Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 15-04-2008, BD2950, 03/02642

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (België) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 52.173,=, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 51.547,=.

1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.

1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.

1.6. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.

1.7. Op grond van artikel 8:58 van de Awb heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.

1.9. Partijen hebben ter zitting verklaard geen bezwaar te hebben tegen de wijziging in de samenstelling van de kamer.

1.10. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.

1.11. Belanghebbende heeft in verband met zijn ter nadere zitting gewijzigde stellingname zijn aanvullend beroepschrift bij brief van 4 januari 2006 herschreven, welke versie het Hof voor het vervolg tot uitgangspunt neemt.

1.12. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.

2.1. Belanghebbende, geboren op 3 maart 1968, heeft de Nederlandse nationaliteit, is buiten gemeenschap van goederen gehuwd en woont sinds 1993 in Y (België).

2.3. Belanghebbende is op grond van artikel 13, lid 2, onderdeel a, van de Verordening nr. 1408/71 van de Raad van de Europese Unie van 14 juni 1971 verzekerd en premieplichtig in Nederland. De premieheffing is tussen partijen niet in geschil.

2.4. Belanghebbende heeft aangifte gedaan als buitenlands belastingplichtige naar een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 52.173,=. Belanghebbende heeft niet gekozen voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet). De aanslag, waarbij een bedrag van € 2.496,= aan gecombineerde heffingskorting is verrekend, is overeenkomstig de aangifte opgelegd.

2.5. In zijn tegen de aanslag gerichte bezwaarschrift verzocht belanghebbende alsnog een reisaftrek woon-werkverkeer van (na reiskostenvergoeding) € 626,= en een aftrek ter zake van rente en kosten met betrekking tot de in België gelegen eigen woning van per saldo € 3.917,=. Hij gaf daarbij uitdrukkelijk aan een rechtstreeks beroep te doen op EG-recht, met name het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: het HvJ EG) van 14 februari 1995, C-279/93, Schumacker, BNB 1995/187 (hierna: het arrest Schumacker), en niet te kiezen voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet.

2.6. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur uitsluitend de reisaftrek woon-werkverkeer in aanmerking genomen en bij de uitspraak het belastbare inkomen uit werk en woning in Nederland aldus vastgesteld op € 51.547,=.

2.7. Belanghebbende heeft in de in 1.11 bedoelde correspondentie bevestigd ter nadere zitting te hebben gekozen voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet.

2.8. Na de brieven van belanghebbende van 4 januari 2006 en van de Inspecteur van 16 januari 2006 zijn partijen het in zoverre eens over de samenstelling van het verzamelinkomen (het wereldinkomen van belanghebbende en zijn partner gezamenlijk) met toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet:

verzamelinkomen € 53.490,=,

met dien verstande dat belanghebbende stelt dat het belastbare inkomen uit werk en woning € 936,= minder moet bedragen vanwege in België over de aldaar gelegen eigen woning geheven onroerende voorheffing dan wel anderszins met deze dubbele belasting rekening moet worden gehouden.

2.9. Tussen partijen is na de in 1.10 bedoelde correspondentie niet in geschil dat het gemiddelde van de rendementsgrondslag buiten Nederland als bedoeld in artikel 9 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 gelijk is aan de in 2.8 opgenomen gemiddelde rendementsgrondslag.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft uiteindelijk, naar partijen ter zitting uitdrukkelijk hebben verklaard, het antwoord op de volgende vragen:

- Zijn de voorwaarden die aan toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet worden gesteld in strijd met het recht van de Europese Gemeenschappen?

- Moet Nederland de in België op de aldaar gelegen eigen woning geheven onroerende voorheffing ten bedrage van € 936,= op het inkomen uit werk en woning in mindering brengen dan wel anderszins met deze dubbele belasting rekening houden?

Met betrekking tot deze vragen is belanghebbende van oordeel, dat deze bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens de eerste zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

Tijdens de tweede zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Belanghebbende stelt dat artikel 2.5 van de Wet in verband met de daarin opgenomen voorwaarden in strijd is met het recht van de Europese Gemeenschappen, met name de artikelen 39 en 56 in verbinding met de artikelen 17 en 18 van het EG-verdrag (de verwijzing door belanghebbende naar artikel 48 van het EG-verdrag berust kennelijk op een verschrijving) en, wat artikel 56 van het EG-verdrag betreft, tevens in verbinding met het bepaalde in het Verdrag, met name artikel 25.

4.2. Belanghebbende heeft - behalve zijn grief van de niet verrekende Belgische onroerende voorheffing (zie 2.8) - niet gesteld en het Hof is evenmin gebleken dat zich feiten of omstandigheden hebben voorgedaan die, bij gegrondbevinding van de in 4.1 bedoelde grieven, zouden kunnen leiden tot een lagere aanslag dan die, welke reeds uit de in 2.8 bedoelde overeenstemming tussen partijen voortvloeit. Hetgeen belanghebbende stelt, kan naar het oordeel van het Hof slechts worden betrokken in een geschil over een aanslag, die op grond van het bepaalde in artikel 2.5 van de Wet hoger is dan de aanslag, die zou hebben te gelden voor een binnenlands belastingplichtige, die in overigens vergelijkbare omstandigheden verkeert en op wie die bepaling niet van toepassing is. Van een zodanig geval is - afgezien van hetgeen hierna wordt overwogen omtrent de Belgische onroerende voorheffing - hier geen sprake, zodat om deze reden die grieven falen.

4.3. Belanghebbende en de Inspecteur houdt dan nog verdeeld de vraag of de in België over de aldaar gelegen eigen woning geheven onroerende voorheffing ten bedrage van € 936,= op het inkomen uit werk en woning in Nederland in mindering kan worden gebracht, dan wel anderszins met deze dubbele belasting rekening moet worden gehouden.

4.4. Artikel 3.120, lid 1, van de Wet luidt als volgt:

De Wet laat aldus niet toe, dat de onroerende voorheffing als aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning in mindering wordt gebracht.

4.4.1. Dit is naar het oordeel van het Hof echter niet in overeenstemming met het direct werkende gemeenschapsrecht betreffende het vrije verkeer van personen.

"In het geval van een niet-ingezetene die het grootste deel van zijn inkomen en nagenoeg zijn gehele gezinsinkomen verwerft in een andere Lid-Staat dan de woonstaat, is de discriminatie gelegen in het feit dat met de persoonlijke en de gezinssituatie van deze niet-ingezetene noch in de woonstaat noch in de staat waarin hij werkzaam is, rekening wordt gehouden." (paragraaf 38).

4.4.3. Echter, door de invoering van meergenoemd artikel 2.5 heeft Nederland niet alleen de aftrekpost van de hypotheekrente voor de buitenlandse belastingplichtigen geïntroduceerd, maar ook de positieve inkomsten uit eigen woning - in de vorm van het eigenwoningforfait - in de Nederlandse heffingsmaatstaf betrokken. Dit heeft tot gevolg dat naast België nu ook Nederland over het positieve element van de belastbare inkomsten uit eigen woning heft, terwijl Nederland krachtens artikel 6 van het Verdrag dat heffingsrecht niet heeft.

Door bij de bepaling van de Nederlandse belasting geen rekening te houden met de in België reeds geheven belasting over hetzelfde inkomensbestanddeel, veroorzaakt Nederland aldus bij belanghebbende een last die niet ook op in Nederland ingezeten belastingbetalers in een gelijke situatie rust. In die zin wordt dus de binnenkomende grenswerknemer zwaarder belast dan zijn in Nederland ingezeten collega met wie hij op de Europese arbeidsmarkt concurreert, hetgeen door de Europese jurisprudentie wordt afgekeurd.

Nu Nederland deze hogere last op grensoverschrijdend verkeer (in vergelijking met een binnenlandse situatie) door de invoering van meergenoemd artikel 2.5 heeft veroorzaakt, ligt het naar het oordeel van het Hof op de weg van Nederland deze hogere last weer weg te nemen.

4.4.5. Het Hof verwijst voorts naar de jurisprudentie van het HvJ EG op het gebied van de indirecte belastingen, waarin het HvJ EG in paragraaf 34 van de zaak 15/81, Gaston Schul, (zie ook 134/83, Abbink; 47/84, Schul 2; 39/85, Bergeres-Becque; 120/88, Commissie v. Italië; 119/89, Commissie v. Spanje; 159/89, Commissie v. Griekenland; 276/91, Commissie v. Frankrijk) tot de conclusie is gekomen dat de toepassing van artikel 95 (nu artikel 90) van het EG-verdrag vereist dat de lidstaat van invoer de in de lidstaat van uitvoer geheven BTW in aanmerking neemt, en wel door de bij invoer verschuldigde BTW te verminderen met het restant van de door de lidstaat van uitvoer geheven BTW, dat op het tijdstip van invoer nog in de waarde van het product is begrepen.

4.4.6. Het HvJ EG gaat hierbij voorbij aan het uitdrukkelijk aangehaalde argument van de lidstaten, de Raad en de Commissie, dat de afschaffing van een dergelijke cumulatie van heffingen binnen de Europese Gemeenschap, hoe wenselijk ook, alleen kan geschieden door een geleidelijke harmonisatie van de nationale belastingstelsels, en dat de cumulatie van belastingen voortvloeit uit het feit dat het EG-verdrag de fiscale grenzen heeft laten voortbestaan, doordat het de bevoegdheid terzake van binnenlandse belastingen heeft voorbehouden aan de lidstaten.

4.4.7. Illustratief in dezen is ook de uitspraak van het HvJ EG in de zaak 249/84, Profant, waarin het in paragraaf 26 tot de conclusie kwam:

"Bijgevolg zijn de belastingautoriteiten van een Lid-Staat verplicht bij de toepassing van hun nationale wetgeving inzake vrijstellingen van BTW op door studenten uit een ander Lid-Staat gebruikte motorrijtuigen, het begrip tijdelijke invoer derwijze toe te passen, dat zij de vrijheid van de onderdanen van de Lidstaten om te studeren in de Lid-Staat van hun keuze, niet door dubbele belasting van de betrokken motorrijtuigen beperken.".

4.4.8. Ook kan de uitspraak van het HvJ EG in de zaak C-513/04, Kerckhaert-Morres, aan deze conclusie geen afbreuk doen. Het HvJ EG erkende in die uitspraak weliswaar dat het, in de huidige stand van het gemeenschapsrecht, aan de lidstaten is om door middel van belastingverdragen de nadelige gevolgen weg te nemen van de parallelle uitoefening van belastingbevoegdheid door twee lidstaten, met name door de toepassing van de in de internationale belastingpraktijk gehanteerde verdelingscriteria. Het HvJ EG gaf daarmee echter niet het recht aan de lidstaten om, in afwijking van de, in het toepasselijke belastingverdrag, gehanteerde verdelingscriteria, bij grensoverschrijdende situaties een last te veroorzaken, die niet ook op ingezeten belastingbetalers rust, en om dus in die zin de binnenkomende niet-ingezeten werknemer zwaarder te belasten dan zijn ingezeten collega.

4.5. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogene, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur aan belanghebbende ten onrechte geen aftrek heeft verleend voor het bedrag van € 936,=, zijnde de in België verschuldigde onroerende voorheffing over de aldaar gelegen eigen woning. Het gelijk is dan ook in zoverre aan belanghebbende en het beroep moet gegrond worden verklaard.

5. Griffierecht

Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Awb dient aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te worden vergoed.

6. Proceskosten

7. Beslissing

Aldus gedaan op 15 april 2008 door J.W. van der Voort, voorzitter, J. Swinkels en S. van Thiel, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 15 april 2008

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.