Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 31-10-2008, BH0227, 07/00519

Schriftelijke uitspraak op het hoger beroep van

tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 oktober 2007, nummer AWB 06/5856 in het geding tussen

belanghebbende

en

betreffende na te noemen aanslag.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.578 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.476, zonder heffingsrente, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 28 augustus 2008 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Belanghebbende, geboren op 11 maart 1926, woont sinds 25 mei 1994 in Duitsland. Zij heeft in 2004 niet gekozen voor de behandeling als binnenlandse belastingplichtige.

2.2. In 2004 heeft belanghebbende een AOW-uitkering genoten van € 11.578, waarop € 18 loonbelasting is ingehouden. Daarnaast genoot belanghebbende in dat jaar een pensioen, waarover in Duitsland de inkomstenbelasting werd geheven. Dit pensioen was hoger dan de AOW-uitkering.

2.3. Belanghebbende is eigenaar van een onroerende zaak gelegen aan de B-straat 22 te 0000 XX C in Nederland (hierna: de onroerende zaak) met een WOZ waarde van € 211.915. De onroerende zaak stond belanghebbende in 2004 ter beschikking en is geen eigen woning in de zin van artikel 3.111 Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001). Er rustte op de onroerende zaak in 2004 geen hypotheek.

2.4. Belanghebbende was in 2004 eigenaar van een woning in Duitsland, welke woning haar in dat jaar als hoofdverblijf ter beschikking stond en waarvan de waarde tussen € 50.000 en € 100.000 lag.

2.6. Belanghebbende is op 26 september 2005 tegen de bij de voorlopige aanslag in rekening gebrachte heffingsrente in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft bij uitspraak van 4 november 2005 het bezwaar afgewezen.

2.7. Aan belanghebbende is met dagtekening 9 augustus 2006, zonder berekening van heffingsrente, de definitieve aanslag inkomstenbelasting 2004 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.578 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.476. De verschuldigde inkomstenbelasting bedraagt € 2.657. Rekening houdend met de ingehouden loonheffing van € 18 en de voorlopige aanslag van € 2.639, resteert een te betalen bedrag van nihil.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft, naar belanghebbende ter zitting heeft verklaard, het antwoord op de volgende vragen:

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Belanghebbende stelt, dat de heffing in Box III over de onroerende zaak in strijd is met het Verdrag, omdat deze heffing niet genoemd zou zijn in het Verdrag. Het Hof kan belanghebbende in die stelling niet volgen. In artikel 1, lid 2, onder 2, sub a en f, van het Verdrag wordt onder belastingen in de zin van het Verdrag genoemd in het Koninkrijk der Nederlanden de inkomstenbelasting respectievelijk de vermogensbelasting. Lid 3 van dat artikel bepaalt:

"De Overeenkomst zal van toepassing zijn op elke andere belasting van in wezen gelijke of gelijksoortige aard, die na de ondertekening van de Overeenkomst in een van de Staten wordt ingevoerd."

Het Hof is van oordeel, dat de inkomstenbelasting geheven in Box III bestreken wordt door artikel 1 van het Verdrag.

Volgens de vraag 1b van het aangiftebiljet inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 2004 heeft belanghebbende de Duitse nationaliteit, zodat op haar in principe het bepaalde in artikel 24 van het Verdrag van toepassing is. Niet in geschil is dat de onroerende zaak voor belanghebbende geen eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 vormt en dat de onroerende zaak belanghebbende in 2004 ter beschikking stond. Onderdanen van Nederland die, evenals belanghebbende in Duitsland wonen en een "tweede woning" in Nederland aanhouden, worden getroffen door dezelfde heffing in Box III als belanghebbende. Van enige strijd met artikel 24 van het Verdrag is daarom geen sprake. Het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag is daarom aan de zijde van de Inspecteur.

"2.6.2. (...) Strijd met gemeenschapsrecht kan alleen aan de orde zijn indien er een ongeoorloofd verschil in behandeling plaatsvindt tussen een binnenlands belastingplichtige en een buitenlands belastingplichtige met betrekking tot die tweede woning en welke overigens in dezelfde omstandigheden verkeren. Met betrekking tot de behandeling van de tweede woning in box 3 bestaat er geen verschil in behandeling tussen een binnenlands belastingplichtige en een buitenlands belastingplichtige zodat uit dien hoofden van strijdigheid met het gemeenschapsrecht geen sprake kan zijn. De stelling van de gemachtigde van belanghebbende dat de regeling een buitenlands belastingplichtige disproportioneel treft, moet derhalve in zoverre worden verworpen.

2.6.3. Voor zover belanghebbendes gemachtigde bedoeld heeft dat het achterwege laten van de toepassing van het heffingsvrij vermogen en de heffingskorting in geval de belastingplichtige buitenlands belastingplichtig is, in strijd is met het gemeenschapsrecht, merkt de rechtbank het volgende op. Strijd met gemeenschapsrecht kan alleen aan de orde zijn indien er een ongeoorloofd verschil in behandeling plaatsvindt tussen een binnenlands belastingplichtige en een buitenlands belastingplichtige indien deze overigens in dezelfde omstandigheden verkeren. De rechtbank is van oordeel dat een buitenlands belastingplichtige die het inkomen nagenoeg geheel buiten Nederland geniet en die het vermogen voor het belangrijkste deel niet in Nederland bezit, voor de heffing van inkomstenbelasting niet vergelijkbaar is met een binnenlands belastingplichtige. Belanghebbende is immers niet vergelijkbaar met een binnenlands belastingplichtige die zijn inkomen geheel of nagenoeg geheel in Nederland geniet en wiens vermogen voor het belangrijkste deel in Nederland bezit (vergelijk Hof van Justitie van de Europese gemeenschappen, 5 juli 2005, nummer C-376/03, ondermeer gepubliceerd in BNB 2006/1). De rechtbank is derhalve van oordeel dat ook op grond van het vorenoverwogene van strijdigheid met het gemeenschapsrecht geen sprake is."

Vaststaat dat belanghebbendes inkomen en vermogen niet geheel of nagenoeg geheel in Nederland wordt verworven respectievelijk ligt, zodat het aan haar onthouden van de aftrek niet strijdig is met het EG-Verdrag (zie arresten van het HvJ EG 14 februari 1995, C-279/93 (zaak Schumacker), BNB 1995/187, en 5 juli 2005, C-376/03, (zaak D), BNB 2006/1). Het gelijk is met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag aan de Inspecteur.

4.4. Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt, dat de Nederlandse ingezetenen, die een eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 bezitten, welke woning evenals de onroerende zaak niet bezwaard is met hypotheek, geen huurwaardeforfait hoeven aan te geven in Box I, terwijl belanghebbende de onroerende zaak voor de volle waarde in Box III moet aangeven. Belanghebbende ziet dit als discriminatie.

4.5. Het Hof overweegt ter zake als volgt. Van discriminatie kan sprake zijn, als gelijke gevallen ongelijk worden behandeld. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat haar situatie gelijk is aan de door haar aangehaalde situatie van een Nederlandse ingezetene met een eigen woning, dient haar beroep te worden verworpen, aangezien de onroerende zaak voor belanghebbende niet de eerste en eigen woning is maar 'slechts' de tweede woning is waardoor belanghebbende in zoverre reeds niet in dezelfde situatie verkeert.

4.6. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat haar geval, hoewel niet gelijk aan het door haar geschetste geval van de ingezetene 'eigenwoningbezitter' zonder hypotheek, onevenredig ongelijk wordt behandeld, verwijst het Hof naar het arrest van de Hoge Raad 8 augustus 2008, nr. 07/10150, gepubliceerd in VN 2008/38.6, waarin overwogen wordt:

"(...) 3.3. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een met artikel 26 IVBPR, artikel 14 EVRM of artikel 1 van het Twaalfde protocol bij het EVRM strijdige ongelijke behandeling, moet worden vooropgesteld dat die bepalingen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, zaak Della Ciaja/Italië, BNB 2002/398). Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd tenzij dat oordeel van redelijke grond ontbloot is (EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, zaak M.A. en anderen tegen Finland, V-N 2003/52.2). Naar deze criteria beoordeeld kan, mede gelet op de bedoeling van de wetgever om een positieve prikkel te geven voor de financiering van de eigen woning uit eigen middelen (Kamerstukken II 2003/4, 29209, nr. 3, blz. 2), niet worden gezegd dat de wetgever met het treffen van de in artikel 3.123a Wet IB 2001 opgenomen regeling voor de aftrek wegens geen of geringe eigen woningschuld de hiervoor voormelde verdragsbepalingen heeft geschonden. Het middel, dat uitgaat van een andere opvatting, faalt derhalve. (...)"

De Hoge Raad acht al geen ongerechtvaardigde discriminatie aanwezig tussen eigenwoningbezitters onderling. De wetgever heeft naar het oordeel van de Hoge Raad met het treffen van de in artikel 3.123a Wet IB 2001 opgenomen regeling zijn ruime beoordelingsvrijheid niet overschreden in gelijke gevallen van ingezetene 'eigenwoningbezitters'. Naar het oordeel van het Hof geldt zulks dan te meer in het ongelijke geval van bezitters van een tweede woning, zoals belanghebbende.

4.7. De derde in geschil zijnde vraag dient ontkennend te worden beantwoord; het gelijk is aan de Inspecteur.

4.8. Met betrekking tot de bij de voorlopige aanslag in rekening gebrachte heffingsrente stelt belanghebbende in haar beroepschrift in hoger beroep, dat zij op haar bezwaar tegen de voorlopige aanslag geen uitspraak - en derhalve geen nadere motivering met betrekking tot de in rekening gebrachte heffingsrente - heeft ontvangen en dat zij er daarom op mocht vertrouwen, dat zij bij de definitieve aanslag die heffingsrente terug zou krijgen.

4.9. De Inspecteur heeft als bijlage bij zijn verweerschrift in hoger beroep een afschrift van de uitspraak van 4 november 2005 gevoegd op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de heffingsrente begrepen in de voorlopige aanslag. Ter zitting heeft belanghebbende toegegeven, dat het feit dat zij die uitspraak niet heeft ontvangen, te wijten is aan de slechte postbezorging op het door haar opgegeven adres. Volgens belanghebbende "ging er veel fout met de postbezorging op dat adres". Nu belanghebbende dat adres destijds zelf heeft gekozen als haar correspondentieadres in het verkeer tussen haar en de Inspecteur, dient het risico, dat zij de uitspraak niet heeft ontvangen, naar het oordeel van het Hof, voor haar rekening te komen en kan haar beroep op het vertrouwensbeginsel daarom niet worden gehonoreerd.

4.10. Wellicht ten overvloede overweegt het Hof ter zake het volgende. Nu de definitieve aanslag geen te betalen bedrag aan belasting aangaf, was er ook geen plaats voor berekening van enige heffingsrente. Het enkele feit, dat belanghebbende de uitspraak op haar bezwaarschrift tegen de voorlopige aanslag ten tijde van de ontvangst van de definitieve aanslag (nog) niet heeft ontvangen, kon bij haar niet de indruk hebben gewekt, dat de heffingsrente die in rekening is gebracht op een eerdere aanslag, teruggegeven zou worden. Voor een geslaagd beroep op vertrouwensbeginsel is nodig, dat de Inspecteur bij belanghebbende de indruk heeft gewekt, dat hij ter zake van de heffingsrente een bewuste standpunt heeft ingenomen. Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden gesteld en het Hof is ook ambtshalve van dergelijke feiten en omstandigheden niet gebleken, waaruit van zo een bewuste standpuntbepaling door de Inspecteur zou blijken. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel faalt ook daarom.

4.11. Voor zover belanghebbende er over klaagt, dat de Inspecteur zelf het tijdstip, waarop de aanslag wordt vastgesteld en "naar believen derhalve de hoogte van de heffingsrente" kan bepalen, verwijst het Hof naar het arrest van de Hoge Raad 22 maart 2000, nr. 35 155, BNB 2000/175, door de Inspecteur aangehaald in zijn verweerschrift in hoger beroep, waarin de Hoge Raad overwoog:

(...)3.4. Het Hof heeft geoordeeld, in cassatie niet bestreden, dat de door belanghebbende in het ingediende aangiftebiljet verstrekte gegevens niet van zodanige aard en omvang zijn dat de Inspecteur aan de hand daarvan zonder nader onderzoek een (voorlopige) aanslag naar het juiste belastbare inkomen had kunnen opleggen, en dat het aangiftebiljet niet is ingediend binnen het in artikel 30a, lid 3, onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst tot 1 juni 1996) bedoelde (drempel) tijdvak, dat in casu eindigde op 31 maart 1995. Het heeft vervolgens geoordeeld dat de heffingsrente terecht in rekening is gebracht. Het meer subsidiaire middel betoogt dat van het tijdsverloop van 27 maanden tussen 1 april 1995 (begin van het tijdvak waarover de heffingsrente is berekend) en het tijdstip waarop de aanslag is opgelegd een groot deel (ruim 23 maanden) het gevolg is van een aan de Inspecteur toe te rekenen vertraging, en dat zulks ertoe dient te leiden dat geen heffingsrente in rekening kan worden gebracht. Het middel faalt aangezien, ook al zou de Inspecteur de aanslag eerder hebben kunnen opleggen, de regeling van artikel 30h (voorheen 30c) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst tot en met 30 juni 1997) naar tekst en strekking geen ruimte biedt om in een geval als het onderhavige op die grond het in rekening brengen van heffingsrente achterwege te laten."

Blijkens de stempel op de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2004, welke aangifte door belanghebbende gedagtekend is 30 maart 2005, is de aangifte bij de Inspecteur ingekomen op 6 april 2005. De voorlopige aanslag is opgelegd met dagtekening 10 augustus 2005. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd, dat in een geval als het onderhavige het in rekening brengen van heffingsrente ten onrechte is geschied.

4.12. Voor belanghebbendes stelling dat de loonheffing ingehouden op de AOW-uitkering als eindheffing is te beschouwen, zodat belanghebbende er op mocht vertrouwen dat bij haar ter zake via de definitieve aanslag geen inkomstenbelasting meer wordt geheven, ontbreekt iedere wettelijke grondslag. De vijfde in geschil zijnde vraag dient naar het oordeel van het Hof daarom ontkennend te worden beantwoord. Het gelijk is in dezen aan de zijde van de Inspecteur.

4.13. Ten slotte klaagt belanghebbende over het feit, dat de Inspecteur in de uitspraak op het bezwaarschrift niet is ingegaan op haar grieven. Belanghebbende stelt, dat indien de uitspraak wel was gemotiveerd, zij wellicht geen beroep bij de Rechtbank had ingesteld en derhalve geen kosten had gemaakt. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard, dat het uitblijven van de motivering veroorzaakt was door het feit, dat het bezwaarschrift onduidelijk was geredigeerd. Het Hof kan de Inspecteur daarin niet volgen. Belanghebbende heeft immers duidelijk in het bezwaarschrift het volgende gesteld:

"(...) Met de loonheffing van de AOW is deze loonheffing definitief, het staat u niet vrij daar later iets anders van te maken. De burger mag erop vertrouwen dat de door de uitkeringsinstantie ingehouden loonheffing de eindheffing is voor wat betreft deze inkomsten.

De heffing in box 3 in strijd is met het gemeenschapsrecht nu de "in het EG-buitenland wonende EG burger geen heffingsvrije voet heeft, terwijl een in Nederland wonende Nederlander dat wel heeft voor buitenlands vermogen. Dit is discriminatie van de in het buitenland wonende EG-buitenlander. (...)"

4.14. Niet in geschil is, dat de gemachtigde als beroepsgemachtigde moet worden aangemerkt. Voorts is door belanghebbende ter zitting gesteld en door de Inspecteur onvoldoende weersproken, dat er ter zake van beide beroepsprocedures kosten zijn gemaakt. Het Hof zal een proceskostenvergoeding toekennen zoals hierna bepaald.

4.15. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen, met uitzondering van de zesde vraag, aan de zijde van de Inspecteur, dient het hoger beroep van belanghebbende gegrond te worden verklaard en dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd voor wat betreft haar beslissing betreffende de proceskosten.

5. Griffierecht

Gelet op hetgeen is overwogen onder 4.13 is het Hof van oordeel, dat redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 38 respectievelijk € 106 wordt vergoed.

6. Proceskosten

Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 644 ter zake van het beroep bij de Rechtbank en op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 644 ter zake van het hoger beroep bij het Hof, dat is totaal op € 1.288.

7. Beslissing

Aldus gedaan op 31 oktober 2008 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.