Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 29-08-2012, BX7088, 11-00754

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 31 oktober 2011, nummer AWB 11/1648, in het geding tussen

belanghebbende

en

betreffende na te noemen naheffingsaanslag.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 27 juni 2012 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2. Feiten

De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:

2.1.Belanghebbende is een amateurvoetbalvereniging te Y.

2.2.In 2002 is "Stichting A" (hierna de Stichting) opgericht. De Stichting heeft ten doel het bevorderen van de sportbeoefening bij belanghebbende. Tussen belanghebbende en de Stichting is hierover een overeenkomst gesloten. Een speler die bij belanghebbende in de A-selectie komt spelen, sluit een overeenkomst met belanghebbende en een overeenkomst met de Stichting.

In de overeenkomst tussen de speler en de Stichting staat onder andere het volgende:

In de overeenkomst tussen de speler en belanghebbende (aangeduid als "De Vereniging") staat onder andere het volgende:

2.3. Bij belanghebbende is in september 2005 een boekenonderzoek ingesteld. Het rapport van dit onderzoek, gedateerd 9 oktober 2006, is aan belanghebbende gezonden.

In dit rapport wordt onder andere opgemerkt:

"2.5. Spelers en spelersvergoedingen

De club heeft een uitgebreid scoutingapparaat. Nieuwe spelers komen uit eigen beweging spelen of worden door de club zelf benaderd. De onderhandelingen worden gevoerd door dhr. B, vaak in het bijzijn van de trainer of een bestuurslid.

De technische commissie is verantwoordelijk voor de samenstelling van de selectie. In deze commissie heeft ook de trainer zitting. Dhr. C is eindverantwoordelijke voor het spelersbeleid. Hij stuurt ook het hoofd van de jeugdopleiding aan. De opstelling wordt alleen door de trainer bepaald.

De spelers van het eerste elftal ontvangen voor hun inspanningen een beloning van de Stichting A. Naast deze beloning ontvangen zij van de vereniging een onkostenvergoeding en een reiskostenvergoeding. (...)

2.6. Inhoudingsplicht

Gezien het voorgaande zijn wij van mening dat op grond van opgewekt vertrouwen op het verleden niet meer kan worden teruggekomen. Omdat de afspraken met de spelers voor het seizoen 2005-2006 reeds zijn gemaakt, zijn wij op basis van behoorlijk bestuur van mening dat de betalingen aan de spelers ook over deze periode middels het kaartsysteem IB 47 aan de Belastingdienst kunnen worden verantwoord.

2.4.Ook bij de Stichting is een controle ingesteld. Het rapport van dit onderzoek, gedateerd 2 oktober 2006, is aan de Stichting gezonden.

Hierin wordt, onder andere, het volgende opgemerkt:

In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:

2.6. Artikel 2 van de statuten van de Stichting luidt:

2.7. Artikel 3, lid 3, van de statuten van de Stichting luidt, voor zover hier van belang:

"Bestuursleden worden benoemd voor onbepaalde tijd door het bestuur, met dien verstande dat twee bestuursleden worden benoemd op bindende voordracht van de vereniging. De vereniging dient telkenjare de voordracht van de door haar aangewezen bestuursleden te bevestigen, dan wel (een) nieuw bestuurslid (bestuursleden) voor te dragen. ..."

2.8. Artikel 5, lid 3 van de statuten van de Stichting luidt, voor zover hier van belang:

"Het bestuur is bevoegd deze statuten te wijzigen. Om de belangen van de vereniging te waarborgen behoeft het besluit tot statutenwijziging voorafgaande schriftelijke toestemming van de vereniging."

2.10. Op 18 juli 2003 hebben belanghebbende en de Stichting een overeenkomst gesloten, op grond waarvan de Stichting het exclusieve recht krijgt om sponsorgelden te verwerven, teneinde haar doelstelling - het bevorderen van de sportbeoefening bij belanghebbende - te realiseren. Op grond van artikel 3 van deze overeenkomst dient de Stichting bij gebruikmaking van het genoemde exclusieve recht te allen tijde rekening te houden met de belangen van belanghebbende. Artikel 4 van de overeenkomst bepaalt:

"1. In verband met de gebruikmaking van het in artikel 1 omschreven recht (Hof: het exclusieve recht om sponsorgelden te verwerven) betaalt de Stichting aan de Vereniging een jaarlijkse bijdrage. Deze vergoeding bedraagt over het seizoen 2002 - 2003 een bedrag van minimaal € 100.000,-- (...), exclusief BTW, en maximaal het bedrag dat de Stichting aan sponsorgelden verwerft minus de door de Stichting gemaakte c.q. te maken kosten.

2. De in het eerste lid bedoelde bijdrage wordt jaarlijks opnieuw overeengekomen en bedraagt minimaal € 100.000,-- (...), exclusief BTW, waarbij de vorenbedoelde bijdrage nooit meer kan zijn dan de door de Stichting te verwerven sponsorgelden minus de door de Stichting gemaakte c.q. te maken kosten."

2.11. Met ingang van 1 juli 2010 worden de uitbetalingen aan de spelers in de loonheffing betrokken.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:

Is de naheffingsaanslag terecht opgelegd?

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak van de Inspecteur en tot de vernietiging van de naheffingsaanslag met de bijbehorende boetebeschikking. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

4. Gronden

4.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de vraag of de spelers in dienstbetrekking zijn bij belanghebbende overwogen:

"Dienstbetrekking

4.1. Ingevolge artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 is, voor zover hier relevant, de werknemer de natuurlijke persoon die in privaatrechtelijke dienstbetrekking staat. Onder een privaatrechtelijke dienstbetrekking in deze wetsbepaling moet worden verstaan de betrekking waarin de werkgever staat tot de werknemer op grond van een burgerrechtelijke arbeidsovereenkomst (HR 8 november 1978, BNB 1978/324).

4.3. De rechtbank stelt voorop dat het op de weg van de inspecteur ligt om de feiten en omstandigheden te stellen - en bij betwisting aannemelijk te maken - die het oordeel rechtvaardigen dat sprake is van een arbeidsovereenkomst tussen belanghebbende en de selectiespelers. Niet in geschil is dat aan de hiervoor in 4.2 genoemde twee eerste voorwaarden is voldaan. Het geschil spitst zich toe op de derde voorwaarde.

4.4. Met betrekking tot de voorwaarde van verplichting tot het betalen van loon overweegt de rechtbank het volgende.

4.4.1. De spelers ontvangen van de Stichting een vergoeding die betrekking heeft op hun functioneren als voetbalspeler bij belanghebbende.

4.4.3. Uit de stukken en hetgeen ter zitting is opgemerkt leidt de rechtbank de volgende gang van zaken af. De technische commissie van belanghebbende is verantwoordelijk voor de samenstelling van de selectie en bepaalt of met een bepaalde (nieuwe) speler onderhandeld gaat worden. De onderhandelingen met een speler vinden plaats door een of meerdere werknemers van belanghebbende, vaak in het bijzijn van een bestuurslid. Tijdens deze onderhandelingen worden door de speler mondelinge afspraken met belanghebbende gemaakt. De rechtbank acht aannemelijk dat die afspraken ook betrekking hebben op de vergoeding voor de speler, in aanmerking genomen dat het - zo valt uit belanghebbendes verklaringen af te leiden - gebruikelijk is dat spelers van de A-selectie van een vereniging als belanghebbende worden betaald. Vervolgens wordt aan die afspraken uitvoering gegeven door het tegelijkertijd afsluiten van twee verschillende schriftelijke overeenkomsten, één met belanghebbende en één met de Stichting, die nauw met belanghebbende is verweven (zie 4.4.1).

4.4.4. Gelet op hetgeen onder 4.4.1. tot en met 4.4.3. is overwogen, in onderling verband bezien, acht de rechtbank aannemelijk dat steeds sprake is van (mondelinge) overeenkomsten tussen belanghebbende en de spelers die ook betrekking hebben op de door de Stichting uit te betalen spelersvergoeding, dat feitelijk op belanghebbende de verplichting rust tot het (doen) betalen van het loon (de spelersbijdrage) en dat belanghebbende daaraan ook door de spelers kan worden gehouden indien de Stichting in gebreke blijft. Derhalve is sprake van loon van belanghebbende. Het bestaan van de overeenkomst tussen de speler en de Stichting noch het gegeven dat de Stichting (en niet belanghebbende) uiteindelijk de spelersbijdrage betaalt, doen daaraan af. De overeenkomst tussen de speler en de Stichting is in wezen een overeenkomst die strekt tot uitvoering van de voornoemde mondelinge overeenkomst tussen belanghebbende en de speler.

4.4.5. Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat de spelers en belanghebbende niet de bedoeling hebben gehad om een dienstbetrekking te laten ontstaan. Zo dit al het geval is leidt dat evenwel niet tot een andere conclusie. Immers, bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een arbeidsovereenkomst moet worden getoetst of de inhoud van de rechtsverhouding voldoet aan de criteria die gelden voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst (vgl. HR 25 maart 2011, nr. 10/02146, LJN BP3887, r.o. 3.3.2). Hetgeen partijen bij het sluiten van de overeenkomst voor ogen stond, is dan ook niet doorslaggevend.

4.4.6. Conclusie is dat tussen de spelers en belanghebbende sprake is van een dienstbetrekking en dat al hetgeen aan de spelers is betaald, inclusief de spelersbijdrage, behoort tot het uit die dienstbetrekking genoten loon.

4.2. Het Hof onderschrijft de overwegingen van de Rechtbank en maakt deze tot de zijne. Het Hof voegt daaraan het volgende toe.

4.3. In hoger beroep klaagt belanghebbende er over dat de Rechtbank er ten onrechte van uit is gegaan, dat er feitelijk min of meer sprake is van een vereenzelviging van de Stichting en belanghebbende. Belanghebbende stelt dat zij en de Stichting duidelijk twee gescheiden rechtspersonen zijn met ieder een eigen doelstelling, ieder eigen besturen en ieder eigen financiële middelen. De Stichting vaart onafhankelijk van belanghebbende een eigen koers, waarbij de continuïteit van beleid en professionaliteit een andere dimensie hebben. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende nog gesteld dat de Stichting met de financiële middelen mag doen "wat zij wil".

4.5. Met betrekking tot belanghebbendes stelling dat de naheffingsaanslag aan belanghebbende niet had mogen worden opgelegd, nu de spelers hun verdiensten in de inkomstenbelasting aangeven, overwoog de Rechtbank:

"Keuze voor het opleggen van naheffingsaanslag

4.5.1. Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur geen naheffingsaanslag mocht opleggen omdat de betalingen aan de spelers bij hen in de inkomstenbelasting zijn betrokken.

4.5.2. De inspecteur heeft binnen bepaalde grenzen de mogelijkheid te kiezen of hij een naheffingsaanslag loonheffingen aan de werkgever oplegt, dan wel een aanslag in de inkomstenbelasting aan de werknemer. Deze grenzen zijn gelegen in het wettelijk stelsel en eventueel de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

4.5.3. Nu de inspecteur onbetwist heeft gesteld dat ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslag (23 april 2009) de spelersbijdragen nog niet in de inkomstenbelasting betrokken waren, belette het wettelijke systeem hem niet om een naheffingsaanslag aan belanghebbende op te leggen. Een naheffingsaanslag in de loonbelasting blijft immers in stand indien nadat deze is opgelegd loonbetalingen waarop hij betrekking heeft in de heffing van de inkomstenbelasting worden betrokken (HR 8 juli 1992, BNB 1992/299).

4.5.4. Naar het oordeel van de rechtbank is het opleggen van de naheffingsaanslag ook niet in strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur. Belanghebbende is reeds in 2006 gewezen op de inhoudingsplicht en het door de briefwisseling met de belastingdienst in 2003 gewekte vertrouwen is daardoor voor de toekomst ongedaan gemaakt. Ook belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt. Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank tegenover de ontkenning van de inspecteur geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waarop gebaseerd kan worden dat sprake is van (een vermoeden van) een van de juiste wetstoepassing afwijkend beleid of van onjuiste wetstoepassing bij andere verenigingen met het oogmerk tot begunstiging. Evenmin is gesteld of gebleken dat sprake is van het achterwege blijven van een juiste wetstoepassing in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen (meerderheidsregel).

4.6. Het Hof onderschrijft de overwegingen van de Rechtbank en maakt deze tot de zijne. Voor zover belanghebbende, ook in hoger beroep, beroep bedoelde te doen op het gelijkheidsbeginsel verwijzende naar de situatie bij andere clubs, faalt dit beroep reeds omdat belanghebbende ter zitting van het Hof heeft gesteld, dat de situatie bij andere clubs niet dezelfde is als bij belanghebbende. Voorts heeft de Inspecteur onweersproken gesteld dat andere clubs door de Belastingdienst actief worden benaderd, en dat deze clubs, voor zover zij ook met stichtingen werken, de vergoedingen ter zake van prestaties van spelers hoe dan ook met inhouding van de loonheffing uitbetalen, hetzij zelf, hetzij via die stichtingen. Reeds daarom is er geen sprake van vergelijkbare gevallen.

4.7. Voor zover belanghebbende stelt dat de Inspecteur de naheffingsaanslag ten onrechte heeft opgelegd bij gebrek aan belang, nu de spelers hun vergoedingen in de inkomstenbelasting aangeven, kan die stelling niet worden gevolgd. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof aangegeven, dat het belang van de heffing in de loonbelastingsfeer mede schuilt in de heffing van de premies voor de sociale verzekeringen.

4.8. Ten slotte overweegt het Hof dat voor zover belanghebbende stelt, dat de discussie met de Inspecteur voor en na het opleggen van de naheffingsaanslag te lang heeft geduurd, het Hof die stelling verwerpt. De naheffingsaanslag is opgelegd nog geen vier maanden na het einde van het tijdvak en de bezwaarfase heeft minder dan een jaar geduurd, hetgeen naar het oordeel van het Hof niet buitensporig lang is gelet op de discussie, die tussen belanghebbende en de Inspecteur is ontstaan omtrent de duiding van de rechtsverhouding tussen de spelers en belanghebbende.

4.9. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.10. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.11. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 29 augustus 2012 door J. Swinkels, voorzitter, M. van Dun en F. Pötgens, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel