Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 11-10-2012, BY0552, 11-00650

Tussenuitspraak op het hoger beroep van

tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 26 september 2011, nummer AWB 10/3415 in het geding tussen

belanghebbende

en

de Inspecteur van de Belastingdienst/Haaglanden,

betreffende na te noemen naheffingsaanslag en heffingsrentebeschikking.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 28 december 2006 en onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.5501 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 886.485 aan belasting (hierna: de naheffingsaanslag). Gelijktijdig met de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking een bedrag van € 112.209 aan heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de heffingsrentebeschikking). Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag en de heffingsrentebeschikking verminderd tot een bedrag van € 643.567 respectievelijk € 81.486.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 454. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 22 februari 2012 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.6. Vervolgens heeft het Hof het onderzoek gesloten.

1.7. Van het onderzoek is een proces-verbaal opgemaakt dat in afschrift aan partijen is gezonden.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, houdt belanghebbende (tot 7 juni 2004 B BV geheten) zich bezig met de uitgifte en verkoop van zogenoemde A-cards. De houder van een A-card heeft recht op korting bij bestellingen bij of in de op de desbetreffende kaart vermelde bedrijven, zoals restaurants, bioscopen, hotels, sauna´s, etc. De korting wordt verleend voor op de kaart vermelde aanbiedingen. Houders van de kaarten kunnen de kortingen realiseren op vertoon van de kaart, door inlevering van een bij de kaart behorende coupon of door een door de desbetreffende aanbieder te plaatsen aantekening op de kaart. De A-card is niet inwisselbaar voor geld of producten. De aanbiedingen hebben een verschillend karakter, al naar gelang het desbetreffende bedrijf met belanghebbende is overeengekomen. In veel gevallen wordt bij aankoop van vier of twee eenheden de prijs berekend voor respectievelijk twee eenheden of één eenheid. In een aantal gevallen kan gedurende de geldigheidsperiode van de kaart, veelal zes maanden, verschillende keren of zelfs dagelijks gebruik gemaakt worden van de daarop vermelde aanbieding(en). De kaart is zo ontworpen dat de houder bij één keer gebruik al voordeel heeft.

2.2. Om de A-card te kunnen uitgeven en verkopen sluit belanghebbende met de desbetreffende bedrijven een daartoe strekkende overeenkomst. De bepalingen van een voorbeeld van een dergelijke overeenkomst luiden, voor zover van belang:

Uit de overeenkomst volgt dat belanghebbende aan de desbetreffende bedrijven geen bedrag in rekening brengt ter zake van de A-cards en van die bedrijven ook geen vergoedingen ontvangt.

"2. Cadeaubonnen - zijnde tegen betaling te verkrijgen bonnen die zijn bestemd om te worden gebruikt als betaling voor de aankoop van (bepaalde) goederen en diensten - hebben, anders dan zgn. kortingszegels, het karakter van waardepapieren in de zin van artikel 11, lid 1, letter i, punt 2 van de wet".

2.5. Met ingang van 30 december 1999 heeft de staatsecretaris van Financiën de resolutie van 22 december 1992, nr. VB92/2060, vervangen door het besluit van 30 december 1999, nr. VB99/2649, V-N 2000/6.15. Als reden voor vervanging van de resolutie is, voor zover van belang, in het besluit opgemerkt:

"De aanpassing (Hof: van de resolutie van 22 december 1992) betreft (...) het buiten toepassing laten van het besluit op kortingskaarten. Dit zijn kaarten die de houder het recht geven om goederen en diensten tegen gereduceerde prijzen aan te schaffen. In tegenstelling tot cadeaubonnen hebben kortingskaarten niet het karakter van waardepapieren in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, 2°, van de Wet op de omzetbelasting 1968".

Cadeaubonnen zijn in het besluit van 30 december 1999 als volgt gedefinieerd:

"Cadeaubonnen - zijnde bonnen die de houder het recht geven deze tot de daarop vermelde nominale bedragen voor de aankoop van goederen en diensten in betaling te geven (...)".

2.6. In september 2005 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek doen instellen. In het naar aanleiding van dit onderzoek opgestelde rapport van 25 augustus 2008 is het standpunt ingenomen dat de verkoop van A-cards in verband met het besluit van 30 december 1999, nr. VB99/2649, met ingang van 1 januari 2000 aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen naar het in artikel 20, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB 1968) opgenomen tarief van 19%, alsmede dat belanghebbende dientengevolge recht heeft op aftrek van voorbelasting. Vervolgens heeft de Inspecteur, gelet op artikel 20, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, aan belanghebbende de naheffingsaanslag opgelegd. Het bedrag van de naheffingsaanslag - na bezwaar - is het saldo van € 886.485 aan omzetbelasting die is begrepen in de opbrengst van de verkoop van A-cards gedurende het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2005 en de gedurende dit tijdvak aan belanghebbende in rekening gebrachte aftrekbare voorbelasting van € 242.918.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep en tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur, van de naheffingsaanslag en van de heffingsrentebeschikking. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1. De Inspecteur stelt dat een A-card de houder het recht verschaft bij de op de kaart vermelde aanbieder(s) goederen te betrekken of diensten af te nemen tegen een lagere vergoeding dan normaal in rekening wordt gebracht. In zijn in 2.4 bedoelde arresten van 15 juli 1998 heeft de Hoge Raad echter overwogen dat A-cards kunnen worden gebruikt als (gedeeltelijke) betaling voor de verstrekking van in dat geval spijzen en dranken. In dat verband verwijst de Hoge Raad naar de volgende feiten:

"Belanghebbende houdt zich bezig met de uitgifte en verkoop van zogenoemde A-cards (hierna: G-cards). De houder van een G-card heeft recht op korting bij bestellingen in het op de desbetreffende kaart vermelde restaurant. De kortingen bestaan uit het bij een restaurantbezoek telkens slechts gedeeltelijk behoeven afrekenen van bestelde spijzen en dranken, een en ander onder de voorwaarden als beschreven op de G-card."

Nu uit de gedingstukken niet is gebleken dat deze feiten thans niet meer zouden gelden, zal het Hof de onderhavige overweging van de Hoge Raad tot uitgangspunt nemen. Voorts volgt het Hof partijen in hun stelling dat de vergoeding die voor de verkrijging van A-cards wordt betaald niet kan worden aangemerkt als een vooruitbetaling voor nog te leveren goederen of te verrichten diensten.

4.2. Met inachtneming van vorenstaande duiding van A-cards is vervolgens primair de vraag of de uitgifte en verkoop van die kaarten valt onder de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onderdeel i, onder 2º, dan wel onderdeel j, onder 2º, van de Wet OB 1968.

4.3. Artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel i, onder 2°, van de Wet OB 1968, luidt:

Deze bepaling is ontleend aan artikel 13, onderdeel B, aanhef en subonderdeel d, onder 6, van de Zesde Richtlijn 77/388/EEG (met ingang van 1 januari 2007 artikel 135, lid 1, onderdeel f, van de Achtste Richtlijn 2006/112/EG, nadien gewijzigd), welke bepaling luidt:

Afgezien van de aanhef is de tekst van artikel 135, lid 1, onderdeel f, van de Achtste Richtlijn 2006/112/EG gelijkluidend.

4.4. De Rechtbank heeft overwogen dat A-cards geen 'andere waardepapieren' vormen in de zin van vorenbedoelde bepalingen, omdat uit een (noodzakelijke) restrictieve uitleg van die bepalingen volgt dat onder 'andere waardepapieren', in navolging van effecten, dienen te worden verstaan documenten die een bewijs van een deelgerechtigdheid of van een vordering vormen. De Engelse en Franse tekst van de Zesde Richtlijn 77/388/EEG, die in dit verband spreken van 'other securities' en 'les autres titres' onderstrepen deze uitleg, aldus de Rechtbank. Niet in geschil is dat voor de uitgifte en verkoop van A-cards bij deze uitleg geen vrijstelling op basis van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel i, onder 2°, van de Wet OB 1968 geldt.

4.6. Artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel j, onder 2°, van de Wet OB 1968, luidt:

Deze bepaling is ontleend aan artikel 13, onderdeel B, aanhef en subonderdeel d, onder 3, van de Zesde Richtlijn 77/388/EEG (met ingang van 1 januari 2007 artikel 135, lid 1, onderdeel d, van de Achtste Richtlijn 2006/112/EG, nadien gewijzigd), welke bepaling luidt:

Afgezien van de aanhef is de tekst van artikel 135, lid 1, onderdeel d, van de Achtste Richtlijn 2006/112/EG gelijkluidend.

4.7. De Rechtbank heeft overwogen dat A-cards geen 'andere handelspapieren' vormen in de zin van vorenbedoelde bepalingen, omdat de richtlijnwetgever naar zijn oordeel met andere handelspapieren het oog heeft gehad op papieren die een met een cheque overeenkomende of vergelijkbare functie vervullen in het betalingsverkeer. Uitgaande van de vaststelling door de Rechtbank dat een A-card slechts de mogelijkheid biedt tot het verkrijgen van een vermindering van een schuld, die voortvloeit uit een rechtsverhouding die de houder met een derde aangaat, waaraan belanghebbende part noch deel heeft welke vaststelling het Hof, gelet op 4.1 overigens niet overneemt) en niet een door een bank uit te betalen geldvordering op haarzelf belichaamt, kan een dergelijke kaart niet worden aangemerkt als 'ander handelspapier'.

4.8. Uitgaande van de in 4.1. aan een A-card gegeven duiding als middel voor de (gedeeltelijke) betaling voor goederen en diensten, is ook hier een ruimere uitleg van de uitdrukking 'andere handelspapieren' mogelijk. Ook hier bieden parlementaire geschiedenis, jurisprudentie en literatuur onvoldoende aanknopingspunten, met als gevolg dat het Hof ook hieromtrent het Hof van Justitie van de Europese Unie een prejudiciële vraag zal stellen.

4.9. Indien de uitgifte en verkoop van A-cards is vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting is het gevolg dat de ondernemer die een goed levert of een dienst verricht aan de houder van een dergelijke kaart tevens omzetbelasting is verschuldigd over een evenredig aan dat goed of die dienst toe te rekenen gedeelte van de vergoeding die de houder van de card voor de verkrijging daarvan heeft betaald, dit terwijl hij dit evenredige gedeelte van de vergoeding niet ontvangt. In de praktijk zal van een dergelijke heffing illusoir zijn.

5. Beslissing

Het Hof verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Unie uitspraak te doen over de volgende vragen:

Het Hof houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie van de Europese Unie naar aanleiding van vorenstaand verzoek uitspraak heeft gedaan.

Aldus gedaan op 11 oktober 2012 door P.A.G.M. Cools, voorzitter, J. Swinkels en A.L. Mertens, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen tussenbeslissingen stelt de wet geen afzonderlijk, tussentijds beroep in cassatie dan wel een ander rechtsmiddel open (artikel 28, lid 5 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen). Tegen dergelijke beslissingen van de rechtbank of het gerechtshof kan slechts worden opgekomen tegelijkertijd met het hoger beroep respectievelijk het beroep in cassatie tegen de einduitspraak, zijnde de uitspraak waarbij het geding wordt afgedaan (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 14 september 2007, nr. 43 294, BNB 2008/51).