Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 31-05-2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:2191, 15/00490
Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 31-05-2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:2191, 15/00490
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof 's-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 31 mei 2016
- Datum publicatie
- 27 oktober 2016
- ECLI
- ECLI:NL:GHSHE:2016:2191
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBZWB:2015:711, Bekrachtiging/bevestiging
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2017:1326, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen
- Zaaknummer
- 15/00490
Inhoudsindicatie
Belanghebbende woont in België. Hij is bestuurder en enig aandeelhouder van een BVBA. De BVBA is actief in projectmanagement en belanghebbende voerde als enige werknemer van de BVBA werkzaamheden uit ten behoeve van projecten in een projectkantoor in Nederland. Hij beschikte daar niet over een vaste werkplek; hem werden naar behoefte wisselende bureaus ter beschikking gesteld. Op de werklocatie vond toegangscontrole en poortregistratie plaats.
Niet in geschil is dat belanghebbende in het onderhavige jaar minder dan 183 dagen in Nederland heeft gewerkt. Op de dagen dat belanghebbende in Nederland werkzaam was, reisde hij heen en weer tussen zijn woonplaats in België en de werkplek. Hij beschikte in Nederland niet over een appartement of pied-à-terre. Ook verbleef hij in Nederland niet in een pension of hotel. Wel is in geschil of en hoeveel dagen belanghebbende voor privédoeleinden in Nederland verblijf heeft gehouden.
In geschil is of Nederland gerechtigd is om belasting te heffen over het door belanghebbende van de BVBA genoten loon. Deze vraag spitst zich toe op het antwoord op de vragen
a. of er sprake is van een vaste inrichting;
b. of bij belanghebbende het rechtens te beschermen vertrouwen is gewekt dat geen sprake is van een vaste inrichting;
c. of belanghebbende voldoet aan de 183 dagen eis.
Ad a. Het Hof is in afwijking van de Rechtbank van oordeel dat sprake is van een vaste inrichting. Belanghebbende is gedurende een aantal jaren werkzaam geweest op dezelfde locatie van één opdrachtgever in Nederland waar hij de beschikking had over aan hem door de opdrachtgever ter beschikking gestelde faciliteiten en in kon loggen op de systemen van de opdrachtgever. Voorts was er sprake van een langdurig contract.
Ad b. Naar het oordeel van het Hof kan en mag belanghebbende aan de afgegeven VAR het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat voor het onderhavige jaar geen sprake is van een vaste inrichting van de BVBA in Nederland.
Ad c. Het Hof onderschrijft het oordeel van de Rechtbank dat het niet de bedoeling van de verdragsluitende partijen kan zijn geweest om in een specifiek geval als het onderhavige, waarin geen sprake is van een tijdelijk in Nederland verblijvende expat, maar in feite sprake is van een grensarbeider, de belastingheffing mede afhankelijk te doen zijn van de lijfelijke aanwezigheid in de werkstaat in verband met niet met de werkzaamheid verband houdende activiteiten en voegt hier aan toe dat een redelijke uitleg van het Verdrag met zich brengt dat dagen die louter een privé karakter en geen enkele relatie met het werk hebben, niet meetellen voor de 183 dagen eis. Daarbij heeft het Hof mee laten wegen dat belanghebbende elke werkdag op en neer rijdt tussen zijn woonplaats in België en de werkplek in Nederland en dat hij niet beschikt over een pied-à-terre of appartement in Nederland of aldaar in een pension of hotel verblijft.
Uitspraak
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 15/00490
Uitspraak op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
en op het incidenteel hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonende te [plaats 1] (België),
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 12 februari 2015, nummer AWB 13/6228, in het geding tussen
belanghebbende,
en
de Inspecteur,
betreffende de hierna te vermelden aanslag en beschikking heffingsrente.
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 met dagtekening 5 september 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 175.000, Tegelijkertijd met de aanslag is, in één geschrift met deze aanslag verenigd, bij beschikking een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 3.723. De aanslag en de beschikking heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 109.163 en een bedrag aan heffingsrente van € 1.995.
Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 44. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak (het Hof verstaat: de uitspraken) op bezwaar vernietigd, de aanslag en de beschikking heffingsrente vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.460,50 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 44 aan deze vergoedt.
Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord.
In zijn brief van 17 november 2015 heeft de Inspecteur aangegeven de gronden van het hoger beroep aan te vullen. Het Hof heeft deze brief aangemerkt als conclusie van repliek.
Belanghebbende heeft schriftelijk gedupliceerd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 18 april 2016 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [B] en [C] . Partijen hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
Met gebruikmaking van het bepaalde in artikel 8:58, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Aan het einde van deze zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2 Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
Belanghebbende woont in België en heeft de Belgische nationaliteit. Op zijn woonadres is ook de naar Belgisch recht opgerichte [D] BVBA (hierna: [D] ) gevestigd, waarvan belanghebbende bestuurder en enig aandeelhouder is (DGA).
[D] is actief in bouwkundig projectmanagement en belanghebbende voert als enige werknemer de werkzaamheden uit ten behoeve van deze projecten. [D] heeft in 2009 in Nederland werkzaamheden verricht ten behoeve van haar Nederlandse opdrachtgever [bedrijf 1] B.V. te [plaats 2] (hierna: [bedrijf 1] ). [bedrijf 1] bouwde in het onderhavige jaar een importterminal voor vloeibaar gas (LNG) in Nederland.
De werkzaamheden voor [bedrijf 1] zijn feitelijk uitgevoerd door belanghebbende. Voor het verrichten van deze werkzaamheden zorgde [bedrijf 1] voor een gepaste werkplek in het projectkantoor. Hierbij werden onder andere een computer, e-mailadres en verdere benodigdheden aan [D] ter beschikking gesteld. Voor het ter beschikking stellen van deze faciliteiten aan [D] door [bedrijf 1] werd geen bedrag aan [D] in rekening gebracht.
[D] heeft volgens het contract met [bedrijf 1] met deze opdracht een bruto omzet gerealiseerd van € 1.215 per dag. Belanghebbende heeft van [D] in het onderhavige jaar een brutoloon ontvangen van € 57.600. In België is belanghebbende als bedrijfsleider van [D] aangeslagen in de Ppersonenbelasting ter zake van zijn hiervóór vermelde loon.
Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in het onderhavige jaar minder dan 183 dagen in Nederland heeft gewerkt. Belanghebbende heeft hiertoe een overzicht overgelegd van zijn werkdagen in Nederland. Evenmin is tussen partijen in geschil dat het aantal dagen dat op dit overzicht staat vermeld correspondeert met de zogenoemde ‘gate-controle’ bij [bedrijf 1] .
Op verzoek van belanghebbende heeft de Inspecteur bij brief van 11 augustus 2009 een zogenoemde verklaring “fiscale kwalificatie inkomen” afgegeven. In de verklaring staat vermeld dat de werkzaamheden van belanghebbende aangemerkt worden als werkzaamheden die uitsluitend verricht worden voor rekening en risico van [D] .
In januari 2011 is belanghebbende uitgenodigd tot het doen van aangifte inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen voor het jaar 2009. Op 30 maart 2011 is belanghebbendes aangifte door de Inspecteur ontvangen. Het aangegeven belastbare inkomen bedroeg nihil.
Bij brief van 21 november 2011 heeft de Inspecteur vragen gesteld over de aangifte en verzocht om nadere informatie. Aangezien een reactie van de zijde van belanghebbende uitbleef heeft de Inspecteur belanghebbende bij brief van 7 juni 2012 geïnformeerd over zijn voornemen om af te wijken van de ingediende aangifte. Met dagtekening 5 september 2012 is de aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 175.000, welk bedrag als volgt is opgebouwd:
181 dagen maal de bruto omzet per dag van € 1.215 € 219.915
maal 80% (afroommethode), is naar beneden afgerond: € 175.000.
Bij uitspraak op bezwaar is het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 109.163. De volgende berekening ligt hieraan ten grondslag:
Gegenereerde omzet met 225 dagen werk € 296.880
Af: bedrijfskosten exclusief loon € 81.482
€ 215.398
Afroommethode: * 63% € 135.700
Maal de dagenbreuk van 181/225 € 109.163.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting nog de volgende feiten vast (waarbij het Hof de nummering vervolgt):
[D] heeft diverse opeenvolgende opdrachten uitgevoerd ten behoeve van de ontwikkeling van [bedrijf 1] en is later ook bij het management van de bouw op de bouwplaats betrokken gebleven. De werkzaamheden betroffen technische ondersteuning en later project-coördinerend werk. Deze werkzaamheden werden part-time ten kantore van [bedrijf 2] in [plaats 2] verricht, initieel in directe opdracht van [bedrijf 2] . In de vervolgfase werd [bedrijf 1] de opdrachtgever en vonden de werkzaamheden part-time op de bouwplaats op de [plaats 3] plaats. Rondom de locaties op de [plaats 3] stonden hekken en er vond toegangscontrole en poortregistratie plaats. Belanghebbende diende zich te identificeren, wilde hij worden toegelaten.
Belanghebbende beschikte bij [bedrijf 2] en later bij [bedrijf 1] niet over een vaste werkplek. Hem werden naar behoefte wisselende bureaus ter beschikking gesteld, respectievelijk een bureau dat op andere tijden door andere personen werd gebruikt.
Op de dagen dat belanghebbende in Nederland werkzaam was, reisde hij heen en weer tussen zijn woonplaats in België en [plaats 2] , respectievelijk de [plaats 3] . Hij beschikte in Nederland niet over een appartement of pied-à-terre. Ook verbleef hij in Nederland niet in een pension of hotel.
In zijn aan de toenmalige gemachtigde van [D] gerichte brief van 10 juli 2009 heeft de Inspecteur [D] als volgt bericht:
‘Betreft Loonheffingen [D] BVBA
[belanghebbende] heeft voor 2007 en 2008 een verklaring fiscale kwalificatie inkomen ontvangen. Op basis van de gegevens waarover ik nu beschik worden de betreffende werkzaamheden aangemerkt als werkzaamheden die uitsluitend verricht worden voor rekening en risico van uw vennootschap.
Deze kwalificatie kan ook gevolgen hebben voor de vennootschap. Op grond van artikel 6 lid 2 sub a in combinatie met 6 lid 3 letter b van de Wet op de loonbelasting 1964 kan uw vennootschap aangemerkt worden als inhoudingsplichtige voor de Nederlandse loonbelasting. De arbeidsvethouding tussen de directeur-grootaandeelhouder en zijn vennootschap wordt aangemerkt als een dienstbetrekking.
De vennootschap is dan verplicht binnen de wettelijke termijn aangifte te doen. Voor de beoordeling, of het recht om belasting te heffen aan Nederland toekomt verzoek ik u bovendien aan te geven of [belanghebbende] in enige periode van 12 maanden meer dan 183 dagen in Nederland is geweest of vermoedelijk zult gaan verblijven.
(…)’.
De in 2.6 vermelde brief is een voor bezwaar vatbare beschikking. Bij deze beschikking (hierna: VAR) heeft de Inspecteur naar aanleiding van belanghebbendes verzoek van 29 juli 2009, voor zover hier van belang, het volgende meegedeeld:
‘(…)
Uw verzoek betreft werkzaamheden die door u worden omschreven als: bouwkundig advies.
Verklaring
Op basis van de feiten en omstandigheden die u op de aanvraag heeft ingevuld en eventueel ontvangen aanvullende informatie, worden de genoemde werkzaamheden aangemerkt als werkzaamheden die uitsluitend verricht worden voor rekening en risico van de vennootschap [D] BVBA.
(…)
Geldigheidsduur verklaring
Deze verklaring is geldig voor de periode 01 januari 2009 tot en met 31 december 2009.
(…)’
Bij brief van 14 augustus 2009 heeft de Inspecteur [D] , voor zover hier van belang, het volgende medegedeeld:
‘Vanaf 01-09-2009 hoeft u geen aangifte loonheffingen meer te doen
De uitnodiging tot het doen van aangifte loonheffingen is met ingang van voormelde datum ingetrokken.
Intrekken van de aangiftebrief
De Belastingdienst heeft informatie ontvangen, waaruit is afgeleid dat u vanaf 1 juli 2009 geen werknemers meer in dienst heeft en overigens geen loonheffingen meer bent verschuldigd. Daarom hoeft u vanaf 01-09-2009 geen aangifte loonheffingen meer te doen. De Belastingdienst trekt de eerdere aangiftebrief over het doen van aangifte loonheffingen voor de aangiftetijdvakken vanaf 01 09-2009 in.’
[D] is nimmer in de heffing van de vennootschapsbelasting over het jaar 2009 in Nederland betrokken. Ook een aangiftebiljet voor de heffing van die belasting over dat jaar is haar nimmer uitgereikt.
3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
1. Is Nederland gerechtigd om belasting te heffen over het door belanghebbende van [D] genoten loon? Deze vraag spitst zich toe op het antwoord op de vragen
a. of er sprake is van een vaste inrichting;
b. of bij belanghebbende het rechtens te beschermen vertrouwen is gewekt dat geen sprake is van een vaste inrichting;
c. of belanghebbende voldoet aan de 183 dagen eis.
2. Bij bevestigende beantwoording van vraag 1: Is artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 van toepassing en zo ja, op welk bedrag moet het loon dan worden vastgesteld?
3. Heeft belanghebbende recht op vergoeding van de werkelijke proceskosten?
Belanghebbende is van mening dat de vragen 1 en 2 ontkennend en vraag 3 bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is met betrekking tot al deze vragen de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Partijen doen hun evenvermelde standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor wat betreft de veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten en tot veroordeling van de Inspecteur tot vergoeding van de werkelijke kosten die hij in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof heeft moeten maken. Voor het geval artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 wel van toepassing is, concludeert híj tot een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 57.761.
De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het principaal hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland van € 57.761.