Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 20-01-2011, BQ2832, 09-00542

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

tweede meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 09/00542

Uitspraak op het hoger beroep van

X B.V.

gevestigd te Y,

hierna: belanghebbende,

de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst,

hierna: de Inspecteur,

1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 288.

Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1. F maakt bij de uitwerking van de vastgoedleases waarbij zij optreedt als lessor veelvuldig gebruik van de navolgende structuur. De lessee vervreemdt haar vastgoed aan F onder de ontbindende voorwaarde dat lessee te zijner tijd gebruik maakt van de haar in het kader van de sale- and leaseback verleende optierechten tot koop van het vastgoed. Veelal is deze optie gekoppeld aan een looptijd van de lease van 10 respectievelijk 15 jaar. Het inroepen van de koopoptie doet alsdan de ontbindende voorwaarde in vervulling gaan, hetgeen wordt geconstateerd bij notari?le akte die wordt ingeschreven in de openbare registers. Het al of niet in vervulling gaan van de ontbindende voorwaarde is afhankelijk van een onzekere gebeurtenis aangezien de lessee noch in juridische- noch in economische zin verplicht is om van de koopoptie gebruik te maken en het optierecht vervalt bovendien indien lessee niet aan al haar verplichtingen jegens lessor voldoet.

Voor de volledigheid citeer ik uit een willekeurige offerte van F de passage met betrekking tot de koopopties:

Keuze na 10 jaar; na 10 jaar heeft....de mogelijkheid onroerende zaak van F B.V. te kopen voor een bedrag van NLG 3.867.500,- dan wel de huur voort te zetten tot en met het vijftiende jaar tegen een huurtermijn van NLG 95.667,00 per kwartaal. Keuze na 15 jaar: na 15 jaar heeft ....de volgende mogelijkheden:

a. de huur met een periode van vijf jaar te verlengen tegen de alsdan geldende markthuur, met een minimum van de laatst geldende huurprijs,

b. de onroerende zaak van F B.V. te kopen voor de marktwaarde met als minimum de boekwaarde volgens de administratie van F B.V.

c. de onroerende zaak aan F B.V. ter beschikking te stellen.

Voorts citeer ik uit een willekeurige akte van levering waarbij F de eigendom verwerft onder ontbindende voorwaarde, de passage met betrekking tot die ontbindende voorwaarde:

Volgens verklaring van partijen is deze overeenkomst van verkoop

en koop en de levering van het Verkochte gesloten onder de volgende

ontbindende voorwaarden:

1. dat Verkoper gebruik maakt van voor hem uit de Huurovereenkomst voortvloeiende rechten tot terugkoop van het Verkochte - tussentijdse terugkoop uitdrukkelijk daaronder begrepen - en de alsdan aan Koper verschuldigde koopprijs aan hem is voldaan.

Partijen verklaren voorts dat de vervulling van deze ontbindende voorwaarde niet zal leiden tot andere verplichtingen tot ongedaanmaking als bedoeld in artikel 6:24 lid 1 van het Burgerlijk Wetboek, dan die welke voortvloeien uit de rechtsverhouding tussen partijen zoals neergelegd in voormelde offerte;

bedoelde rechten tot terugkoop voortvloeiende uit de Huurovereenkomst luiden woordelijk als volgt:

enzovoorts.

Van de vervulling van de ontbindende voorwaarde of het vervallen daarvan zal zo spoedig mogelijk nadat voormeld rechtsfeit zich heeft voorgedaan een notari?le akte-houdende de vaststelling van dit rechtsfeit- worden opgemaakt en ingeschreven in de openbare registers.

Artikel 19 Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: "Wbvr") bepaalt dat teruggaaf van (overdrachts-)belasting wordt verleend indien de toestand van voor de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld als gevolg van de vervulling van een ontbindende voorwaarde.

Feitelijk is de zin van het genot over de zaak en rechtens in de zin van dezelfde rechtspositie ten opzichte van de zaak. Aan beide elementen wordt in bedoelde gevallen voldaan aangezien F de feitelijke beschikkingsmacht n? uitoefening van de optie bij lessee laat en de rechtspositie die lessee had ten aanzien van de zaak v??r de levering aan F krijgt zij terug.

Ik ben met F van mening dat de ontbindende voorwaarde, zoals hiervoor omschreven en geciteerd, een ontbindende voorwaarde is zoals bedoeld in artikel 19 Wbvr en dat bij de vervulling daarvan derhalve sprake is van een vrijgestelde verkrijging in de zin van artikel 15 lid 1 onderdeel r Wbvr respectievelijk van teruggave van de destijds - bij de levering onder diezelfde ontbindende voorwaarde - betaalde belasting.

De hiervoor bedoelde nuanceringen betreffende de volgende situaties:

A. Stel dat er ten aanzien van het registergoed dat oorspronkelijk wordt geleverd door de lessee aan F tijdens de looptijd van het lease-contract investeringen worden gedaan voor rekening van de lessee. Indien vervolgens bij de uitoefening van de koopoptie na afloop van het leasecontract voor deze investeringen géén vergoeding uit hoofde van de uitoefening van het koopoptierecht wordt betaald door lessee, dan laat dit onverlet de toepassing van:

i) de restitutieregeling ex artikel 19 Wet belastingen van rechtsverkeer (hierna: "Wbvr") voor de gehele oorspronkelijk geheven overdrachtsbelasting, respectievelijk,

ii) de vrijstelling ex artikel 15 lid 1 letter r Wbvr voor (de waarde van) het oorspronkelijk geleverde registergoed en geeft dit daarnaast de mogelijkheid van toepassing van de vrijstelling ex artikel 15 lid 1 letter i Wbvr voor (de waarde van) het gedeelte van het registergoed dat verband houdt met bedoelde investeringen.

2.3. Belanghebbende, althans haar rechtsvoorganger (hierna ook verkoper) had in 2000 al de in de brief beschreven weg, een zogenaamde sale lease back, ingeslagen onder meer met het registergoed.

Dat was in 1996 al verkocht en geleverd onder de in de brief beschreven ontbindende voorwaarde en op dezelfde datum teruggehuurd met de in de brief gemelde terugkoopoptie (hierna: de optie).

2.4. Belanghebbende oefende op 30 november 2004 de optie uit. Dit leidde in 2005 tot de in 1.1. bedoelde verkrijging.

Ter zake van die verkrijging is door de notaris op akte overdrachtbelasting voldaan en daartegen is bezwaar gemaakt met een beroep op de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter r, van de Wet op belastingen van Rechtsverkeer 1970 (hierna: de Wet).

2.9. Belanghebbende heeft bij brief van 23 november 2010 onder meer een verklaring van G overgelegd.

Daarin worden de uitgangspunten van koper en verkoper om te komen tot volledige ongedaanmaking overgenomen en de uitvoering daarvan nagerekend.

Partijen zijn er daartoe van uitgegaan dat niet kan worden volstaan met restitutie van de koopsom, maar ook met andere elementen rekening moet worden gehouden.

In het rapport worden daartoe 'de gehanteerde hoofdsommen met rente' vergeleken met 'de door de verhuurder aan huurder in rekening gebrachte huurtermijnen en de rente over het daarin begrepen aflossingsdeel'. De conclusie is dat die elementen bij de uitvoering van de gekozen uitgangspunten op juiste wijze zijn 'gerecapituleerd'.

Primair

Is de in 1.1. bedoelde verkrijging vrijgesteld op grond van artikel 15, lid 1, letter r, van de Wet?

Subsidiair

Zo niet, verzetten beginselen van behoorlijk bestuur zich dan tegen de heffing overdrachtsbelasting?

3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

4.1.1. Bij beide geschilpunten is de vraag aan de orde of niet alleen rechtens maar ook feitelijk sprake is van herstel als vereist in artikel 19 van de Wet. Anders dan de Rechtbank is het Hof van oordeel dat hieraan is voldaan.

Het Hof stelt daarbij voorop dat het na verloop van jaren heel moeilijk, zo niet onmogelijk is feitelijk herstel perfect te realiseren zodat toepassing van de vrijstelling daarop niet te snel mag stranden, om te voorkomen dat de mogelijkheid van herstel een dode letter zou worden.

Het Hof stelt verder voorop dat, naar vaststaat, partijen niet gelieerd zijn. Het Hof acht aannemelijk dat partijen de bedoeling hadden ongerechtvaardigde verrijking over en weer te voorkomen.

Het Hof is gezien de kennis en ervaring van partijen van oordeel, dat zij tot het voorkomen daarvan zeer wel in staat moeten worden geacht. Zij hebben daarvan ook blijk gegeven, onder meer door de hierboven in 2.9 genoemde berekeningen van G.

4.1.2. Het voorgaande geeft het Hof aanleiding de door partijen gekozen feitelijke weg om te komen tot herstel marginaal te toetsen. Het Hof vindt daarbij dat de Rechtbank te gemakkelijk heeft geoordeeld dat van het vereiste herstel onvoldoende is gebleken. Het Hof gaat ook voorbij aan de nadere kritiek die de Inspecteur in hoger beroep heeft op het herstel, omdat de wijze waarop het herstel berekend wordt, de daarbij te gebruiken formules en rentestanden, altijd in zekere mate arbitrair zijn.

Naar het oordeel van het Hof is voldoende gebleken van het vereiste herstel.

4.4.1. In 1996 vonden de 'verkoop en terughuur' plaats.

In de zomer 2000 ontving belanghebbendes notaris de brief waarin in algemene bewoordingen vrijstelling van overdrachtsbelasting wordt verleend bij de daarbij een aantal keren gevolgde juridische weg.

Eind 2004 oefende belanghebbende de terugkoopoptie uit.

In het voorjaar van 2005 greep de Staatssecretaris in.

4.4.2. Belanghebbende had in 2004 dus nog de keus. Zij kon de optie inroepen. Zij kon ook besluiten de optie niet in te roepen. Bij het maken van die keus vertrouwde zij naar zij stelt op de brief uit 2000. Het Hof acht dat aannemelijk.

Het Hof wijst daarbij nog op het volgende:

4.5.1. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof desgevraagd ontkend dat belanghebbende in 2004 al kennis had van de brief. Toegegeven moet worden dat belanghebbendes gemachtigde met zijn procesgedrag aanleiding heeft gegeven tot twijfel op dat punt. Belanghebbendes gemachtigde kwam immers pas bij de Rechtbank met de brief. In hoger beroep heeft het Hof daarom uitvoerig naar een verklaring gevraagd.

Die verklaringen zijn opgenomen in het proces-verbaal van de zitting van 8 december 2010 en komen er op neer dat de gemachtigde van belanghebbende heeft verklaard dat hij feitelijk onjuiste informatie heeft gegeven in zijn aanbiedingsbrief aan de Rechtbank en dat hij voor de werkelijke gang van zaken verder verwijst naar de ter zitting afgelegde verklaringen van notaris A en zijn cliënt directeur Huijbregts van belanghebbende.

Deze beiden hebben ter zitting naar het oordeel van het Hof geloofwaardig verklaard dat de Heer H kort na de terugontvangst van de voor akkoord getekende brief in 2000 van de inhoud van de brief op de hoogte is gebracht en dus zeker in 2004 kennis daarvan droeg.

4.6. Het gelijk is bij het tweede geschilpunt op grond van al het vorenoverwogene aan de zijde van belanghebbende. Het hoger beroep van belanghebbende is daarom gegrond. Artikel 15, lid 1, letter r, van de Wet is van toepassing op de in 1.1. bedoelde verkrijging.

4.7. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Staat aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 288 respectievelijk € 447, is in totaal € 735, te vergoeden.

Het Hof

- verklaart het hoger beroep gegrond

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank

- verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond

- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur

- gelast de teruggave van € 778.342 overdrachtsbelasting

- gelast dat de Staat aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 738 vergoedt, en

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 983,25.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.