Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 11-10-2006, AZ8731, 03/00788

BELASTINGKAMER

Nr. 03/00788

1.3. De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.

Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, een conclusie van repliek ingediend en de Inspecteur een conclusie van dupliek.

- heeft de Duitse nationaliteit en woont in Duitsland. Samen met zijn echtgenote, mevrouw G, is hij eigenaar van een vakantiewoning te R in Nederland;

- geniet noch inkomsten uit werk en woning in Nederland (box I inkomen), noch inkomsten uit aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap (box II inkomen), maar door middel van de vakantiewoning wel inkomen uit sparen en beleggen in Nederland ("box III"-inkomen);

- geniet minder dan 90% van zijn gezinsinkomen in Nederland en voldoet derhalve niet aan het criterium uit het Schumacker-arrest (HvJ EG 14 februari 1995, C-279/93, Jurispr. 1995, 225, BNB 1995/187);

- heeft niet gekozen voor de behandeling als binnenlandse belastingplichtige, als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001);

- voldoet niet aan de voorwaarde genoemd in artikel 1, eerste lid, van het Aanvullend protocol van 13 maart 1980 (grensarbeidersprotocol; Trb. 1980,61) van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen alsmede van verscheidene andere belastingen en tot het regelen van andere aangelegenheden op belastinggebied, gesloten te 's-Gravenhage op 16 juni 1959, zoals gewijzigd bij de Protocollen van 13 maart 1980 en 21 mei 1991, (hierna: het Nederlands-Duitse belastingverdrag; Trb. 1959,85, 1980,61 en 1991,95) omdat de inkomsten waarvoor Nederland krachtens het Nederlands-Duitse belastingverdrag het recht tot belastingheffing heeft, minder bedragen dan 90% van het gehele inkomen van belanghebbende en zijn echtgenote.

2.2.1. Belanghebbende is op grond van artikel 2.1, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 voor het jaar 2001 (deswege) als buitenlandse belastingplichtige onderworpen aan de Nederlandse inkomstenbelasting.

De over een kalenderjaar verschuldigde inkomstenbelasting wordt op grond van artikel 2.7 eerste lid, tweede volzin, van de Wet IB 2001 voor binnenlandse belastingplichtigen verminderd met heffingskortingen. Die heffingskorting bestaat uit een premiedeel en een inkomstenbelastingdeel. Belanghebbende is geen binnenlandse belastingplichtige en krijgt dus geen enkele heffingskorting op het bedrag van de door hem te betalen belasting.

Buitenlandse belastingplichtige krijgen in afdeling 7.4 van de Wet IB 2001 ook niet het in artikel 5.5 van die wet aan binnenlandse belastingplichtigen verleende recht op heffingsvrij vermogen voor de berekening van het inkomen uit sparen en beleggen (Box III).

Belanghebbende heeft ook niet gebruik gemaakt van de in artikel 2.5 van de Wet IB 2001 voorziene mogelijkheid om te opteren voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige

Hij behoort ook niet tot degenen die in aanmerking komen voor persoonlijke aftrekken en heffingsvrij vermogen omdat hun inkomen uit wonen en werken voor 90% of meer in Nederland is verdiend dan wel hun vermogen voor 90% of meer in Nederland is gelegen.

Belanghebbende komt als buitenlandse belastingplichtige niet in aanmerking voor heffingskortingen en dus ook niet voor de verhoging van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij een niet verdienende partner als voor binnenlandse belastingplichtigen voorzien in artikel 8.9 van de Wet. De uitbreiding voor inwoners van lidstaten en verdragslanden van artikel 8.9a van de Wet valt hem ook niet ten deel omdat hij niet 90% van zijn arbeidsinkomen in Nederland verdient.

2.2.4. Belasting en premie worden gecombineerd geheven. Het belastbaar inkomen uit box III wordt onderworpen aan een gecombineerde inkomensheffing. Daarop wordt een gecombineerd heffingspercentage en een gecombineerde heffingskorting toegepast (zie artikel 8.1 van de Wet IB 2001). De gecombineerde heffingskorting is blijkens artikel 8.1, aanhef en onderdeel d, van de Wet IB 2001 het gezamenlijke bedrag van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting en de heffingskortingen voor de volksverzekeringen (de algemene ouderdomsverzekering, de nabestaandenverzekering en de algemene verzekering bijzondere ziektekosten). De heffingskorting voor de inkomstenbelasting is, ingevolge artikel 8.3 van de Wet IB 2001, het deel van de standaardheffingskorting dat tot de standaardheffingskorting in dezelfde verhouding staat als het belastingtarief eerste schijf staat tot het gecombineerde heffingspercentage. De heffingskortingen voor de volksverzekeringen zijn het deel van de standaardheffingskorting dat tot de standaardheffingskorting in dezelfde verhouding staat als de volgens de WFV vastgestelde premiepercentages voor de volksverzekeringen (artikelen 8.4, 8.5 en 8.6 van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 10, tweede lid, en artikel 11 van de WFV). De kinderkorting is opgenomen in artikel 8.12 van de Wet IB 2001 en onderdeel van de standaardheffingskorting.

Een binnenlandse belastingplichtige wordt als verzekerde dan wel premieplichtige voor de Nederlandse volksverzekeringen aangemerkt en geniet daarom niet alleen de voordelen van het heffingsvrije vermogen en de heffingskorting voor de inkomstenbelasting, maar ook de heffingskortingen voor de volksverzekeringen. Dit is ook het geval indien de binnenlandse belastingplichtige in werkelijkheid geen premie volksverzekeringen afdraagt, bijvoorbeeld als hij geen "box I"-inkomen uit werk, maar uitsluitend "box III"-inkomen uit sparen en beleggen heeft. Uitzondering wordt alleen gemaakt voor de minstverdienende partner van een zogenoemde grensarbeider (artikel 8.9a van de Wet).

Ten slotte genieten de in Duitsland woonachtige buitenlandse belastingplichtigen de voordelen van artikel 1, eerste lid, van het Aanvullend protocol van 13 maart 1980 (grensarbeidersprotocol; Trb. 1980,61) van het Nederlands-Duitse belastingverdrag. Op grond hiervan wordt bij de berekening van het inkomen uit sparen en beleggen van in Duitsland woonachtige buitenlandse belastingplichtigen rekening gehouden met het heffingsvrije vermogen, de heffingskorting voor de inkomstenbelasting en de heffingskortingen voor de volksverzekeringen, indien de inkomsten waarvoor Nederland krachtens het Nederlands-Duitse belastingverdrag het recht tot belastingheffing heeft, 90% of meer bedragen van het gehele inkomen van belanghebbende en zijn echtgenote.

Belanghebbende voldoet niet aan die 90% eis.

- Mijn bezwaarschrift dient aangemerkt te worden als een bezwaarschrift tegen de definitieve aanslag.

- Belanghebbendes echtgenote heeft ook bezwaar gemaakt, maar heeft geen beroep ingesteld. Met de Inspecteur is een afspraak gemaakt dat de uitspraken op bezwaar van onze cliënten zullen worden gedaan overeenkomstig de uitkomst van deze procedure.

- Van onze Duitse cliënten hebben er 380 bezwaar gemaakt op dezelfde gronden als de heer X.

- Onze Duitse cliënten ervaren de hogere heffing als extra kosten.

- Een in Duitsland wonende Duitser die een vakantiehuisje in Nederland heeft en niet opteert voor binnenlandse belastingplicht, dient bij de berekening van zijn belastbaar inkomen uit sparen en beleggen door Nederland gelijk te worden behandeld als een niet opterende in België wonende Belg die een vakantiehuisje in Nederland heeft.

- Wij zouden het op prijs stellen dat het vermogen van belanghebbende onleesbaar wordt gemaakt, als er prejudiciële vragen worden gesteld.

- Ik sta ook op het standpunt dat de heer X geen recht heeft op kinderkorting. Dit loopt mee in de discussie over de heffingskorting.

- Wat betreft het zojuist hier ter zitting mondeling vragenderwijs gegeven voorbeeld van het Hof waarin zeven verschillende personen met een identiek vakantiehuisje, zeven maal verschillend worden behandeld, merk ik op dat in Nederland alle belastingplichtigen die van elkaar verschillen wat betreft hun woonplaats, fiscaal verschillend worden behandeld.

- Belanghebbende is een in Duitsland wonende buitenlandse belastingplichtige en bevindt zich niet in dezelfde situatie als een binnenlandse belastingplichtige. Hij geniet immers niet meer dan 90% van zijn wereldgezinsinkomen in Nederland en voldoet aldus noch aan de Schumacker-test, noch aan het vereiste van het Nederlands-Duitse belastingverdrag.

- Nederland heeft de bevoegdheid om verschillende bilaterale verdragen af te sluiten.

- Wellicht hebben Belgen op grond van het Nederlands-Belgische belastingverdrag eigenlijk geen recht op het heffingsvrije vermogen. Wellicht is het heffingsvrije vermogen geen persoonsgebonden aftrek. Vanaf 2003 is het nieuwe verdrag met België van toepassing.

4.1. Naar aanleiding van de op 4 december 2003 door het Hof gestelde prejudiciële vragen in de zaak Blanckaert, heeft het HvJ EG op 8 september 2005 geantwoord dat geen strijd met het EG-recht optreedt wanneer Nederland het premiedeel van de algemene heffingskorting onthoudt aan niet-ingezetenen die niet zijn opgenomen in de volksverzekeringen zoals het geval was bij de heer Blanckaert. Hij woonde in België en was eigenaar van een vakantiehuisje in Nederland. Hij had in Nederland alleen inkomen in box III en maakte geen gebruik van de keuzemogelijkheid van artikel 2.5 van de Wet IB 2001. De Inspecteur weigerde aan de heer Blanckaert de heffingskortingen voor de volkverzekeringen toe te kennen. Blanckaerts klacht was dat een Nederlandse ingezetene, die ook alleen inkomen uit sparen en beleggen geniet, wel recht heeft op de heffingskortingen voor de volksverzekeringen, zelfs indien hij geen premie afdraagt. Die klacht werd door het HvJ EG afgewezen.

Beslissend is volgens het HvJ EG dat Blanckaert niet verzekerd was voor de volksverzekeringen. Het HvJ EG ziet een objectief verschil tussen de situatie van een verzekerde opgenomen in de Nederlandse volksverzekeringen en de situatie van degene die niet in dat stelsel verzekerd is. De aangevallen Nederlandse regeling benadeelt in fiscaal opzicht weliswaar in het bijzonder niet-ingezetenen, maar de toekenning van de heffingskorting voor de volksverzekeringen was en is rechtstreeks en uitsluitend gekoppeld aan het feit dat de belastingplichtige verzekerde voor de Nederlandse volksverzekeringen is. Zowel verzekerde ingezetenen als verzekerde niet-ingezetenen hebben recht op de heffingskortingen, terwijl ingezetenen en niet-ingezetenen die niet verzekerd zijn, daar geen recht op hebben.

- artikel 24 van het Nederlands-Belgische belastingverdrag voorziet in een verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen deze beide lidstaten, en artikel 25, paragraaf 3, van die overeenkomst bepaalt dat natuurlijke personen die inwoner zijn van één van beide staten in de andere staat dezelfde persoonlijke aftrekken genieten als laatstgenoemde staat aan zijn eigen inwoners verleent (punt 60);

- het feit dat deze wederkerige rechten en verplichtingen slechts gelden voor personen die ingezetenen zijn van één van de beide verdragsluitende lidstaten een inherent gevolg is van bilaterale verdragen ter voorkoming van dubbele belasting (punt 61, eerste zin);

- een regel als die van artikel 25, paragraaf 3, van het Nederlands-Belgische belastingverdrag niet kan worden beschouwd als een voordeel dat kan worden losgekoppeld van de rest van de overeenkomst, maar daarvan integrerend deel uitmaakt en bijdraagt tot het algehele evenwicht ervan (punt 62).

4.4. Naar het oordeel van het Hof valt uit de hiervoor onder 4.2.1 en 4.2.2 weergegeven antwoorden van het HvJ EG in de zaak D af te leiden dat belanghebbende, als belastingplichtige die ingezetene van Duitsland is, moet worden geacht zich met betrekking tot de inkomstenbelasting over in Nederland gelegen onroerende zaken niet in dezelfde situatie te bevinden als een belastingplichtige die Belgisch ingezetene is (analoog aan punt 61, tweede zin, in het arrest in de zaak D).

Naar het oordeel van het Hof valt hieruit verder af te leiden dat belanghebbende geen recht heeft op het heffingsvrije vermogen en evenmin op de heffingskortingen voor de inkomstenbelasting. Nederland is immers, onder toepassing van de artikelen 56 en 58 van het EG-verdrag, niet verplicht om, in een situatie van ongelijkheid tussen ingezetenen van de verdragsluitende partijen (België en Nederland) en ingezetenen van derde landen die geen verdragspartij zijn (in dezen Duitsland), de regel van artikel 25, paragraaf 3, van het Nederlands-Belgische belastingverdrag uit te breiden tot de ingezetene van de lidstaat die geen partij is bij die overeenkomst (in dit geval Duitsland).

4.5. Belanghebbendes inkomen uit werken en wonen wordt niet voor 90% of meer in Nederland genoten. Nederland hoeft hem dus niet als binnenlands belastingplichtige te behandelen. Hij komt daarom ook niet toe aan artikel 8.9 en 8.9a van de Wet IB 2001.

Belanghebbende is in het onderhavige jaar niet verzekerd in de Nederlandse volksverzekeringen. Hij heeft daarom, zoals in 4.3 is overwogen, ook niet recht op het premiedeel van de heffingskorting.

Gesteld noch gebleken is dat zijn vakantiehuisje een wezenlijk deel (90% of meer) van zijn vermogen vormt. Hij heeft dan geen recht op heffingsvrij vermogen.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden

op: 11 oktober 2006

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.