Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 25-09-2014, ECLI:NL:GHSHE:2014:3878, 13-00831
Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 25-09-2014, ECLI:NL:GHSHE:2014:3878, 13-00831
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof 's-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 25 september 2014
- Datum publicatie
- 31 oktober 2014
- ECLI
- ECLI:NL:GHSHE:2014:3878
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2015:2177
- Zaaknummer
- 13-00831
Inhoudsindicatie
Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de opgevoerde uitgaven aan reis-, verblijf- en representatiekosten voor zakelijke doeleinden zijn gedaan. Tot het gecorrigeerde bedrag van deze kosten zijn de uitgaven gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de dga van belanghebbende. Die kosten kunnen derhalve niet ten laste van het resultaat van belanghebbende worden gebracht. Ter zake van de transacties met onroerende zaken tussen belanghebbende en de kinderen van de dga is sprake van onzakelijk handelen, alsmede van een bevoordelingsbedoeling van belanghebbende, waarvan de dga zich bewust is geweest. Voor zover de bij de transacties gehanteerde verkoopprijzen onzakelijk zijn, wordt de correctie van de boekwinsten aan de herinvesteringsreserve toegevoegd.
Uitspraak
Sector belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 13/00831
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats],
hierna: belanghebbende,
en het incidentele hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Zuidwest,
hierna: de Inspecteur,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) van 18 juni 2013, kenmerk AWB 11/6160, inzake het geding tussen:
belanghebbende,
en
de Inspecteur,
betreffende na te noemen aanslag en beschikking.
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2006, met dagtekening 31 juli 2010, de aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.871.735 en is haar gelijktijdig met de aanslag bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht. Na daartegen gemaakt bezwaar is, bij in één geschrifte vervatte uitspraken van de Inspecteur van 2 november 2011, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.234.505 en de beschikking heffingsrente tot een bedrag van € 59.987.
Belanghebbende is bij brief van 5 december 2011 van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank, aldaar geregistreerd onder het nummer 11/6160. Voorts heeft belanghebbende bij brief van gelijke datum beroep ingesteld tegen aan haar opgelegde (navorderings-)aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2005 en 2007, welke beroepen de Rechtbank heeft geregistreerd onder het nummer 11/6159 respectievelijk 11/6161. Ter zake van elk van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een bedrag van € 302 aan griffierecht geheven.
De Rechtbank heeft het beroep betreffende het jaar 2006 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.937.741 en vergoeding van griffierecht en proceskosten gelast.
Bij brief van 24 juli 2013 heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld tegen deze uitspraak, alsmede tegen de uitspraken van de Rechtbank in de zaken met nummer 11/6159 en 11/6161, welke zaken bij het Hof zijn geregistreerd onder het kenmerk 13/00830 respectievelijk 13/00832. Bij dezelfde brief heeft de heer [A] hoger beroep ingesteld tegen de uitspraken van de Rechtbank in de zaken met nummer 11/5970 tot en met 11/5972 betreffende opgelegde (navorderings-)aanslagen inkomstenbelasting voor de jaren 2005 tot en met 2007, welke zaken bij het Hof zijn geregistreerd onder het kenmerk 13/00827 tot en met 13/00829. Ter zake van de drie hoger beroepen betreffende de vennootschapsbelasting heeft de griffier van belanghebbende eenmaal in de zaak met kenmerk 13/00830 een griffierecht geheven van € 478. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting bij brieven van 9 mei 2014 en 13 mei 2014 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting (alsmede van de zaken bij het Hof bekend onder de kenmerken 13/00827 tot en met 13/00830 en 13/00832) heeft plaatsgehad op 23 mei 2014 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A], directeur van belanghebbende, mevrouw [B], als gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door de heren [C] en [D], taxateurs, en mevrouw [E], dochter van de heer [A] en adviseur van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer [F], bijgestaan door de heren [G] en [H], taxateurs.
De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota met drie bijlagen toegezonden aan het Hof en door tussenkomst van de griffier aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Belanghebbende heeft tegen overlegging van de vijf bij deze pleitnota behorende bijlagen geen bezwaar ingebracht. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
Van het onderzoek ter zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
De ondernemingsactiviteiten van belanghebbende bestaan uit het beleggen van haar middelen in effecten en leningen en handel in, alsmede exploitatie en beheer van onroerende zaken. Directeur en enig aandeelhouder van belanghebbende (hierna: de DGA) is de heer [A], die de bedrijfsvoering van belanghebbende voor zijn rekening neemt.
Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte vennootschapsbelasting gedaan naar een belastbaar bedrag van € 2.055.083.
Vanaf 14 juli 2009 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld, waarvan op 1 juli 2010 een rapport (hierna: het controlerapport) is uitgebracht. Onderzocht is de aanvaardbaarheid van onder meer de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2006 en 2007. Het boekenonderzoek heeft zich op bepaalde onderdelen eveneens uitgestrekt over de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2005.
In het controlerapport is onder punt 5, ‘Reis- en representatiekosten’, voor zover van belang, het volgende opgenomen (waarbij belanghebbende wordt aangeduid als de vennootschap of [belanghebbende]):
“In het jaar 2004 is (…) een boekenonderzoek ingesteld (…). Ten aanzien van de (…) kosten werd gerapporteerd dat (…) deze in een aantal gevallen slecht onderbouwd zijn door externe documenten. In het controlerapport is vermeld dat (…) de afspraak is gemaakt dat de kosten in het vervolg beter gedocumenteerd zullen worden, met name wat betreft het zakelijke karakter van buitenlandse vliegreizen en het dineren met relaties. (…)
Bij de nu over de jaren 2006 en 2007 ingestelde controle dient geconstateerd te worden dat (…) de afspraak over het documenteren van de kosten niet is nagekomen, terwijl de reis en representatiekosten fors zijn gestegen ten opzichte van de destijds onderzochte jaren.
Op grootboekrekening 4600 worden de reis- en transportkosten alsmede de verblijf- en verteerkosten geboekt.
Het gaat om de volgende uitgaven:
2005: lunches en diners € 20.652.60
reis- en transportkosten € 123.396.99
2006: lunches en diners € 21.232,29
reis- en transportkosten € 166.736.50
2007: lunches en diners € 31.857.03
reis- en transportkosten € 129.727.03
Deze kosten zijn bijzonder hoog in relatie tot de aard en de omvang van de activiteiten van de vennootschap. Uit de facturen blijkt niet dat de uitgaven een zakelijk karakter hadden.
(…)
Van geen enkel diner en van niet een reis wordt aangegeven waarom die uitgaaf tot de bedrijfskosten te rekenen is. Men volstaat met de vermelding dat alle uitgaven op zakelijkheid zijn beoordeeld maar men kan of wil dit niet nader onderbouwen. Er is dus niet voldaan aan de op de ondernemer drukkende bewijslast (…)
Op de in de administratie aangetroffen inkoopfacturen zijn vaak nietszeggende omschrijvingen opgenomen zoals voor u verzorgde arrangementen bij reisbureau [J] of vliegkosten in de maand mei bij de vliegmaatschappij [K] BV. Van deze vliegmaatschappij is [belanghebbende] mede aandeelhouder.
Bij reisbureau [J] is een derden-onderzoek ingesteld (…). Op de normale facturen staan de reisdata, de bestemmingen en de reizigers maar deze zijn niet in de boekhouding opgenomen.
[belanghebbende] is een beleggingsmaatschappij met een vermogen dat in een beperkt aantal panden in het binnenland (regio zuidwest) is geïnvesteerd; daarnaast is er een effectenportefeuille waarvan het beheer aan enige vermogensbeheerders is uitbesteed. De activiteiten (…) spelen zich af binnen Nederland (…).”
Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur met betrekking tot de door hem als reis-, verblijf- en representatiekosten aangemerkte uitgaven het standpunt ingenomen dat sprake is van onzakelijke uitgaven en verkapte dividenduitkeringen en voor de jaren 2005 tot en met 2007 een uitdeling gesteld. Het betreffen de navolgende in het controlerapport vermelde bedragen:
Jaar uitgaven uitdeling
2005: € 144.048 € 125.000
2006: € 187.968 € 150.000
2007: € 152.584 € 130.000.
Met het bedrag van € 150.000 is het belastbare bedrag in het onderhavige jaar verhoogd.
Met betrekking tot enige onroerend-goedtransacties, die zich in het onderhavige jaar tussen belanghebbende en familieleden van de DGA hebben voorgedaan, is in het controlerapport opgenomen dat de tot stand gekomen verkooprijzen bij de Inspecteur niet de overtuiging gaven dat er zakelijk gehandeld was. Het betreffen de volgende transacties:
Bedrijfspand gelegen aan [a-straat] 16 te [L] (hierna: het bedrijfspand)
Het bedrijfspand is vanaf januari 2004 verhuurd voor een bedrag van € 65.000 per jaar. Op 15 januari 2004 is het bedrijfspand tweemaal tussen derden verkocht, eerst ten bedrage van € 590.000 kosten koper en bij doorverkoop voor een bedrag van € 626.000 kosten koper. De heer [E], zoon van de DGA (hierna: de zoon), heeft het bedrijfspand op 15 april 2004 in verhuurde staat gekocht voor een bedrag van € 750.000 kosten koper. In de loop van het jaar 2005 heeft de huurder het bedrijfspand verlaten. Belanghebbende heeft het bedrijfspand op 1 juni 2006 in onverhuurde staat gekocht van de zoon voor een bedrag van € 840.000 kosten koper. Met ingang van het jaar 2008 is het bedrijfspand weer verhuurd voor een bedrag van € 54.000 per jaar.
Ingevolge de Wet waardering onroerende zaken is de waarde (hierna: de WOZ-waarde) van het bedrijfspand per de waardepeildatum 1 januari 2007 bepaald op € 790.000.
Belanghebbende heeft het bedrijfspand op 25 januari 2007 bij openbare inschrijving te koop aangeboden. De hoogste bieding was voor een bedrag van € 634.000 en is niet door belanghebbende geaccepteerd.
In het controlerapport is opgenomen, dat de Inspecteur de waarde van het bedrijfspand per 1 juni 2006 heeft getaxeerd op een bedrag van € 650.000. Deze waarde is gebaseerd op de bieding bij openbare inschrijving en de kapitalisatiewaarde bij een gerealiseerde huurprijs van € 54.000 per jaar. De Inspecteur heeft in het controlerapport geconcludeerd dat belanghebbende teveel betaald heeft bij de aankoop van het bedrijfspand en wel een bedrag van € 190.000, het verschil tussen de aankoopprijs van belanghebbende van € 840.000 en de door de Inspecteur getaxeerde waarde van € 650.000. Ter zake van dat verschil stelt de Inspecteur dat sprake is van een winstuitdeling. Voor de winstbepaling van belanghebbende heeft dit geleid tot een correctie op de afschrijving van het bedrijfspand van € 2.770.
Kantoorpand gelegen aan [b-straat] 28 te [R] (hierna: het kantoorpand)
Bij akte van 29 april 2003 heeft belanghebbende het kantoorpand gekocht voor een bedrag van € 3.200.000 exclusief omzetbelasting. Het kantoorpand was ten tijde van de aankoop nog niet in gebruik. In de koopakte is opgenomen dat belanghebbende en [N] een huurovereenkomst hebben gesloten, met ingang van 1 november 2003 voor de duur van vijf jaren en vijf optiejaren, tegen een huurprijs van € 250.000 per jaar met een jaarlijkse indexering.
Op 9 augustus 2006 heeft belanghebbende het kantoorpand verkocht voor een bedrag van € 2.200.000 vrij op naam aan mevrouw [M] en haar kinderen, dochter en kleinkinderen van de DGA (hierna: de dochter). De netto opbrengst van deze verkoop bedroeg € 2.070.480.
Voor de verkoopsom is belanghebbende uitgegaan van een taxatierapport van de heer [C], taxateur (hierna: [C]). De taxatie is verricht op 7 december 2005 en in het taxatierapport is de waarde bepaald op een bedrag van € 2.275.000. De Inspecteur heeft de waarde van het kantoorpand per 9 augustus 2006 op een bedrag van € 2.900.000 getaxeerd. Bij beide taxaties wordt uitgegaan van een geïndexeerde huurprijs van € 252.965 per jaar. In het taxatierapport van [C] wordt een kapitalisatiefactor van 9 gehanteerd. De Inspecteur hanteert een kapitalisatiefactor van 11,5.
In het taxatierapport van [C] is met betrekking tot de kapitalisatiefactor het volgende opgenomen:
“Het gebouw is specifiek ontworpen voor de huidige gebruiker en kan niet als universeel kantoor in de markt worden geplaatst.
Door de op handen zijnde reorganisatie, sanering en concentratie van de vestigingen van de huidige huurder, [N], is het niet waarschijnlijk dat de huurovereenkomst wordt verlengd, in ieder geval niet voor een lange periode.
Voor een volgende huurder zal het gebouw een grondige verbouwing moeten ondergaan.
Het is voorspelbaar dat het huurniveau niet kan worden gehandhaafd. Zeker zullen de verbouwkosten (aanpassingen) en de daarbij te verwachten leegstand niet op korte termijn kunnen worden gecompenseerd.
Gezien het voorgemelde zijn wij van mening dat de waarde van het object 10% lager is dan volgens gebruikelijk rekenmodel.”
Bij brief van 21 december 2007 heeft [N] de huur van het kantoorpand per 1 november 2008 opgezegd. Het kantoorpand heeft leeg gestaan tot 2010. In september 2010 is de nieuwe huurder voor het kantoorpand gevonden, die het kantoorpand in december 2010 in gebruik heeft genomen. De huurder heeft een huurvrije periode bedongen en heeft in juli 2011 voor het eerst huur betaald. De overeengekomen huurprijs is € 299.250 per jaar.
In het controlerapport is als standpunt van de Inspecteur opgenomen, dat belanghebbende bij de verkoop van het kantoorpand aan de dochter onzakelijk heeft gehandeld en dat sprake is van een winstuitdeling tot een bedrag van € 829.520, het verschil tussen de door de Inspecteur getaxeerde waarde van € 2.900.000 en de netto opbrengst voor belanghebbende ten bedrage van € 2.070.480. De Inspecteur heeft het aangegeven belastbare bedrag voor het jaar 2006 met dit bedrag verhoogd.
De panden gelegen aan [c-straat] 2a en 4 te [P] (hierna: de panden)
Op 15 december 2006 heeft belanghebbende de panden verkocht voor een bedrag van € 860.000 vrij op naam aan de zoon. De netto opbrengst van de verkoop bedroeg € 808.526. De panden bestaan uit een bedrijfsgebouw met opslagloods, erf en een woonhuis. Ten tijde van de verkoop was het bedrijfsgedeelte verhuurd voor een huurprijs van € 112.618 per jaar aan [Q] B.V.. De DGA was voorheen (middellijk) aandeelhouder en directeur van deze vennootschap. Het woonhuis was ten tijde van de verkoop eveneens verhuurd, voor een huurprijs van € 296 per maand.
Belanghebbende heeft de verkoopsom gebaseerd op een taxatierapport van [C]. De taxatie is verricht op 11 oktober 2006 en in het taxatierapport van 16 oktober 2006 is de waarde bepaald op een bedrag van € 860.000. In het taxatierapport is opgenomen dat de huurder te kennen heeft gegeven de huur niet te verlengen en dat uit navraag bij de gemeente is gebleken dat na verhuizing van de huidige huurder de kans klein is dat de huidige bestemming gehandhaafd zou blijven in verband met de omliggende woonwijk.
De Inspecteur heeft de waarde van de panden per 15 december 2006 getaxeerd op een bedrag van € 985.000, waarvan een bedrag van € 860.000 voor het bedrijfsgedeelte en een bedrag van € 125.000 voor het woonhuis. Bij deze waardering is de Inspecteur uitgegaan van een voortgezette verhuur tegen eenzelfde bedrag, maar met een andere onderverdeling van de huurprijzen. Een redelijke huur voor het woonhuis is gesteld op een bedrag van € 500 per maand en voor het bedrijfsgedeelte op een bedrag van € 107.618 per jaar.
In het controlerapport is als standpunt van de Inspecteur opgenomen, dat belanghebbende de panden tegen een te lage prijs aan de zoon heeft verkocht en dat sprake is van een winstuitdeling tot een bedrag van € 176.474, het verschil tussen de door de Inspecteur getaxeerde waarde van € 985.000 en de netto opbrengst voor belanghebbende ten bedrage van € 808.526. De Inspecteur heeft het aangegeven belastbare bedrag voor het jaar 2006 met dit bedrag verhoogd.
Na de uitspraak op bezwaar is het belastbare bedrag als volgt te specificeren:
Door belanghebbende aangegeven belastbaar bedrag € 2.055.083
Niet-bestreden correcties kosten verbouwing en boot € 20.658
Correctie reis-, verblijf- en representatiekosten € 150.000
Correctie afschrijving bedrijfspand [a-straat] 16 te [L] € 2.770
Winstcorrectie kantoorpand [b-straat] 28 te [R] € 829.520
Winstcorrectie panden [c-straat] 2a en 4 te [P] € 176.474
Na bezwaar vastgesteld belastbare bedrag € 3.234.505.
3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
In geschil is het antwoord op de navolgende vragen:
I. Kunnen de door de Inspecteur niet in aftrek toegelaten reis-, verblijf- en representatiekosten ten bedrage van € 150.000 ten laste van het resultaat van belanghebbende worden gebracht? Zo neen; dient door terugbetaling van een bedrag van € 7.764 door de DGA aan belanghebbende de aftrekbeperking tot dat bedrag te worden teruggenomen?
II. Heeft belanghebbende onzakelijk gehandeld ter zake van de transacties met onroerende zaken? Zo ja, heeft de Inspecteur deze winstuitdelingen voor de juiste bedragen in aanmerking genomen?
III. Kan ter zake van een tweetal verkooptransacties met onroerende zaken tussen belanghebbende en de kinderen van de DGA de winstcorrectie worden toegevoegd aan de herinvesteringsreserve?
Belanghebbende is van mening, dat de eerste en derde vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens het onderzoek ter zitting hebben zij hun standpunten toegelicht.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van, naar het Hof begrijpt, primair, € 2.075.741, subsidiair, € 2.150.741, meer subsidiair, € 2.075.741 te verhogen met een door het Hof in goede justitie vast te stellen bedrag aan correctie van reis-, verblijf- en representatiekosten en onder vaststelling van een herinvesteringsreserve van € 1.005.994. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en, primair, ongegrondverklaring van het beroep, subsidiair, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslag, naar het Hof begrijpt, tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.205.505.