde ter zake ter zitting gestelde, wordt zulks ook feitelijk niet door of namens belanghebbende weersproken of ontkend en leidt het Hof af dat de heer D als directeur van X de Nederlandse taal voldoende verstaat om door middel van de brief van 4 april 2001 op de hoogte te worden gesteld van de aard en de reden van de tegen X ingebrachte beschuldiging welke resulteerde in de in geding zijnde boete. In deze omstandigheden is niet gehandeld in strijd met de vereisten van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke vrijheden van 19 december 1966.

4.13. Voorts wordt door belanghebbende de boete als zodanig bestreden met het verweer dat de verdedigde visie dat sprake zou kunnen zijn van (onder-)aanneming van werk en niet van het doen inlenen van personeel, een de boete verhinderend pleitbaar standpunt oplevert. De gemachtigde heeft evenwel ter zitting, punt 2.3., het standpunt dat sprake zou zijn of kunnen zijn van (onder-)aanneming van werk, uitdrukkelijk en integraal voor het jaar 1999 en ook voor de jaren 1998 en 1997 verlaten. In die omstandigheden is van een pleitbaar standpunt te dezen geen sprake.

4.14. In het tot de gedingstukken behorende besprekingsverslag, vermeld onder 2.4., heeft de Inspecteur geconcludeerd dat belanghebbende aan de fiscus en aan de opdrachtgevers, en mede in het gesprek op 11 november 1999 dat de heer D had met mevrouw Bal en met de heer H voornoemd, inzake de fiscaliteit bewust geen juiste voorstelling van zaken heeft gegeven. Uit de in punt 2.7 reeds genoemde brief van 5 juni 2000 van belanghebbende aan de toenmalige gemachtigde de heer U in verbinding met de brief van de heer U van 15 juni 2000 aan de Inspecteur blijkt, naar het oordeel van het Hof, dat belanghebbende de door deze gevraagde inlichtingen en aangiften niet wilde verstrekken, en uit het overigens in punt 2.7 vermelde en hetgeen in de punten 2.8 tot en met 2.11 is verwoord volgt voorts dat de gevraagde inlichtingen slechts zeer ten dele en te laat zijn gegeven en dat de aangifte over het jaar 1999 en evenzo die voor de jaren 1998 en 1997 in het geheel niet is gedaan.

5. Griffierecht.

Gelet op het bepaalde in artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht te worden vergoed.

6. Proceskosten

Nu de boete wordt verminderd, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 966,--.

7. Beslissing

Het Hof:

Aldus gedaan door G.J. van Muijen, voorzitter, J.W.J. Huige en T. Blokland, leden, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 17 december 2003

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 17 december 2003

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.