Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 28-04-2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:1706, 11/00357
Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 28-04-2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:1706, 11/00357
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof 's-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 28 april 2016
- Datum publicatie
- 27 juli 2016
- ECLI
- ECLI:NL:GHSHE:2016:1706
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2017:2459, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 11/00357
Inhoudsindicatie
Belanghebbende heeft aan een aantal werknemers in 1998 en 1999 optierechten toegekend. Het optierecht behelst het recht tot het verkrijgen van certificaten van aandelen in een tot het concern behorende vennootschap. In het jaar 1999 wordt besloten tot een beursgang. In dat kader doen de optiehouders op 29 november 1999 tegen een vergoeding afstand van het optierecht door middel van een overeenkomst geen gebruik te zullen maken van de optierechten. De vergoeding wordt niet in de aangifte loonbelasting van belanghebbende begrepen. De betaling van de vergoeding wordt (rentedragend) schuldig gebleven; de betaling vindt uiteindelijk plaats op 13 december 2001. De voorgenomen beursgang in april 2000 gaat niet door; het concern wordt eind 2001 verkocht. Naar aanleiding van een belastingcontrole heft de Inspecteur in 2004 loonbelasting na met een boete van 50%. De Rechtbank heeft de nageheven loonbelasting in stand gelaten, doch de boetebeschikking vernietigd. Belanghebbende stelt hoger beroep in; de Inspecteur stelt incidenteel hoger beroep in voor zover het betreft de vernietiging van de boetebeschikking. Het Hof is van oordeel dat `de overeenkomsten om geen gebruik te zullen maken van de optierechten in feite neerkomen op het doen van afstand van deze rechten. Op grond van de wetsgeschiedenis concludeert het Hof dat de overeenkomsten als vervreemding moeten worden aangemerkt in de zin van artikel 10a van de Wet LB, met ingang van 26 juni 1998 ingevoerd bij Wet van 24 juni 1998, Stb. 1998, 370, tot wijziging van de Wet LB 1964, de Wet VPB 1969 en de CSV (aanpassing heffing ter zake van aandelenoptierechten). De vergoedingen zijn tegen nominale waarde belast op het tijdstip dat deze rentedragend zijn geworden, derhalve op 1 januari 2000. Met betrekking tot de vergrijpboete concludeert het Hof dat sprake is van voorwaardelije opzet. Gelet op de dubbele rol van de belastingadviseur van het concern die tevens bestuurder was van de Stichting Certificering worden alle activiteiten van de adviseur toegerekend aan het concern. Het Hof matigt de boete na toetsing aan het proportionaliteitsbeginsel en wegens undue delay tot 15%. Het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur slaagt in zoverre.
Uitspraak
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00357
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende 1] BV, voorheen [belanghebbende 2] BV,
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
en het incidentele hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst Oost-Brabant/kantoor Eindhoven,
hierna: de Inspecteur
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 20 april 2011, nummer AWB 07/5051, in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslag en boetebeschikking.
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] en met dagtekening 10 december 2004 over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 30 december 2002 een naheffingsaanslag in de loonbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 1.766.911 aan belasting en premie (hierna: de naheffingsaanslag), alsmede bij beschikking een boete van € 883.455 (hierna: de boetebeschikking). Gelijktijdig met de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking een bedrag van € 305.503 heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de heffingsrentebeschikking). Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur, bij in één geschrift vervatte uitspraken van 30 oktober 2007, de naheffingsaanslag en de heffingsrentebeschikking gehandhaafd en de boetebeschikking verminderd tot een bedrag van € 626.194.
Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 285.
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het de boete en de heffingsrente betreft, het beroep voor het overige ongegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar tegen de boetebeschikking en de heffingsrentebeschikking vernietigd, de uitspraak op bezwaar tegen de naheffingsaanslag bevestigd, de boetebeschikking vernietigd, de heffingsrentebeschikking verminderd in dier voege dat deze wordt berekend vanaf 1 januari 2001, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 322 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 285 aan deze vergoedt.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 454.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) hebben partijen vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 20 juni 2012 te ‘ s-Hertogenbosch . Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] en mevrouw [B] , advocaten te [C] , als gemachtigden van belanghebbende, ter bijstand vergezeld van de heer [D] en mevrouw [E] , alsmede, namens de Inspecteur, de heer [F] , ter bijstand vergezeld van de heer [G] , de heer [H] en mevrouw [J] .
De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof, deze te dezer zitting voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof de Inspecteur opgedragen binnen enkele dagen na deze zitting de vragen die belanghebbende naar zijn oordeel tot op heden niet heeft beantwoord aan het Hof te doen toekomen. Voorts heeft het Hof belanghebbende opgedragen uiterlijk 13 juli 2012 alle ontbrekende stukken met betrekking tot het in haar pleitnota gedane bewijsaanbod aan het Hof te doen toekomen en te bezien of de door de Inspecteur gevraagde bankgarantie kan worden verleend. Bij faxberichten van 21 en 25 juni 2012 heeft de Inspecteur vijftien vragen aan het Hof doen toekomen. Door tussenkomst van de griffier zijn deze faxberichten in afschrift aan belanghebbende gezonden met het verzoek de antwoorden op deze vragen uiterlijk op 13 juli 2012 aan het Hof te doen toekomen. Bij brief van 13 juli 2012 heeft belanghebbende het Hof de antwoorden op de vragen 1 tot en met 7, met bijlagen, doen toekomen. Belanghebbende heeft hierbij opgemerkt dat hiermee tevens de stukken met betrekking tot het vorenbedoelde bewijsaanbod zijn overgelegd. De vragen 8 tot en met 15 heeft belanghebbende niet beantwoord. Tevens heeft belanghebbende opgemerkt dat de gevraagde bankgarantie niet verleend kan worden. Door tussenkomst van de griffier is de brief van 13 juli 2012 (inclusief de bijlagen) in afschrift aan de Inspecteur gezonden met het verzoek hierop, desgewenst, vóór 7 augustus 2012 te reageren. Bij brief van 17 juli 2012, van welke brief een afschrift aan het Hof is gezonden, heeft de Inspecteur belanghebbende een reactie op haar brief van 13 juli 2012 doen toekomen. Op 24 juli 2012 hebben partijen overleg gevoerd, welk overleg niet heeft geresulteerd in een compromis.
Op grond van artikel 8:58 van de Awb hebben partijen vóór de zitting stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Vóór de zitting heeft belanghebbende de Inspecteur de vragen doen toekomen die zij voornemens is ter nadere zitting te stellen aan de door haar opgeroepen deskundige, de heer [K] . Een afschrift van deze vragen heeft belanghebbende aan het Hof doen toekomen.
Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 27 augustus 2012 te ‘ s-Hertogenbosch . Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] en mevrouw [B] , advocaten te [C] , als gemachtigden van belanghebbende, ter bijstand vergezeld van de heer [D] en mevrouw [E] , alsmede, namens de Inspecteur, de heer [F] , ter bijstand vergezeld van de heer [G] , de heer [H] , mevrouw [J] en de heer [L] .
Partijen hebben ieder te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van belanghebbende behorende bijlage, inhoudende een brief van 24 augustus 2012 van de heer [K] . Het Hof heeft dit bezwaar afgewezen omdat de heer [L] als terzake deskundige op deze bijlage kan reageren. Voorts heeft de Inspecteur verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van belanghebbende behorende bijlage, inhoudende een e-mailbericht van de heer [M] . Belanghebbende heeft verklaard bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van de Inspecteur behorende lijst met vragen aan de heer [K] . Het Hof heeft dit bezwaar toegewezen en de Inspecteur verzocht de lijst met vragen te beperken. De Inspecteur heeft aan dit verzoek voldaan.
Vervolgens heeft het Hof aan het slot van de zitting het onderzoek gesloten.
Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is gezonden.
Wegens het defungeren van M. van Dun heeft het Hof het onderzoek heropend en is aan de Kamer toegevoegd J.W.J. Huige. Partijen hebben desgevraagd meegedeeld geen behoefte te hebben aan een derde zitting. Het Hof heeft daarop het onderzoek gesloten.
Nadien is wegens het defungeren van A.L. Mertens het onderzoek wederom heropend en is aan de kamer toegevoegd H.A. Wiggers. Partijen hebben desgevraagd medegedeeld geen behoefte te hebben aan een derde zitting. Het Hof heeft daarop het onderzoek gesloten.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zittingen zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
[N] BV vormde met een groot aantal dochtervennootschappen het [P] . Eén van de 100% dochtervennootschappen van [N] BV was [Q] BV. Tot 29 december 1999 bestond het geplaatste aandelenkapitaal van [N] BV uit 400.000 aandelen A en 100.000 aandelen B. De aandelen A waren in bezit van [R] BV, van welke vennootschap de heer [S 1] enig aandeelhouder was. Van de aandelen B waren 86.440 aandelen in bezit van [T] BV, van welke vennootschap de (certificaten van) aandelen eveneens in bezit waren van [R] BV. De overige 13.560 aandelen B waren in handen van Stichting [V] . De certificaten van deze 13.560 aandelen B waren in bezit van werknemers van het [P] .
Uitsluitend de aandelen A in [N] BV gaven recht op dividend. Per ultimo van de jaren 1996 tot en met 1998 bedroeg de dividendreserve voor deze aandelen achtereenvolgens € 3.350.000, € 4.309.000 en € 4.514.000.
Op 23 december 1997 heeft de directie van [N] BV het reglement optieregeling certificaten [N] BV vastgesteld. Op 31 december 1997 heeft de algemene vergadering van aandeelhouders van [N] BV het reglement goedgekeurd. Op 24 december 1998 heeft de directie van [N] BV, met goedkeuring van de algemene vergadering van aandeelhouders en het bestuur van de Stichting [V] , het reglement gewijzigd. Het reglement luidt, voor zover in deze zaak van belang:
‘Definities
[N] = [N] B.V. gevestigd te ’ [vestigingsplaats]
Directie = de directie van [N] B.V. gevestigd te ’ [vestigingsplaats]
a.v.v.a. = de algemene vergadering van aandeelhouders van [N] B.V. gevestigd te ’ [vestigingsplaats]
(…)
certificaat = certificaat van aandeel B [N] B.V. gevestigd te ’ [vestigingsplaats] uitgegeven door de Stichting [V] gevestigd te ’ [vestigingsplaats]
optierecht = het recht tot het verkrijgen van een certificaat van aandeel B [N] B.V., gevestigd te ’ [vestigingsplaats]
stichting = Stichting [V] gevestigd te ’ [vestigingsplaats]
(…).
1.A Aan de volgende personen kunnen door [N] optierechten worden toegekend:
a. (…);
b. aan werknemers in dienst bij [N] , bij de vennootschappen waarin [N] rechtstreeks of middellijk voor meer dan 50% deelneemt en bij door de directie aangewezen andere vennootschappen. Onder werknemers in voormelde zin worden alleen verstaan bedoelde werknemers voorzover die in actieve dienst zijn met een dienstverband voor onbepaalde tijd en een werktijd van ten minste 20 uur per week alsmede die werknemers ten aanzien waarvan de Directie van [N] heeft bepaald, dat die niet aan evenbedoelde eisen behoeven te voldoen.
(…).
2. De directie bepaalt met goedkeuring van de a.v.v.a aan welke (…) werknemers optierechten worden toegekend en voor hoeveel certificaten.
(…).
8. De periode waarin een optierecht kan worden uitgeoefend is maximaal vijf jaar, behoudens eerdere beëindiging volgens het hierna bepaalde.
(…).
13. Het optierecht is een strikt persoonlijk recht. Het kan niet worden overgedragen of bezwaard met een zekerheids- of genotsrecht. Het is evenwel vatbaar voor overgang krachtens erfrecht (verkrijging krachtens legaat daaronder begrepen) en voor boedelmenging krachtens huwelijksvermogensrecht of krachtens geregistreerd partnerschap, behoudens dat voor wat betreft boedelmenging het recht tegenover [N] slechts kan worden uitgeoefend door degene die het recht persoonlijk heeft verworven.
14. (…).
15. Bij mededeling gedaan bij aangetekend schrijven of deurwaardersexploit door of aan de werknemer dat zijn dienstverband zal worden beëindigd, of dat de kantonrechter zal worden verzocht de arbeidsovereenkomst te ontbinden, vervallen alle nog niet uitgeoefende optierechten zonder recht op enige vergoeding, met ingang van de dag waarop bedoelde mededeling is gedaan. (…).
16A. (…).
B Indien [R] B.V. zulks schriftelijk te kennen geeft is een certificaathouder verplicht zijn certificaten binnen een maand aan te bieden aan [R] B.V. of een door deze aan te wijzen derde tegen een koopprijs vastgesteld conform het hiervoor sub A bepaalde. De in de vorige zin bedoelde koopprijs wordt in het zicht van een beursgang van [N] B.V. dan wel in het zicht van verkoop van alle aandelen [N] B.V., direct of indirect, gelijkgesteld aan de beurswaarde per aandeel respectievelijk aan de prijs welke [R] B.V. alsdan van een eventuele derde bedingt.
C In samenhang met het sub B bepaalde is een optiegerechtigde op straffe van verval van zijn optierecht verplicht om van zijn optierecht gebruik te maken binnen een maand na dagtekening van de sub B bedoelde kennisgeving, waarna op de aldus verworven certificaten het sub B. gestelde van toepassing is.
(…).’
Bij overeenkomst van 17 november 1998 zijn aan de heer [W] , werknemer van [Q] BV 7.500 onvoorwaardelijke optierechten toegekend tot het verkrijgen van evenzoveel certificaten van aandelen B in [N] BV van elk nominaal fl. 0,10 tegen een uitoefenprijs van fl. 81 per certificaat. Uitoefening van deze optierechten kon tot 17 november 2003 plaatsvinden. Bij overeenkomst van 31 december 1998 zijn onder dezelfde voorwaarden nog 2.500 onvoorwaardelijke optierechten aan de heer [W] toegekend. Uitoefening van deze optierechten kon tot 31 december 2003 plaatsvinden.
Bij overeenkomsten van 26 december 1998 en 31 december 1998 zijn aan de heer [X] , werknemer van [Q] BV, telkens 5.000 onvoorwaardelijke optierechten toegekend tot het verkrijgen van evenzoveel certificaten van aandelen B in [N] BV van elk nominaal fl. 0,10 tegen een uitoefenprijs van fl. 81 per certificaat. Uitoefening van deze optierechten kon plaatsvinden tot achtereenvolgens 26 december 2003 en 31 december 2003.
[N] BV heeft sinds begin 1999 overwogen, en daartoe voorbereidingen getroffen, om naar de beurs te gaan. Hierover is met geledingen van het concern, waaronder onder meer de raad van commissarissen en de centrale ondernemingsraad, overleg gevoerd. In overleg met advocaten, adviseurs en banken is een reorganisatie geëntameerd die tot een beursgang moest leiden. In dit kader is aan houders van optierechten verzocht deze tegen een vergoeding niet uit te oefenen en hier afstand van te doen.
In een memo van 29 november 1999, kenmerk [kenmerk] , bericht de heer [Y] , belastingadviseur van het [P] , de optierechthouders en certificaathouders van [N] BV het volgende:
‘Groei
1. De eventuele beursgang of het binnenhalen van een participatiemaat-schappij zal een noodzakelijke positieve bijdrage leveren aan de continuïteit en verdere ontwikkeling (groei) van [N] B.V.
2. (…).
3. Een redelijk groot aantal werknemers/functionarissen van [N] B.V. is in het bezit van certificaten of opties.
Deze opties veroorzaken een zgn. verwateringsrisico.
De diversiteit aan certificaathouders en het verwateringsrisico door de opties belemmeren volgens financiële experts een succesvolle beursgang of participatie in hoge mate.
Certificaathouders/optierechthouders “uitkopen”
4. Om een succesvolle beursgang of participatie te kunnen bewerkstelligen –hetgeen in het belang is van [N] B.V. – is het volgende voorstel gelanceerd:
a. (…).
b. [R] B.V. geeft de optiehouders een vergoeding indien zij verklaren geen gebruik te zullen maken van de uitoefeningsrechten met betrekking tot hun opties.
5. Artikel 16 van het Reglement optieregeling certificaten [N] B.V. voorziet overigens in een mogelijkheid de opties verplicht te laten uitoefenen en vervolgens de certificaten te laten aanbieden aan [R] B.V.
6. (…).
“Uitkoopprijs”
(…).
9. [R] B.V. is – onder bepaalde voorwaarden – bereid de volgende “uitkoopprijzen” te hanteren:
a. (…)
b. optie (f 300 – f 81=) f 219
10. Deze voorwaarden, uitdrukkelijk ten behoeve van [R] geldend, zijn:
a. Betaling door [R] B.V. in beginsel in drie termijnen van ieder
33 1/3%:
* 1/3 ten tijde van eventuele beursgang of overname (+ 5 werkdagen);
* 1/3 binnen zes maanden na de eventuele beursgang of overname (+ 5 werkdagen);
* 1/3 binnen twaalf maanden na de eventuele beursgang of overname (+ 5 werkdagen).
De betaling(en) zal (zullen) uiterlijk op 31.12.2001 plaatsvinden (ook ingeval er dan – nog – geen beursgang of overname mocht hebben plaatsgevonden).
b. het recht op betaling (van de resterende termijnen) vervalt indien op het (de) afgesproken betalingsmoment(en) de betreffende persoon feitelijk niet meer bij [N] B.V. c.s. werkzaam is, anders dan door ziekte tenzij de arbeidsovereenkomst voordien op verzoek van [N] B.V. c.s. is beëindigd op andere gronden dan een dringende reden, zoals bij ontslag op staande voet.
c. Over de periode 01.01.2000 tot tijstip(pen) van betaling zal [R] B.V. over het nog niet betaalde deel een rentevergoeding geven op basis van het euribor-% ten tijde van 5 werkdagen voor de datum van betaling, te betalen achteraf, tegelijk met de termijnbetalingen.
d. Er worden door [R] B.V. met betrekking tot de betaling(en) geen (aanvullende) zekerheden verstrekt.
De optiehouders blijven formeel nog steeds optiehouders. Ingeval van uitoefening van hun optierechten (in strijd met de daartoe te sluiten overeenkomst) worden zij echter schadeplichtig jegens [R] en [N] .
e. De overeenkomsten met de (…) optiehouders worden vóór 15 december 1999 gesloten. Deze overeenkomsten worden door de echtgenoten mede-ondertekend.
Fiscale aspecten
(…).
14. Opties verkregen ná 26 juni 1998:
a. Te belasten voordeel bij verkrijging: 20% x waarde aandeel.
b. Bij uitoefening/vervreemding optie binnen drie jaar na verkrijging: restant-voordeel wordt belast met aanvullende LB-heffing.
15. De aanvullende LB-heffing geldt alleen ingeval van vervreemding of uitoefening van de optierechten binnen drie jaar na verkrijging. Verdedigbaar is het standpunt dat deze aanvullende LB-heffing niet aan de orde komt ingeval tegen vergoeding wordt verklaard geen gebruik te zullen maken van de uitoefeningsrechten met betrekking tot de opties. Op grond van het Reglement mogen de optierechten sowieso niet vervreemd worden. Hoewel het begrip “vervreemding” ruim wordt uitgelegd, is het overeenkomen geen gebruik te zullen maken van de uitoefeningsrechten naar mijn mening toch iets anders dan ‘vervreemding”. Immers de optiehouder heeft zijn optierecht nog steeds. Hij heeft alleen (tegen vergoeding) verklaard zijn optierecht niet te zullen uitoefenen, waardoor dit optierecht na de zgn. uitoefenperiode in feite van rechtswege vervalt.
(…)
17. Mocht de hierbedoelde transactie onverhoopt voor de betreffende optiehouders tot (…) aanvullende LB-heffing leiden, dan is [R] B.V. bereid deze aanvullende LB-heffing bruto te compenseren. De over deze compensatie verschuldigde belasting (zgn. “brutering”) komt dan voor rekening van de betreffende optiehouder. Als voorwaarde geldt hierbij dat de betreffende optiehouder in zijn IB-aangifte ter zake van deze transactie geen belastbare bate vermeldt en [R] B.V. tijdig in staat wordt gesteld (namens de betreffende optiehouder) de principiële vraag aan de belastingrechter voor te leggen, ingeval de Belastingdienst bij de betreffende optiehouder onverhoopt tot een correctie op de aangifte zou overgaan.
(…).’
Op 29 november 1999 heeft de heer [Y] aan de hand van sheets het memo mondeling toegelicht aan de certificaathouders en optierechthouders.
Op 29 november 1999 hebben [N] BV en [R] BV, beide vertegenwoordigd door de heer [S 2] , met de heer [W] een overeenkomst inzake het niet gebruik zullen maken van optierechten gesloten (hierna: de overeenkomst). De overeenkomst luidt, voor zover in deze zaak van belang:
‘IN AANMERKING NEMENDE
a. (…);
b. (…);
c. dat optiegerechtigde (Hof: de heer [W] ) bij overeenkomst d.d. 17 november 1998 7500 en bij overeenkomst d.d. 31 december 1998 2500 optierechten tot het verkrijgen van even zoveel certificaten van aandelen B [N] heeft verkregen;
d. dat [N] in verband met de continuïteit van de onderneming haar positie in de markt opnieuw moet positioneren zulks om een eventuele beursgang of verkoop van alle aandelen [N] mogelijk te maken:
e. dat [R] de optiegerechtigden aanbiedt tegen vergoeding te verklaren geen gebruik te zullen maken van hun optierechten;
f. dat partijen terzake een regeling wensen overeen te komen, welke zij schriftelijk wensen vast te leggen als volgt.
VERKLAREN TE ZIJN OVEREENGEKOMEN ALS VOLGT:
1. De optiegerechtigde verklaart door ondertekening van de onderhavige overeenkomst geen gebruik te zullen maken van 5000 optierechten zoals verkregen op 17 november 1998.
2. [R] betaalt aan optiegerechtigde een vergoeding van Fl. 1.095.000,-- welke als volgt zal worden betaald: de vergoeding zal in beginsel in drie termijnen van ieder 33 1/3% aan de optiegerechtigde worden betaald. De eerste termijn zal worden voldaan binnen vijf werkdagen na de eventuele beursgang ofwel verkoop van alle aandelen [N] ; de tweede termijn zal worden voldaan binnen zes maanden na de eerste termijn; de derde termijn zal worden voldaan twaalf maanden na de eerste termijn.
3. De betalingen zullen uiterlijk op 31 december 2001 plaatsvinden, ook in geval nog geen beursgang ofwel verkoop van alle aandelen [N] mocht hebben plaatsgevonden.
4. Het recht op betaling (van de resterende termijnen) vervalt indien op de afgesproken betalingsmomenten het dienstverband met de optiegerechtigde is geëindigd door of op initiatief van optiegerechtigde zelf dan wel door [N] op grond van dringende redenen, zoals bij ontslag op staande voet.
5. Over de periode vanaf 1 januari 2000 tot de tijdstip(pen) van betaling als vermeld in artikel 2 zal [R] aan optiegerechtigde over de nog niet betaalde bedragen een rentevergoeding geven op basis van de 1-jaars Euribor rente ten tijde van vijf werkdagen voor de datum van betaling van de betreffende termijn(en). De rente zal steeds worden voldaan bij de betaling van een termijn en alsdan over die termijn.
6. Indien en voor zover aanvullende loonbelastingheffing terzake van deze overeenkomst aan de orde mocht komen, geeft [R] een bruto compensatie ter grootte van het bedrag van de ongebruteerde loonbelastingheffing. Indien loonbelastingheffing aan de orde mocht komen, zal [N] c.s. bezwaar en beroep aantekenen bij uiteindelijk de belastingrechter. Indien [N] c.s. deze procedure zal verliezen, zal de nageheven loonbelasting op de optiegerechtigde worden verhaald en een brutocompensatie worden gegeven.
7. [N] c.s. heeft kennis genomen van het feit dat de optiegerechtigde heeft verklaard geen gebruik te zullen maken van zijn optierechten en terzake een vergoeding als vermeld ontvangt van [R] . [N] c.s. geeft – voor zover nodig – haar goedkeuring hiervoor.
(…).’
Het bedrag van fl. 1.095.000 is het resultaat van 5.000 x (fl. 300 vergoeding per optierecht verminderd met de overeengekomen uitoefenprijs van fl. 81 per certificaat). Een overeenkomst in dezelfde zin heeft de heer [W] op 31 december 1999 gesloten met betrekking tot het niet uitoefenen van de overige 5.000 optierechten die hij heeft verkregen. De heer [X] heeft op 29 november 1999 en 31 december 1999 overeenkomsten in dezelfde zin en eveneens voor een vergoeding van fl. 1.095.000 gesloten met betrekking tot het niet uitoefenen van de 10.000 optierechten die hij op 26 november 1998 en 31 december 1998 heeft verkregen.
In de notulen van de op 8 december 1999 gehouden vergadering van de Raad van Commissarissen van [N] BV is met betrekking tot de ‘uitkoop’ van certificaathouders en optierechthouders het volgende opgemerkt:
‘3. Optieplan
De heer [S 2] introduceert het agendapunt met een toelichting van de achtergronden voor het terugnemen van de opties en certificaten:
- Omwille van een eventuele beursgang of overname heeft [R] de
[N] geschoond van onder andere de verliezen van [Z] (Hof: [Z] BV) en de resultaten van de buitenlandse vestigingen.
- De voor certificaten en opties bedoelde 20% van de aandelen zijn nagenoeg allen toegekend en dat vormt een rem op het betrekken van nieuw management bij de ontwikkeling van de waarde van de onderneming.
- Het huidige bestand optiehouders correspondeert niet met de groep personen die een bepalende invloed heeft op de onderneming.
De heer [Y] , fiscalist van [N] en tevens lid van de Stichting [V] Groep , geeft een overzicht van de voorstellen van het bestuur van de Stichting Participaties. De bijbehorende sheets worden ter vergadering uitgereikt en zijn als bijlage bij de notulen ingesloten.
De RvC waarschuwt voor doelredeneringen zonder eigenlijke argumenten en verwerpt het argument van verwatering. (…) De directie bevestigt dat het terugroepen van de opties en certificaten geheel in overeenstemming is met de reglementen van de Stichting (…). Ze geeft verder aan dat de gekozen constructie de betrokken medewerkers een maximale inperking geeft van het risico bij de executie van de regeling.
(….).
Op 29 december 1999 zijn naar aanleiding van een op dezelfde dag gehouden buitengewone vergadering van aandeelhouders van [N] BV bij notariële akte de statuten van deze vennootschap opnieuw vastgesteld. Bij die gelegenheid zijn tevens de 400.000 geplaatste aandelen A en de 100.000 geplaatste aandelen B van elk nominaal fl. 0,10 omgezet in 500.000 aandelen van elk nominaal fl. 0,10 en genummerd 1 tot en met 400.000 respectievelijk 400.001 tot en met 500.000. De optierechthouders zijn hierover niet geïnformeerd.
Bij notariële akte van 7 april 2000 is de rechtsvorm van [N] BV naar aanleiding van een besluit van de algemene vergadering van aandeelhouders omgezet in een naamloze vennootschap met de naam [N] NV en zijn de statuten gewijzigd. Bij die gelegenheid zijn de 500.000 geplaatste aandelen van elk nominaal fl. 0,10 samengevoegd tot één aandeel van nominaal van nominaal fl. 50.000, is de nominale waarde van dit aandeel verhoogd tot € 800.000 en is dit aandeel gesplitst in 20.000.000 aandelen van elk nominaal € 0,04. Het ten gevolge hiervan ontstane tekort in het gestorte kapitaal van € 777.310,99 is voldaan ten laste van de in de boeken van de vennootschap gehouden uitkeerbare reserve. De optiehouders zijn hierover niet geïnformeerd.
Op 19 april 2000 was voorzien in een beursgang van [N] NV. Daarbij zouden maximaal 9.286.864 aandelen [N] NV via de beurs verkregen kunnen worden; maximaal 4.145.455 nieuw te plaatsen aandelen en maximaal 5.090.909 aandelen die in bezit waren van [R] BV, tegen een koers van € 15,50 per aandeel, waardoor maximaal € 127.000.000 vermogen via de beurs verkregen kon worden. Op 18 april 2000 heeft de heer [S 1] de beursgang van [N] NV echter afgeblazen.
Volgens een brief van 19 september 2000 (ondertekend door de heer [AA] namens [Q] BV en door de heer [S 1] namens [N] NV en [R] BV) is met ingang van 1 november 2000 de arbeidsovereenkomst tussen [Q] BV en de heer [X] met wederzijds goedvinden beëindigd. In punt 3 van deze brief is het volgende verwoord:
‘3. De door u met [R] B.V. en [N] N.V. gesloten overeenkomsten “inzake het niet gebruik zullen maken van optierechten” blijft onverkort van kracht. De onderhavige beëindiging van de arbeidsovereenkomst is geen beëindiging op uw initiatief als bedoeld in artikel 4 van voornoemde overeenkomsten. Het recht op betaling als in dat artikel bedoeld blijft derhalve in stand.’
Volgens een brief van 22 januari 2001 (ondertekend door de heer [AA] namens [Q] BV en door de heer [S 1] namens [N] NV en [R] BV) is met ingang van 1 augustus 2001 de arbeidsovereenkomst tussen [Q] BV en de heer [W] met wederzijds goedvinden beëindigd. In punt 9 van deze brief is het volgende verwoord:
‘9. De door u met [R] B.V. en [N] N.V. gesloten overeenkomsten “inzake het niet gebruik zullen maken van optierechten” blijft onverkort van kracht. De onderhavige beëindiging van de arbeidsovereenkomst is geen beëindiging op uw initiatief als bedoeld in artikel 4 van voornoemde overeenkomsten. Het recht op betaling als in dat artikel bedoeld blijft derhalve in stand, waardoor uiterlijk op 31 december 2001 uitbetaling van de optieregeling zal plaatsvinden.’
Bij overeenkomst van 15 mei 2001 tussen [R] BV en [BB] NV (voorheen [CC] NV) zijn de aandelen [N] NV verkocht aan laatstgenoemde vennootschap voor een bedrag van fl. 260.000.000. Met betrekking tot de aandelen [N] NV is in deze overeenkomst, voor zover in deze zaak van belang, het volgende bepaald:
‘4. De Aandelen en Groepsaandelen
4.1 (…).
De Verkoper (Hof: [R] BV) is onaantastbaar houder van de Aandelen. De Vennootschap (Hof: [N] NV) of een of meer andere leden
van de Groep houden, alleen of samen, alle geplaatste Groepsaandelen. Op
de Aandelen en de geplaatste Groepsaandelen rusten geen Lasten en Beperkingen en niemand maakt aanspraak op de Aandelen of de geplaatste Groepsaandelen of op een Last of Beperking daarop.
Niemand heeft enig recht, al dan niet onder voorwaarde of tijdsbepaling, tot het verkrijgen van enig aandeel in het kapitaal van de Vennootschap of enig Groepsaandeel (met uitzondering van het recht van de Koper (Hof: [BB] NV) tot het verkrijgen van de Aandelen) of tot het verkrijgen van enig recht tot het verkrijgen van zulk een aandeel of enig Groepsaandeel, en niemand maakt aanspraak op zulk een recht.
(…).’
Op 12 december 2001 is deze overeenkomst definitief vastgesteld en heeft [R] BV tegen betaling van fl. 260.000.000 de aandelen [N] NV juridisch geleverd aan [BB] NV.
Op 13 december 2001 heeft [R] BV aan ieder van de heren [W] en [X] fl. 2.190.000 betaald.
Op 19 februari 2002 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek loonheffingen aangekondigd betreffende de gang van zaken met betrekking tot aan werknemers van de [N] NV toegekende aandelenoptierechten. Naar aanleiding van een op 19 februari 2002 aangekondigd deelonderzoek loonbelasting inzake personeelsopties zijn vragen gesteld door de Inspecteur. Op 12 maart 2002 zijn de vragen beantwoord tijdens een bespreking van de Inspecteur met de heer [Y] . Hierbij is tevens een ordner met de gevraagde informatie overgelegd. De Inspecteur heeft vervolgens niet meer gereageerd, ook niet nadat op 5 september 2002 telefonisch door de heer [Y] is verzocht te reageren vóór 31 december 2002.
Naar aanleiding van dit onderzoek heeft de Inspecteur aan belanghebbende de naheffingsaanslag opgelegd. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag als volgt berekend:
Vergoeding aan de heer [W] fl. 2.190.000
Vergoeding aan de heer [X] fl. 2.190.000
--------------- +
fl. 4.380.000
Reeds als loon aangemerkt (2 x fl. 162.000) fl. 324.000
--------------- -/-
fl. 4.056.000
Belastingcompensatie (2 x 60% over fl. 2.028.000) fl. 2.433.600
--------------- +
Loon fl. 6.489.600
De na te heffen loonheffing bedraagt 60% van fl. 6.489.600 = fl. 3.893.760 (€ 1.766.911).
Op grond van art. 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 heeft de Inspecteur opzet dan wel voorwaardelijk opzet aanwezig geacht en bij beschikking een verzuimboete opgelegd van 50%. Bij uitspraak op bezwaar wordt de boete gematigd op de grond dat deze, beschouwd tezamen met aan twee andere dochtermaatschappijen van [N] BV opgelegde naheffingsaanslagen, absoluut gezien te hoog is. De boete wordt pro rata parte verminderd tot € 626.194.
3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Moeten de door de heren [W] en [X] op 29 november 1999 en 31 december 1999 gesloten overeenkomsten inzake het niet gebruik zullen maken van optierechten worden opgevat als vervreemding in de zin van artikel 10a, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst van 26 juni 1998 tot 28 december 2000) (hierna: de Wet LB)?
II. Moet naheffing achterwege blijven op grond van opgewekt vertrouwen?
III. Is de naheffingsaanslag aan de juiste belastingplichtige opgelegd?
IV. Hebben de heren [W] en [X] het loon op 1 januari 2000 fiscaal genoten?
V. Is de omvang van het door de heren [W] en [X] genoten loon juist vastgesteld?
VI. Is aan belanghebbende terecht een vergrijpboete opgelegd?
Belanghebbende is van mening dat de vragen I, III, IV, V en VI ontkennend en vraag II bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar de van deze zittingen opgemaakte processen-verbaal.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, ongegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent, de boetebeschikking, de proceskosten en het griffierecht, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur en vernietiging van de naheffingsaanslag, subsidiair vermindering van de naheffingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar loon van fl.114.000, dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrentebeschikking en meer subsidiair vermindering van de naheffingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar loon van fl. 2.413.500, dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrentebeschikking. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep, gegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover het betreft de boete en bevestiging van de uitspraken op bezwaar.