Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 19-05-2011, BR6087, 09/00465

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

Tweede meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 09/00465

de Inspecteur van de Belastingdienst/Limburg,

hierna: de Inspecteur,

X B.V., gevestigd te Y,

hierna: belanghebbende,

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 22 juli 2006 voor het jaar 2002 een aanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: de aanslag) opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 3.501.134. De aanslag is, na daartegen bij brief van

2 augustus 2006 gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur van 10 december 2007 gehandhaafd.

1.2. Belanghebbende heeft bij brief van 28 november 2007 tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar door de Inspecteur beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 285.

Belanghebbende heeft haar beroep bij brief van 27 december 2007 nader gemotiveerd. De Inspecteur heeft verweer gevoerd.

1.4. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

2.2. Belanghebbende heeft op 27 november 1998 een overeenkomst, getiteld G, gesloten met H (hierna: H) teneinde zich op het gebied van direct mail en direct marketing de diensten te verschaffen van de heer J (K) (hierna: L), die op dit terrein een grote reputatie bezit.

Deze overeenkomst behoort tot de gedingstukken en in onderdeel "2. Services" van de overeenkomst worden de te verrichten diensten beschreven (hierin wordt H aangeduid als "Consultant" en belanghebbende als "Company"):

"The Consultant agrees to provide services of an educational nature to the Company at all times at the Company's request, but not limited to, the following:

a) meet and communicate regularly with Company representatives, primarily by fax and phone, to advise on all maters related to training and marketing business and to design and suggest implementation procedures of a sales training system created for distributors of the Company;

b) teach and instruct the Company as to all aspects of marketing and advertising in connection with the Company's business and to all aspects of monthly letters to consumers in the Company's mail list including creating either offers and the copy in its entirety of provide critiques, headlines and direction at discretion of Consultant;

c) teach and instruct the Company as to all aspects of marketing and distribution of products and services of the Company's product line and to all aspects of increasing the business-to-business sales including creating the copy, offers and direction of sales letters and the creation of a MLM business;

d) teach and instruct the Company upon the development of new products; and

e) such other services as may be required by the Company and as mutually agreed upon by the Company and the Consultant."

2.3. Voor L (via H) vormt de verkrijging van een belang in het kapitaal van de opdrachtgevers een essentieel element in de overeenkomsten die hij met hen sluit. Daarmee voorkomt hij dat hij, in de situaties dat zijn marketing strategie succes heeft en men niet langer tegen betaling gebruik wil maken van zijn diensten, verder verstoken zou blijven van inkomsten.

L heeft een belang in H. H is gevestigd op de Britse Maagdeneilanden en aldaar vrijgesteld van belastingheffing.

2.4. Van de aandelen in het kapitaal van belanghebbende wordt na totstandkoming van de in 2.2 genoemde overeenkomst 80 percent gehouden door A en 20 percent door H.

Op 22 februari 1999 heeft A zijn (resterend) belang overgedragen aan M B.V., waarvan hij enig aandeelhouder is. Aan de houders van de aandelen in het kapitaal van belanghebbende is - in elk geval tot en met 2003 - geen dividend uitgekeerd.

2.7.1. Bij belanghebbende is op 12 mei 2004 door de Inspecteur een vooronderzoek gestart, dat op 13 september 2004 is vervolgd als een deelonderzoek naar de aanvaardbaarheid van een drietal elementen van de door belanghebbende ingediende aangiften voor de vennootschapsbelasting over de jaren 1999 tot en met 2003. Voor deze onderzoeken heeft belanghebbende haar gehele administratie aan de Inspecteur ter beschikking gesteld. De beoordeelde elementen van het deelonderzoek zijn:

I Waardering van debiteuren;

II Vorming van een pensioenvoorziening;

III Aanvaardbaarheid van de in aftrek gebrachte kosten van H. Van de bevindingen van het deelonderzoek is een conceptrapport opgemaakt dat op 18 februari 2005 is besproken door belanghebbende en de Inspecteur.

Met betrekking tot de waardering van de post debiteuren heeft dit onderzoek aanleiding gegeven tot een verhoging van de belastbare winst over het jaar 2003 ten bedrage van € 56.800; deze correctie is niet in geschil.

2.7.2. Omdat in de communicatie tussen belanghebbende en L het e-mailverkeer een centrale plaats inneemt, heeft de Inspecteur met betrekking tot de kosten van H - het derde element van het deelonderzoek - verzocht om integrale inzage in de bij belanghebbende nog aanwezige e-mailbestanden. Over dit verzoek hebben zich een langdurige discussie en een uitgebreide briefwisseling ontsponnen. In dat kader heeft belanghebbende bij brief van 10 maart 2005 een ordner met

e-mailberichten tussen haar en L in geprinte vorm verstrekt. Die berichten hebben betrekking op de aard en de inhoud van de door L verrichte werkzaamheden en zijn gewisseld in de periode 19 maart 2002 tot en met 10 november 2004. Deze ordner met e-mailberichten behoort tot de stukken.

Belanghebbende heeft bij haar brief van 22 juni 2005 een CD-rom met kopgegevens van e-mailberichten van vijf van haar functionarissen uit de jaren 2002 en 2003 overgelegd en de Inspecteur voorgesteld na onderzoek zijnerzijds kenbaar te maken welke e-mailberichten hij integraal wenst te ontvangen. Bij brief van 6 juli 2005 heeft de Inspecteur (bij monde van de heer R RE RA CISA, EDP-auditor) belanghebbende bericht dat hij deze CD-rom heeft ontvangen, dat het op de CD-rom verstrekte bestand de kopgegevens bevat van 52.838 e-mailberichten, welk bestand door hem goed te benaderen is en dat hij na een analyse van het communicatieverkeer via e-mail bij belanghebbende om een selectie van door belanghebbende ter inzage te verstrekken e-mailberichten zal verzoeken.

Dit verzoek heeft de Inspecteur nimmer gedaan. Van deze 52.838 e-mailberichten met kopgegevens heeft de Inspecteur, als bijlage 58 "Mails L", een uitdraai van zesentwintig pagina's van circa duizend e-mailberichten met kopgegevens, gewisseld met of door L in de jaren 2002 en 2003 overgelegd.

Belanghebbende heeft bij haar brief van 18 januari 2006 een CD-rom met de door de Inspecteur gevraagde inhoudsopgave van de fileserver verzonden. Deze CD-rom is zoekgeraakt bij de Belastingdienst en niet als gedingstuk overgelegd.

2.7.3. Met dagtekening 14 juni 2006 is in verband met het onder 2.7.1 vermelde deelonderzoek een rapport opgemaakt (hierna: het rapport), dat tot de gedingstukken behoort en waarin de standpunten van de Belastingdienst zijn opgenomen.

In het rapport is onder meer opgenomen:

Tijdens deze controle is gebleken dat S niet altijd voldoet aan de wettelijke bewaarplicht van artikel 52 lid 4 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (in het vervolg kortweg AWR genaamd). Dit is met name geconstateerd bij het digitaal alsmede schriftelijk bewaren van de ontvangen en verzonden e-mails. Deze passage van het rapport dient opgevat te worden als een uitdrukkelijke waarschuwing op dit punt.

Verder wijs ik er op dat het niet voldoen aan deze wettelijke bewaarplicht (...) in administratieve zin in de bezwaarfase omkering van de bewijslast met zich meebrengt. Dit is wettelijk bepaald in artikel 25 lid 6 letter b van de AWR. Aangezien er tot op zekere hoogte onduidelijkheid bestond over de wettelijke bewaarplicht op dit punt, zullen er in casu geen consequenties worden verbonden aan de bovengenoemde tekortkomingen. Dit is wel het geval vanaf de datum van het slotgesprek van 18 februari 2005.

Met betrekking tot dit punt kan verder nog verwezen worden naar onderdeel 4.3 van deze rapportage."

Jaren 2000 2001 2002 2003

Regulier fee US$ 120.000 144.000 144.000 216.000

Hfl 288.000 354.240

€ 130.688 160.747 149.616 176.150

Voorschot bonus fee € 100.000

(2002) 300.000

(2003)

Afrekening bonus fee € 179.712

(2002)

Totaal € 249.616 655.862

Jaren 2000 2001 2002 2003

Marketing € 1.441.348 4.081.777 8.861.173 19.042.914

Jaar Omzet Resultaat

1997 Hfl 219.273 -/-26.297

1998 Hfl 2.058.573 4.812

1999 Hfl 3.383.104 30.464

2000 Hfl 8.438.000 380.000

2001 € 12.406.000 1.420.000

2002 € 26.778.489 2.144.800

2003 € 51.556.957 800.740

2.11. Met betrekking tot de kosten van H is in het rapport het standpunt opgenomen de onder 2.8.1 vermelde (vetgedrukte) bedragen ad fl. 288.000, € 160.747, € 249.616 en € 655.862 voor de daarbij vermelde jaren niet in aftrek toe te laten.

Voor het jaar 2002 heeft de Inspecteur, dit standpunt volgend, de winst € 249.616 hoger vastgesteld dan het bedrag waarmee bij de ingediende aangifte rekening was gehouden. In zoverre is de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag afgeweken van de ingediende aangifte.

3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

In hoeverre zijn de door belanghebbende als ondernemingskosten verantwoorde consultancy fees ten bedrage van € 249.616 zakelijke uitgaven en daarmee aftrekbaar ter bepaling van het belastbare bedrag voor het onderhavige jaar?

3.2.2. De Inspecteur is primair van mening dat het volledige, onder 2.8.1 voor het onderhavige jaar vermelde vetgedrukte, bedrag aan verantwoorde consultancy fees niet aftrekbaar is, omdat belanghebbende niet heeft doen blijken dat sprake is van zakelijke uitgaven, noch dat de voor het onderhavige jaar opgelegde aanslag te hoog is vastgesteld.

Subsidiair is de Inspecteur van mening dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de verantwoorde bonus fees en hetgeen boven de contractueel overeengekomen reguliere fees is betaald zakelijke uitgaven zijn. Meer subsidiair is de Inspecteur van mening dat belanghebbende ten behoeve van de aandeelhouder op onzakelijke wijze is benadeeld door de betaling van bonus fees en van hetgeen is betaald boven de contractueel overeengekomen reguliere consultancy fee.

4.2. De rechtbank is evenwel van oordeel dat belanghebbende genoegzaam aannemelijk heeft gemaakt dat de bedragen, waarvan de inspecteur stelt dat deze voor iets anders zijn betaald dan voor de marketing adviezen van L, wél daarvoor zijn betaald. Hierbij overweegt de rechtbank dat het bedrag van € 149.616 - naar cijfermatig niet in geschil is - strookt met het bedrag van (12 x US$ 12.000 is) US$ 144.000 dat voor het onderhavige jaar aan reguliere consultancy fees is overeengekomen. De inspecteur heeft weliswaar ter zitting te kennen gegeven niet bekend te zijn met de inhoud van de overeenkomst, doch dit kan hem niet baten nu omtrent de inhoud van die overeenkomst (met inbegrip van de in 2.4 (in casu 2.5, Hof) vermelde wijzigingsovereenkomsten) alleen al uit het controlerapport voldoende blijkt en bovendien omdat de inspecteur feitelijk beschikt over afschriften van die overeenkomsten.

Verder acht de rechtbank aannemelijk dat de ten titel van bonus fees betaalde bedragen eveneens zien op de contractueel door H en feitelijk door L aan belanghebbende verleende diensten. De enkele omstandigheid dat het beloop hiervan is bepaald volgens een formule waarbij kennelijk mede rekening is gehouden met het relatieve aandeelhoudersbelang van H, is onvoldoende om die uitgaven (bijvoorbeeld als door belanghebbende uitgekeerd verkapt dividend) niet aftrekbaar achten."

4.2. De Inspecteur voert voor zijn primaire stelling in hoger beroep aan dat de Rechtbank ten onrechte de bewijslast niet heeft verzwaard, terwijl

- belanghebbende niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht van artikel 52 van de AWR en de inlichtingenverplichting van artikel 47 van de AWR;

- sprake is van onzakelijke uitgaven die ingevolge artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet VPB) in samenhang met artikel 3.8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet aftrekbaar van de winst zijn;

- er in de administratie van belanghebbende geen verrekenprijsadministratie is aangetroffen (zie artikel 8b van de Wet VPB)

èn dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat voor het onderhavige jaar de aanslag te hoog is vastgesteld.

4.3.3.1. De Inspecteur heeft in de door hem ingebrachte stukken van het geding en ter zitting naar voren gebracht dat sprake is van schending van de verplichtingen van artikel 52 van de AWR. Voor zijn standpunt baseert hij zich op de navolgende door hem omschreven feiten en omstandigheden. Uit de administratie van belanghebbende kan volgens de Inspecteur niet dan wel in onvoldoende mate worden vastgesteld:

- op welke wijze de onder 2.2 en 2.5 vermelde overeenkomsten tot stand zijn gekomen,

- of en zo ja in hoeverre tussen de contractspartijen tijdens de diverse stadia met elkaar is onderhandeld,

- of de contractuele voorwaarden ook tussen willekeurige derden tot stand zouden zijn gekomen,

- wanneer en door wie is beslist dat de betaling van fees van H op het rekeningnummer van P of Q moest geschieden,

- waarom regelmatig wordt afgeweken van de overeenkomsten,

- waarop de voorschotboekingen (ter zake van de bonus fees) zijn gebaseerd en op wiens initiatief deze boekingen plaatsvonden,

- of en zo ja welke additionele prestaties door H zijn verricht in relatie tot de bonus fees, waarom bonus fees zijn afgesproken en hoe de omvang van de bonus fees is bepaald.

Verder stelt de Inspecteur dat belanghebbende niet alle bescheiden heeft bewaard. Volgens de Inspecteur is er geen

e-mailverkeer tussen belanghebbendes medewerkers en L of H waargenomen, is er geen enkele (telefoon)notitie met betrekking tot de gesloten overeenkomsten aangetroffen, ontbreken de facturen van H van november en december 2000, van augustus tot en met oktober 2002 en van november en december 2003 en is er geen verrekenprijsadministratie.

4.3.4. Het Hof stelt voorop dat in deze procedure aan de orde is een juiste vaststelling voor het jaar 2002 van de belastbare winst voor de heffing van vennootschapsbelasting.

Anders dan de Inspecteur kennelijk betoogt, stelt de wet voor deze winstvaststelling geen specifieke eisen met betrekking tot de wijze waarop een belastingplichtige bewijs dient te leveren voor uitgaven ter zake van marketingadviezen. Dat een administratie waarin alle denkbare gegevens omtrent de wijze waarop de onder 2.2 en 2.5 vermelde overeenkomsten tot stand zijn gekomen, zijn aangepast en uitgevoerd mogelijk de voorkeur verdient, betekent niet dat belanghebbende op grond van enig voorschrift verplicht is voor een juiste berekening van de belastbare winst in het kader van de heffing van de vennootschapsbelasting van de onderhandelingen over de onder 2.2 vermelde overeenkomst of de onder 2.5 vermelde aanpassingen schriftelijke bewijsstukken op te maken.

Ook de omstandigheid dat naar de opvatting van de Inspecteur in de aan belanghebbende uitgereikte facturen onvoldoende nauwkeurig is omschreven waaruit de diensten van H of L feitelijk (concreet) hebben bestaan, brengt niet mee dat belanghebbende niet aan haar administratieverplichting heeft voldaan, zoals de Inspecteur stelt. Naar het oordeel van het Hof is van belang of aan de hand van de in de overeenkomsten beschreven diensten, de aan belanghebbende feitelijk verrichte diensten en de omschrijving van de diensten op de facturen tezamen beoordeeld kan worden of er sprake is van zakelijke diensten.

4.3.7. De Inspecteur heeft in de door hem ingebrachte stukken van het geding en ter zitting naar voren gebracht dat sprake is van schending van de verplichtingen van artikel 47 van de AWR, hetgeen door belanghebbende bestreden wordt. Voor zijn standpunt voert de Inspecteur aan dat belanghebbende bijzonder terughoudend gehoor heeft gegeven aan het inlichtingenverzoek met betrekking tot het e-mailverkeer, dat de Inspecteur een - naar het aantal medewerkers en naar de periode - beperkte inzage is verleend in het e-mailverkeer, waardoor aan de Inspecteur het marginale toetsingsrecht is onthouden en het reële gevaar is ontstaan dat fiscaal relevante informatie wordt achtergehouden, zonder dat de Inspecteur daar enige vorm van controle op kan uitoefenen. Naar het Hof begrijpt, doelt de Inspecteur hierbij op de omstandigheid dat L blijkens zijn website op internet ook adviezen met betrekking tot "tax strategies" en zogenoemde "tax havens" geeft en de Inspecteur wil beoordelen of daarvan bij belanghebbende ook sprake is. Het Hof merkt hierbij op dat ook voor andere de bedrijfsvoering aangaande adviezen, waaronder kunnen vallen de door de Inspecteur genoemde adviezen met betrekking tot "tax strategies" en zogenoemde "tax havens", de wet geen specifieke eisen voorschrijft met betrekking tot de wijze waarop een belastingplichtige bewijs dient te leveren voor de uitgaven ter zake van dergelijke zakelijke kosten. Belanghebbende heeft overigens gemotiveerd weersproken en verder geloofwaardig ter zitting ontkend dat L haar andere dan marketingadviezen heeft gegeven. Dat de Inspecteur geen e-mailberichten heeft kunnen waarnemen over andere dan marketingadviezen, brengt niet mee dat belanghebbende niet aan haar inlichtingen-verplichting heeft voldaan, zoals de Inspecteur voorstaat.

Ten overvloede merkt het Hof nog op, dat het Hof belanghebbende volgt in haar standpunt dat de deponering van een merknaam in Zwitserland, niets heeft te maken met "het werken met taxhavens", zoals de Inspecteur stelt.

4.3.10. In dit verband acht het Hof het volgende van belang:

- belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat haar groei te danken is aan de marketingadviezen van L,

- de omzet van belanghebbende is vanaf het jaar 1999 jaarlijks (soms meer dan) verdubbeld, zie 2.10, en bedraagt in het jaar 2002 € 26.778.489; het totaalbedrag aan marketinguitgaven in het jaar 2002 bedraagt € 8.861.173, zie 2.8.2, waarvan een bedrag van € 249.616 betrekking heeft op de uitgaven aan H;

- het totale marketingbudget voor het onderhavige jaar is 33,1 percent van de omzet van het jaar en het bedrag van de uitgaven aan H is 2,82 percent van dat totale marketingbudget en daarmee nog geen percent van de omzet.

"3.4.1. Voor (...) het beroep van de Inspecteur op schending van het bepaalde in de artikelen 47 en/of 49 AWR moet (...) voorop worden gesteld.

In een geval waarin op de belastingplichtige de bewijslast rust met betrekking tot een feitelijke omstandigheid die, indien aannemelijk, tot een lagere belasting zou leiden, heeft het niet-ingaan op een uitnodiging van de Inspecteur om inlichtingen te verstrekken geen gevolgen voor het door de belastingplichtige te leveren bewijs (vgl. HR 3 februari 2006, nr. 41329, LJN AV0821, BNB 2006/204 en nr. 41814, LJN AV0826, BNB 2006/205)."

4.4.3. De Inspecteur heeft in de door hem ingebrachte stukken van het geding en ter zitting naar voren gebracht dat sprake is van schending van de verplichtingen van artikel 8b van de Wet VPB. Voor zijn standpunt baseert hij zich op de navolgende, ook onder 4.3.3.1, omschreven feiten en omstandigheden. Uit de administratie van belanghebbende kan volgens de Inspecteur niet dan wel in onvoldoende mate worden vastgesteld:

- op welke wijze de onder 2.2 en 2.5 vermelde overeenkomsten tot stand zijn gekomen,

- of en zo ja in hoeverre tussen de contractspartijen tijdens de diverse stadia met elkaar is onderhandeld,

- of de contractuele voorwaarden ook tussen willekeurige derden tot stand zouden zijn gekomen,

- waarom regelmatig wordt afgeweken van de overeenkomsten,

- waarop de voorschotboekingen (ter zake van de bonus fees) zijn gebaseerd en op wiens initiatief deze zijn geboekt,

- of en zo ja welke additionele prestaties door H zijn verricht in relatie tot de bonus fees, waarom bonus fees zijn afgesproken en hoe de omvang van de bonus fees is bepaald.

En een verrekenprijsadministratie ontbreekt volgens hem.

"Ingeval de belastingplichtige duidelijk in gebreke blijft op het punt van het administratieve voorschrift, zal, gelet op de systematiek van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de bewijslast met betrekking tot de zakelijkheid van de gehanteerde verrekeningprijzen naar de belastingplichtige verschuiven. In dat geval moet de belastingplichtige aannemelijk maken dat de door hem gehanteerde verrekenprijs als een arm's-lengthprijs kan worden aangemerkt. De belastingplichtige is hierbij vrij in de wijze waarop hij dit aannemelijk maakt. (...)"

MvT, Kamerstukken II, 28 034, nr. 3, blz. 22."

4.4.6. De Inspecteur heeft aangevoerd dat H of L met de verwerving van aandelen een voldoende vergoeding heeft bedongen voor de te verrichten marketingadviezen en acht een als ondernemingskosten aftrekbare vergoeding niet zakelijk.

Belanghebbende verwijst voor de onderbouwing van de zakelijkheid van de onderhavige consultancy fees naar de onder 2.2 en 2.5 vermelde overeenkomsten en de onder 2.9 vermelde gegevens over vergoedingen voor de hier bedoelde diensten.

4.4.7. Het Hof volgt de Inspecteur niet in zijn standpunt. Het Hof stelt hierbij voorop dat de Inspecteur de onder 2.9 vermelde gegevens niet heeft bestreden. Verder is het Hof van oordeel dat, anders dan de Inspecteur meent, een vergoeding uitsluitend in de vorm van voordelen uit hoofde van een aandelenbezit juist zou neerkomen op onzakelijk handelen. Immers, in zakelijke verhoudingen zal voor het verlenen van marketingdiensten een vergoeding gerelateerd aan de verrichte werkzaamheden en de daarmee gemoeide arbeidstijd in rekening worden gebracht. Hierbij acht het Hof van belang, dat belanghebbende tot en met het jaar 2003 geen dividend heeft uitgekeerd, zie onder 2.4.

Voorts is het Hof van oordeel dat belanghebbende met de onder 2.2 en 2.5 vermelde overeenkomsten en de onder 2.9 verstrekte gegevens voldaan heeft aan de aan haar opgelegde verplichting met betrekking tot de verrekenprijsadministratie.

4.7.1. Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag de door belanghebbende ingediende aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het betreffende jaar heeft gevolgd en alleen een correctie heeft aangebracht met betrekking tot de door belanghebbende in aftrek gebrachte consultancy en voorschot bonus fees ten bedrage van € 249.616.

De Inspecteur heeft in de door hem ingebrachte stukken van het geding en ter zitting naar voren gebracht dat deze consultancy en voorschot bonus fees niet in aftrek toegelaten behoren te worden op grond van de door hem omschreven feiten en omstandigheden, dat sprake is van (deels) onzakelijke uitgaven en dat belanghebbende ten behoeve van haar aandeelhouders onzakelijk is benadeeld. De Inspecteur is van mening dat de onderhavige zaak (voldoende) vergelijkbaar is met de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 21 september 1994, BNB 1995/16 (hierna: BNB 1995/16).

4.9. Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende, met al hetgeen zij heeft aangevoerd, aannemelijk dat de uitgaven aan consultancy en voorschot bonus fees zijn gedaan met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Hierbij acht het Hof met name relevant dat belanghebbende onweersproken heeft gesteld dat de omzetstijging, zie 2.10, toe te schrijven is aan de marketingdiensten van L. De stelling van de Inspecteur dat hij niet kan beoordelen welke diensten L heeft verleend en dat de juridische werkelijkheid (volgens de onder 2.2 en 2.5 vermelde overeenkomsten) niet overeenkomt met hetgeen uit de administratie blijkt, meer in het bijzonder dat tegenover de uitgaven geen tegenprestatie staat, zie BNB 1995/16, verwerpt het Hof. Het Hof is van oordeel dat, zoals onder 4.3.5.2 is overwogen, aan de hand van de onder 2.7.2 genoemde e-mailberichten een duidelijk beeld kan worden verkregen van de door L verrichte diensten. Daarbij acht het Hof van belang dat in de kopgegevens van duizend van de 52.838 e-mailberichten, "Mails L", zie 2.7.2, toch menig kopgegeven wordt vermeld dat betrekking heeft op de diensten van L en/of op contacten met L over (omzet)cijfers.

Voorts heeft belanghebbende voor deze overeengekomen diensten in het onderhavige jaar niet meer betaald dan is overeengekomen aan reguliere consultancy fees. Dat een hoger bedrag voor marketingadviezen van L als kosten in het onderhavige jaar in aanmerking is genomen betreft een voorschot van, contractueel overeengekomen, bonus fees, waarvoor belanghebbende in het jaar 2003 een factuur heeft ontvangen en in dat jaar heeft betaald.

4.12. Aan het vorenstaande doet niet af dat H gevestigd is op de Britse Maagdeneilanden, dat niet bekend is geworden wie een belang hebben in P of Q en dat H, P en Q voor de Inspecteur niet traceerbare entiteiten zijn. Immers, belanghebbende heeft gemotiveerd gesteld dat zij noch A of zijn echtgenote een belang heeft in H, P of Q. Voor de aftrekbaarheid van de hier bedoelde kosten acht het Hof evenmin van belang dat de in de onderhavige situatie overeengekomen beloningssystematiek afwijkt van hetgeen L op zijn website bekend maakt, noch dat A en zijn echtgenote een lagere beloning hebben genoten voor hun werkzaamheden voor belanghebbende.

Van een afwijken van de overeenkomst telkens ten nadele van belanghebbende, zoals de Inspecteur stelt, is het Hof niet gebleken. Immers, volgens de onder 2.2 en 2.5.1 vermelde overeenkomsten is belanghebbende in het onderhavige jaar een bedrag van 4 x US$ 36.000 is US$ 144.000 (zijnde € 149.616) verschuldigd en dit bedrag is als reguliere consultancy fee in aftrek gebracht. Verder is, zoals onder 2.5.2 vermeld, in de overeenkomst van 31 oktober 2001 de mogelijkheid van een winstafhankelijke bonus fee voor het onderhavige jaar opgenomen.

Het Hof

- verklaart het hoger beroep ongegrond;

- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;

- bepaalt dat door tussenkomst van de griffier van de Inspecteur ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht wordt geheven van € 447; en

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op € 362,25.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.