Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 16-08-2012, BX7874, 11-00480 en 11-00481

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 6 juli 2011, nummer AWB 10/4829 in het geding tussen

belanghebbende

en

betreffende na te noemen voorlopige aanslag en verzoek om vergoeding van de kosten van bezwaar.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 27 augustus 2010 en onder aanslagnummer 0000.00.000.W.92 een voorlopige aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2009 opgelegd naar een te betalen bedrag van € 1.553 (hierna: de voorlopige aanslag). Tegelijkertijd met deze voorlopige aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking een bedrag van € 38 aan heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de heffingsrentebeschikking). Na daartegen gemaakt bezwaar, waarbij tevens is verzocht om vergoeding van de kosten van bezwaar, heeft de Inspecteur bij brief van 1 oktober 2010, getiteld "Verzoek om kostenvergoeding", het verzoek tot vergoeding van de kosten van bezwaar afgewezen. Vervolgens heeft de Inspecteur, na in gebreke gesteld te zijn, bij brief van 9 december 2010, getiteld "Uitspraak op bezwaar", de voorlopige aanslag en de heffingsrentebeschikking verminderd tot nihil en het verzoek tot vergoeding van de kosten van bezwaar wederom afgewezen.

1.5. Vervolgens heeft het Hof het onderzoek gesloten.

1.6. Van het onderzoek is een proces-verbaal opgemaakt dat in afschrift aan partijen is gezonden.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 21 augustus 2009 en onder aanslagnummer 0000.00.000.W.90 een voorlopige aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2009 opgelegd naar een te betalen bedrag van € 1.488. Tegelijkertijd met deze voorlopige aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking € 5 heffingsrente in rekening gebracht. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak deze voorlopige aanslag en heffingsrentebeschikking vernietigd. Tevens heeft de Inspecteur ingevolge artikel 7:15 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) aan belanghebbende een vergoeding voor de kosten van bezwaar van € 80,50 verleend.

"Let op! U moet misschien ook vraag 43 invullen"

Belanghebbende heeft vraag 43 niet ingevuld.

2.3. Naar aanleiding van de in 2.2 bedoelde aangifte heeft de Inspecteur de voorlopige aanslag opgelegd.

2.4. Op 31 augustus 2010 heeft de heer A van B Accountants te C namens belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de voorlopige aanslag en de heffingsrentebeschikking. Dit bezwaar is als volgt gemotiveerd:

"De reden van ons bezwaar is dat cliënt evenals in voorgaande jaren loon heeft uit dienstbetrekking. Over dit loon wordt reeds meer dan het maximum aan inkomensafhankelijke bijdrage ingehouden."

Tevens heeft de heer A de Inspecteur verzocht een vergoeding voor de kosten van dit bezwaar te verlenen.

2.5. Bij brief van 1 oktober 2010, met opschrift "Verzoek kostenvergoeding", heeft de Inspecteur het verzoek om vergoeding van de kosten van bezwaar afgewezen. Met betrekking tot het bezwaar tegen de voorlopige aanslag heeft de Inspecteur opgemerkt:

"Ik verzoek u alsnog de aangifte 2009 in te sturen met vermelding in de rubriek zorgverzekeringswet loon uit dienstbetrekking. Na binnenkomst aangifte 2009 wordt de aanslag zorgverzekeringswet automatisch aangepast."

Deze brief is voorzien van een rechtsmiddelverwijzing.

2.6. Naar aanleiding van de brief van 1 oktober 2010 heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder nummer AWB 10/4829. Belanghebbende heeft zijn beroep, voor zover van belang, als volgt gemotiveerd:

"Tot op heden is geen uitspraak op bezwaar gedaan. Het besluit over de kostenvergoeding is derhalve voortijdig en in strijd met de wet genomen.

2.7. Met dagtekening 3 december 2010 heeft belanghebbende de Inspecteur wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar in gebreke gesteld en verzocht binnen twee weken een beslissing te nemen. Tevens heeft belanghebbende een dwangsom geëist als hij niet binnen deze termijn een beslissing ontvangt.

2.8. Bij brief van 9 december 2010, met opschrift "Uitspraak op bezwaar", heeft de Inspecteur de voorlopige aanslag en de heffingsrentebeschikking op nihil gesteld. Daaraan heeft de Inspecteur toegevoegd:

2.9. Naar aanleiding van de brief van 9 december 2010 heeft belanghebbende op 24 januari 2011 beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder nummer AWB 11/437.

2.10. Bij beschikking van 13 december 2010 heeft de Inspecteur beslist dat belanghebbende geen recht heeft op een dwangsom.

2.11. Met dagtekening 16 december 2010 heeft de Ontvanger van de Belastingdienst Zuidwest (hierna: de Ontvanger) voor het bedrag van de voorlopige aanslag en de heffingsrentebeschikking uitstel van betaling verleend. Bij brief van 24 december 2010 heeft belanghebbende de Ontvanger verzocht uitstel van betaling te verlenen tot het moment waarop de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2009 is vastgesteld. De Ontvanger heeft dit verzoek telefonisch ingewilligd.

2.12. Met dagtekening 24 augustus 2011 en onder aanslagnummer 0000.00.000.W.96 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet opgelegd van € 1.553, waarmee de voorlopige aanslag is verrekend. Met dagtekening 3 september 2011 heeft de Inspecteur de aanslag van 24 augustus 2011 ambtshalve vernietigd en aan belanghebbende een teruggaaf verleend van € 1.553. Tegelijkertijd heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking een bedrag van € 87 aan heffingsrente vergoed.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.3. Belanghebbende concludeert, zo verstaat het Hof althans, tot gegrondverklaring van de hoger beroepen, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur, tot vernietiging van de met dagtekening 24 augustus 2011 en onder aanslagnummer 0000.00.000.W.96 aan belanghebbende opgelegde aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet en tot veroordeling van de Inspecteur in de kosten van bezwaar tegen de voorlopige aanslag aan de zijde van belanghebbende. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de hoger beroepen en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Gronden

Vooraf en ambtshalve

4.1. De Rechtbank heeft de zaken met de nummers AWB 10/4829 en AWB 11/437 met toepassing van artikel 8:14, lid 1, van de Awb gevoegd, omdat in beide zaken de weigering van de Inspecteur om aan belanghebbende een vergoeding van de kosten van het bezwaar tegen de voorlopige aanslag te verlenen aan de orde is. Vervolgens heeft de Rechtbank overwogen dat slechts uitspraak wordt gedaan in de zaak met nummer AWB 10/4829. Aan deze overweging ligt, naar het Hof verstaat, ten grondslag dat de Inspecteur met de brief van 1 oktober 2010, met opschrift "Verzoek om kostenvergoeding", een voor beroep vatbare beslissing heeft genomen. Naar het oordeel van het Hof is dit niet het geval.

4.2. Daarbij stelt het Hof voorop dat de Inspecteur met de brief van 1 oktober 2010 geen uitspraak op het bezwaar tegen de voorlopige aanslag heeft gedaan. In die brief heeft de Inspecteur belanghebbende uitgenodigd een aangiftebiljet over het jaar 2009 in te vullen waarbij vraag 43 wel wordt beantwoord en toegezegd dat na indiening daarvan de voorlopige aanslag zal worden aangepast. Een beslissing van de Inspecteur op het bezwaar in de zin van een op rechtsgevolg gerichte handeling waarmee de behandeling van het bezwaar is afgesloten, kan hieruit niet worden afgeleid. Uit de stukken van het geding volgt dat belanghebbende en de Inspecteur (primair) deze brief ook niet als een uitspraak op bezwaar hebben opgevat. Een en ander brengt mee dat de Inspecteur in strijd met artikel 7:15, lid 3, tweede volzin, van de Awb (afwijzend) heeft beslist op het verzoek om vergoeding van de kosten van het bezwaar. Deze separate beslissing is, gelet op het in het belastingrecht geldende gesloten stelsel van rechtsmiddelen, geen voor beroep vatbare beslissing als is bedoeld in artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) in verbinding met artikel 7:1, lid 1, van de Awb (vergelijk de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 31 augustus 2006, nr. 05/00342, V-N 2006/59.8). Het feit dat de brief van 1 oktober 2010 een rechtsmiddelverwijzing bevat, doet hieraan niet af.

4.3. De Rechtbank heeft het tegen de brief van 1 oktober 2010 gerichte geschrift van 10 november 2010 aangemerkt als een beroepschrift en, gelet op de brief van 3 december 2010, niet als een ingebrekestelling van de Inspecteur wegens het niet tijdig nemen van een beslissing op bezwaar, welke brieven de Rechtbank alsdan naar analogie van artikel 6:15 lid 1, van de Awb naar de Inspecteur door had dienen te zenden. Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank hierin niet onjuist gehandeld. Het vorenstaande brengt echter mee dat de Rechtbank het onder nummer AWB 10/4829 geregistreerde beroep niet-ontvankelijk had dienen te verklaren. Ten overvloede merkt het Hof in dit verband nog op dat de brief van 10 november 2010, nu de uitspraak op het bezwaar, ook naar de opvatting van belanghebbende, nog niet tot stand gekomen was, niet kan worden aangemerkt als een voortijdig ingediend beroepschrift waarvan niet-ontvankelijkverklaring ingevolge artikel 6:10, lid 1, van de Awb achterwege had dienen te blijven.

4.4. Op 9 december 2010 heeft de Inspecteur uitspraak op bezwaar gedaan. Het ter zake van deze uitspraak ingestelde beroep is door de Rechtbank ontvangen op 24 januari 2011. Nu niet wordt betwist dat het beroepschrift, gedagtekend 21 januari 2011, op die dag ter post is bezorgd, acht het Hof dit beroep, gelet op artikel 6:9, lid 2, van de Awb tijdig ingediend. In deze zaak, bij de Rechtbank geregistreerd onder nummer AWB 11/437, heeft de Rechtbank - vanwege de voeging met zaak nummer AWB 10/4829 - formeel geen uitspraak gedaan. Gelet op de omstandigheid dat dit is geschied omdat in beide zaken hetzelfde geschilpunt aan de orde is, leest het Hof om proceseconomische redenen hierin dat de Rechtbank in beide zaken uitspraak heeft gedaan.

Ten aanzien van het geschil

Voorlopige aanslag

4.5. Bij uitspraak van 9 december 2010 heeft de Inspecteur de voorlopige aanslag verminderd tot nihil. Daaraan heeft de Inspecteur toegevoegd dat om automatiseringstechnische redenen de voorlopige aanslag zal worden verrekend met de definitieve aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2009, hetgeen uiteindelijk ook is geschied. In verband met deze verrekening heeft de Ontvanger aan belanghebbende uitstel van betaling van de voorlopige aanslag verleend. Belanghebbende stelt dat door de handelwijze van de Inspecteur de voorlopige aanslag tot een bedrag van € 1.553 ten onrechte in stand is gebleven en verzoekt het Hof te gelasten dat de Inspecteur deze in overeenstemming met de uitspraak van 9 december 2010 vernietigt.

4.6. Het Hof is van oordeel dat in dezen beslissende betekenis toekomt aan de uitspraak van 9 december 2010. Met de bekendmaking van die uitspaak aan belanghebbende heeft deze, gelet op artikel 3:40 van de Awb materiële rechtskracht gekregen en zijn de rechtgevolgen daarvan ingetreden, dat wil zeggen dat de voorlopige aanslag is verminderd tot nihil. Voor de heffingsrentebeschikking geldt mutatis mutandis hetzelfde. De omstandigheid dat de Inspecteur hieraan niet op de gebruikelijke wijze uitvoering heeft gegeven, doet hieraan naar het oordeel van het Hof niet af. Niet gesteld of gebleken is dat belanghebbende hierdoor schade heeft ondervonden. Mocht die schade wel zijn opgetreden, dan had belanghebbende een actie uit hoofde van het plegen van een onrechtmatige daad door de Inspecteur in moeten stellen.

Kostenvergoeding bezwaar

4.7. Ingevolge artikel 7:15, lid 2, van de Awb dient de Inspecteur de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken op diens verzoek te vergoeden voor zover de voorlopige aanslag is herroepen wegens aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid.

4.8. In het arrest van 17 januari 2003, nr. 37 463, BNB 2003/188, naar welk arrest de Inspecteur heeft verwezen, heeft de Hoge Raad beslist dat een voorlopige aanslag slechts een grondslag schept voor het doen van vooruitbetalingen op de definitieve belastingschuld en - in overeenstemming met de desbetreffende wettelijke voorschriften - vastgesteld pleegt te worden aan de hand van niet of slechts zeer globaal door de inspecteur te controleren gegevens, zodat bij de vaststelling en vermindering daarvan een grondig onderzoek van de zijde van de belastingadministratie derhalve niet voor de hand ligt. Hiermee heeft de Hoge Raad echter geen vrijbrief aan de inspecteur gegeven voor het opleggen van voorlopige aanslagen. Immers, zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 10 juni 2011, nr. 10/01744, BNB 2011/241, heeft beslist, dient een voorlopige aanslag te blijven voldoen aan het in artikel 13, lid 1, van de AWR neergelegde criterium dat deze aanslag ten hoogste wordt opgelegd tot het bedrag waarop de (definitieve) aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld. Hiervan is geen sprake indien ook zonder grondig onderzoek uit andere, ter beschikking van de inspecteur staande, informatie moet worden afgeleid dat de gegevens die hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest recente kalenderjaar vermoedelijk niet bepalend kunnen zijn voor het bedrag waarop de aanslag (definitief) zal worden vastgesteld. Indien de inspecteur in een zodanig geval niettemin een voorlopige aanslag vaststelt op grond van laatstbedoelde gegevens handelt hij in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel zoals neergelegd in artikel 3:2 van de Awb en is, indien als gevolg daarvan een te hoge voorlopige aanslag wordt opgelegd, sprake van een aan de inspecteur te wijten onrechtmatigheid.

4.10. Gelet op het vorenoverwogene heeft belanghebbende recht op vergoeding van de kosten van het bezwaar tegen de voorlopige aanslag. De Inspecteur heeft in dit verband gesteld dat daarbij een wegingsfactor van 0,5 als is bedoeld in onderdeel C, subonderdeel 1, van de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht zou moeten worden gehanteerd, omdat in het bezwaarschrift volstaan had kunnen worden met de enkele verwijzing naar de hoogte van het salaris dat belanghebbende over het jaar 2009 heeft genoten. De Inspecteur gaat er echter aan voorbij dat in het bezwaarschrift tevens het verkrijgen van een vergoeding van de kosten van bezwaar aan de orde is. Belanghebbende stelt dat een wegingsfactor van 2 gehanteerd zou moeten worden, omdat (i) de voorlopige aanslag ondanks de uitspraak op bezwaar van 9 december 2010 naar zijn oordeel in stand is gebleven, en (ii) de belastingadministratie hierdoor de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat wederrechtelijk geld van belanghebbende zou worden ontnomen. Wat hiervan ook zij, deze omstandigheden betreffen niet de behandeling van het bezwaar, maar de wijze waarop de Inspecteur uitvoering aan de uitspraak op bezwaar heeft gegeven. Gelet op het vorenstaande stelt het Hof de kosten van bezwaar, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 1 (punten) x € 218 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 218. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

4.11. Gelet op al het vorenoverwogene behoeven de overige grieven van belanghebbende geen behandeling meer.

Ten aanzien van het griffierecht

4.12. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Staat aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het onder nummer AWB 11/437 geregistreerde beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van respectievelijk € 41 en € 112 te vergoeden.

4.13. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het onder nummer AWB 10/4829 geregistreerde beroep bij de Rechtbank betaalde griffierecht ten bedrage van € 41 wordt vergoed, omdat het Hof dit beroep niet-ontvankelijk verklaart.

Ten aanzien van de proceskosten

4.14. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.16. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 16 augustus 2012 door P.A.G.M. Cools, voorzitter, M. van Dun en L.M. Brouwer - Harten, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel