Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 07-12-2017, ECLI:NL:GHSHE:2017:5453, 16/03598 en 16/03599
Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 07-12-2017, ECLI:NL:GHSHE:2017:5453, 16/03598 en 16/03599
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof 's-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 7 december 2017
- Datum publicatie
- 24 januari 2018
- ECLI
- ECLI:NL:GHSHE:2017:5453
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2018:2133
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2019:60
- Zaaknummer
- 16/03598 en 16/03599
Inhoudsindicatie
Activiteiten met betrekking tot de verkoop van safe and fun producten vormen geen bron van inkomen. Inspecteur was niet gerechtigd het vastgestelde verlies te herzien; er is sprake van een beoordelingsfout en niet van een fout in de zin van art. 16, lid 2, letter c, AWR. Aan vader verstrekte lening bij uittreden uit VOF is onzakelijk; latere afwaardering is daarom niet mogelijk.
Uitspraak
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerken: 16/03598 en 16/03599
Uitspraak op de hoger beroepen van
[belanghebbende] ,
wonende te [plaats 1] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraken van Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 26 juli 2016, nummers BRE 15/7191 en 15/7192, in de gedingen tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende de hierna vermelde beschikkingen.
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 met dagtekening 6 februari 2015 een verliesherzieningsbeschikking gezonden, waarbij het eerder vastgestelde verlies van € 6.115 is herzien naar nihil. Deze herzieningsbeschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur van 8 oktober 2015 gehandhaafd.
Bij de aan belanghebbende voor het jaar 2012 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) van 20 maart 2015 is het verlies van dat jaar vastgesteld op nihil. Deze verliesvaststellingsbeschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur van 8 oktober 2015 gehandhaafd.
Belanghebbende is van deze onder 1.1 en 1.2 vermelde uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ook heeft belanghebbende beroep ingesteld ter zake van het niet tijdig nemen van een dwangsombeschikking betreffende het jaar 2012 door de Inspecteur. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht van € 45 geheven. De Rechtbank heeft de beroepen gericht tegen de uitspraken op bezwaar van 8 oktober 2015 ongegrond verklaard.
Tegen deze, in één geschrift verenigde, uitspraken van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 29 september 2017 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de echtgenoot van belanghebbende, de heer [A] (hierna: de heer [A] ), vergezeld door de gemachtigde van belanghebbende, de heer [B] , belastingadviseur te [plaats 2] , alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw [C] en de heer [D] . Op deze zitting zijn de onderhavige zaken en de zaken van de heer [A] (16/03596 en 16/03597) gelijktijdig behandeld.
Aan het einde van deze zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaken de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
Belanghebbende, de heer [A] en de vader van de heer [A] (hierna: de vader) zijn sinds 1 januari 2001 vennoten van de vennootschap onder firma [E] (hierna: de VOF). De vader is per 1 juli 2008 uitgetreden uit de VOF. Hij had toen een negatief aandeel in het vermogen van de VOF van € 116.603, welke op dat tijdstip is omgezet in een vordering van de VOF op de vader. Ter zake is een geldleningsovereenkomst opgemaakt op 7 oktober 2009, waarin, voor zover hier van belang, het volgende is opgenomen, en waarbij de vader als schuldenaar en de VOF als schuldeiser is genoemd:
“KOMEN OVEREEN ALS VOLGT:
Artikel 1 – verplichtingen van schuldeiser:
Schuldeiser verstrekt aan schuldenaar een lening, groot € 106.603 (zegge: honderdzesduizendzeshonderdendrie euro) (hierna: “de hoofdsom”);
De hoofdsom is door schuldeiser aan schuldenaar reeds ter beschikking gesteld door omzetting van het negatief kapitaal van schuldenaar in de vof [E] per 1 juli 2008;
Artikel 2 – verplichtingen van schuldenaar:
Schuldenaar verplicht zich tot terugbetaling van de hoofdsom, vermeerderd met rente, onder de voorwaarde dat de hoofdsom op de in artikel 1.2 aangegeven wijze aan schuldenaar ter beschikking is gesteld;
De hoofdsom zal door schuldenaar slechts worden aangewend in overeenstemming met bovenstaande;
Schuldenaar zal noch aflossing noch rente betalen; de rente bedraagt 2 % per jaar en wordt jaarlijks aan het eind van het jaar bij de hoofdsom bijgeschreven;
Schuldenaar zal schuldeiser terstond op de hoogte brengen van elke ontwikkeling waarvan schuldenaar redelijkerwijs kan of moet begrijpen dat deze de positie van schuldeiser met betrekking tot haar vordering op schuldenaar beïnvloedt. Hiervan is in ieder geval sprake indien zich een situatie voordoet zoals beschreven in artikel 5;
Artikel 3 – Rentepercentage
Het door schuldenaar aan schuldeiser over de (resterende) hoofdsom te betalen rentepercentage bedraagt 2 %(zegge: twee procent); mits de fiscale autoriteit hiertegen geen bezwaar maakt; indien de genoemde autoriteit hier wel bezwaar tegen maakt zal de rente met terugwerkende kracht worden gecorrigeerd. De schuldenaar verklaart zich met deze correctie bij voorbaat accoord middels ondertekening van deze overeenkomst.
Artikel 4 – aflossing:
De hoofdsom zal door schuldenaar niet worden afgelost, tenzij schuldeiser dit eist c.q. nodig acht;
Schuldenaar is vrij op elk willekeurig moment aflossingen te doen;
Schuldenaar kan door schuldeiser verplicht worden om de hoofdsom geheel of gedeeltelijk vervroegd af te lossen of anderszins mede te werken tot een andere lening.
Artikel 5 – opeisbaarheid:
De hoofdsom of het eventuele restant van de hoofdsom, de verschuldigde rente en al wat schuldeiser verder op grond van deze Geldleningsovereenkomst van schuldenaar te vorderen heeft, zal terstond opeisbaar zijn, zonder waarschuwing of ingebrekestelling, bij faillissement c.q. schuldsanering, onder curatele stelling, overlijden van of boedelafstand door de schuldenaar, wanneer deze surseance van betaling aanvraagt, alsmede wanneer zijn goederen geheel of gedeeltelijk door derden in beslag worden genomen, alsmede bij het niet c.q. niet tijdig nakomen van één of meer verplichtingen uit deze Geldleningsovereenkomst.
(…)”
Op 1 januari 2011 bedroeg de vordering van de VOF op de vader € 123.830. In 2011 is deze, na verkoop van de eigen woning van de vader, afgelost tot € 60.555. Er bestaat geen ruimte voor verdere aflossing van de vordering; het restantbedrag van € 60.555 dient als oninbaar te worden aangemerkt.
In de VOF werden de volgende activiteiten verricht:
- van 1 januari 2001 tot 1 juli 2008: advisering op agrarisch gebied;
- van 1 januari 2007 tot en met juni 2010: bemiddeling in onroerend goed;
- in 2010: handel in groenten en fruit;
- in 2010 is voorts geprobeerd een functie als handelsagent voor de verkoop van bepaalde reinigingsproducten te krijgen, maar dit is niet gelukt;
- vanaf november 2011: verkoop van safe and fun producten.
In 2011 bedroeg de omzet nihil (geen verkochte producten) en de kosten bedroegen € 31.032. In 2012 bedroeg de omzet € 2.083 bij 12 verkochte producten en de kosten bedroegen € 27.009. Verkoop van de safe and fun producten vindt sinds medio 2012 plaats via een website. Het brutowinstpercentage bedraagt 20 à 30% van de verkoopprijzen. Door beide vennoten wordt ongeveer 5 á 6 uur per week aan de activiteiten van de VOF besteed. De heer [A] heeft daarnaast nog een (fulltime) dienstbetrekking.
De resultaten van de VOF bedroegen vanaf 2006:
2006 -/- € 4.428
2007 -/- € 56.444
2008 -/- € 46.732
2009 -/- € 37.127
2010 -/- € 25.817
2011 -/- € 22.952
2012 -/- € 28.235
Ook in de jaren na 2012 was het resultaat van de VOF negatief.
Belanghebbende heeft het aandeel in het resultaat van de VOF steeds als winst uit onderneming aangemerkt in haar aangiften IB/PVV. Voor de jaren 2011 en 2012 heeft zij aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 6.115 respectievelijk -/- € 2.838.
Op 19 juni 2014 is een boekenonderzoek ingesteld bij de VOF, waarbij de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV over de jaren 2011 en 2012 van de heer [A] en belanghebbende, alsmede de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2012, zijn onderzocht. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur geconcludeerd dat vanaf de start van de nieuwe activiteiten in 2011 niet langer sprake is van een bron van inkomen. Op 17 oktober 2014 zijn de resultaten van het boekenonderzoek met belanghebbende en de heer [A] besproken en op 5 november 2014 is het rapport boekenonderzoek opgemaakt.
Met dagtekening 6 februari 2015 wordt de aanslag IB/PVV voor het jaar 2011 overeenkomstig de aangifte opgelegd, derhalve naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 6.115. Daarbij is bij beschikking op grond van artikel 3.151 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB) het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 6.115, waarvan € 6.115 ondernemingsverlies (hierna: de verliesvaststellingsbeschikking 2011).
In een brief gedagtekend 6 februari 2015 stelt de Inspecteur het verlies, gelet op de resultaten van het boekenonderzoek, nader vast op nihil. Met dagtekening 23 februari 2015 volgt de uitwerking hiervan in een beschikking IB/PVV.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze verliesherzieningsbeschikking. Na een ingebrekestelling wegens het uitblijven van een uitspraak op bezwaar, neemt de Inspecteur op 13 augustus 2015 een dwangsombeschikking, waarin, voor zover hier van belang, het volgende is opgenomen:
“Betreft: Ingebrekestelling
(…)
Op 16 februari 2015 ontving ik uw schrijven waarin u namens [Hof: belanghebbende] bezwaar maakt tegen de (…) beschikking waarbij het verlies uit werk en woning, alsmede het ondernemingsverlies over het kalenderjaar 2011 is vastgesteld op € 6.115.
Op 13 mei 2015 ontving ik daarenboven uw schrijven van 11 mei 2015 waarin u aangeeft dat de beslistermijn is verstreken. Namens belanghebbende doet u een beroep op de dwangsomregeling.
De kern van de regeling inzake beschikkingen op aanvraag wordt gevormd door artikel 4:17, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht [hierna: Awb], welke bepaling zowel de verschuldigdheid als de hoogte van de dwangsom regelt.
Om aanspraak te kunnen maken op een dwangsom, moet, blijkens artikel 4:17, eerste lid, Awb, aan een tweetal cumulatieve voorwaarden worden voldaan. Op de eerste plaats moet het bestuursorgaan [lees in het concrete geval: de Inspecteur] niet tijdig hebben beslist op een aanvraag. Op de tweede plaats moet de aanvrager het bestuursorgaan op het moment van ingebreke zijn ook daadwerkelijk schriftelijk (…) in gebreke hebben gesteld.
Ter zake van de eerstgenoemde voorwaarde kan het navolgende worden opgemerkt:
Blijkens artikel 1:3, derde lid, Awb wordt onder een aanvraag verstaan:
“een verzoek van een belanghebbende een besluit te nemen” (…).
Onder het begrip “besluit” wordt verstaan een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling.
Het bezwaarschrift van belanghebbende is een aanvraag in de zin van artikel 1:3, derde lid, Awb.
Ter zake van de tweede voorwaarde wordt het navolgende opgemerkt:
Een bestuursorgaan kan eerst in gebreke worden gesteld indien het in gebreke is, dan wel indien de aanvrager redelijkerwijs kan menen dat het in gebreke is (…). Nu de Inspecteur uiterlijk op 01 mei 2015 op belanghebbendes bezwaar had moeten beslissen, is, gegeven de omstandigheid dat thans nog niet op het bezwaar is beslist, het schrijven van 11 mei 2015 naar aard en inhoud aan te merken als een ingebrekestelling in de zin van de dwangsomregeling.
Aan beide voorwaarden van artikel 4:17, eerste lid, Awb is voldaan. Blijkens het zesde lid van vorengenoemde wettelijke bepaling is het bestuursorgaan geen dwangsom verschuldigd indien de aanvrager kennelijk niet-ontvankelijk of kennelijk ongegrond is.
Het ondernemingsverlies inzake het kalenderjaar 2011, welk verlies is vastgesteld op de voet artikel 3.151, van de Wet inkomstenbelasting 2001, is overeenkomstig de door belanghebbende gedane aangifte Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen 2011 vastgesteld.
Bij beschikking van 23 februari 2015 is het verzamelinkomen 2011 opnieuw vastgesteld. Blijkens artikel 3.151, derde lid, wet inkomstenbelasting 2001 worden het verlies uit werk en woning en het bedrag van het ondernemingsverlies afzonderlijk op het aanslagbiljet vermeld. Blijkens het, met dagtekening 23 februari 2015, aan belanghebbende verzonden aanslagbiljet is het ondernemingsverlies niet opnieuw vastgesteld, zodat het er voor gehouden moet worden dat het ondernemingsverlies, zoals eerder vastgesteld bij beschikking van 06 februari 2015, niet gewijzigd is.
Nu belanghebbende geen belang heeft bij het voeren van een procedure, ontbreekt een procesbelang. Het bezwaar van belanghebbende is gegeven deze omstandigheid kennelijk niet-ontvankelijk, dan wel kennelijk ongegrond.
De Inspecteur is op grond van artikel 4:17, lid 6, letter c, Awb geen dwangsom verschuldigd.
U kunt tegen mijn beslissing in bezwaar gaan.
Op de volgende pagina leest u hoe dat moet.
(…)
Bijlage
Toelichting op het bezwaar tegen de beschikking dwangsom.
U kunt tegen mijn beslissing in bezwaar gaan.
Let bij het bezwaar onder meer op de volgende regels:
(…)
2. In uw bezwaarschrift geeft u gemotiveerd aan waarom u het niet eens bent met de beschikking dwangsom.
3. Ik moet aan de hand van de gegevens in uw bezwaarschrift kunnen vaststellen hoe hoog de dwangsom volgens u had moeten zijn.”
Met dagtekening 20 maart 2015 wordt de aanslag IB/PVV voor het jaar 2012 opgelegd, waarbij, overeenkomstig de resultaten van het boekenonderzoek, een correctie op de aangifte heeft plaatsgevonden en het verlies is vastgesteld op nihil. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze verliesvaststellingsbeschikking en heeft de Inspecteur later in gebreke gesteld wegens het uitblijven van een uitspraak op bezwaar.
Op 8 oktober 2015 doet de Inspecteur uitspraken op bezwaar waarbij de bezwaren worden afgewezen. Belanghebbende is van deze uitspraken op 9 november 2015 in beroep gekomen bij de Rechtbank. Hierbij heeft belanghebbende tevens beroep ingesteld tegen het uitblijven van een dwangsombeschikking betreffende het bezwaar tegen de verliesvaststellingsbeschikking 2012.
Op 11 november 2015, derhalve nadat belanghebbende beroep heeft ingesteld, neemt de Inspecteur alsnog een dwangsombeschikking betreffende het bezwaar tegen de verliesvaststellingsbeschikking 2012. In deze beschikking kent de Inspecteur belanghebbende een dwangsom toe van € 1.260.
In het verweerschrift in eerste aanleg heeft de Inspecteur ten aanzien van de dwangsommen (wegens het uitblijven van de uitspraken op bezwaar) het volgende opgenomen:
“Ik ben van mening dat er m.b.t. de dwangsom geen geschil meer is.
Belanghebbende geeft aan dat over 2012 aan haar ten onrechte geen dwangsom is toegekend. De inspecteur heeft in de brief van 11 november 2015 aangegeven dat belanghebbende over 2012 recht heeft op een dwangsom van € 1.260. Dit bedrag is op 18 november 2015 betaalbaar gesteld.
Gezien het hierboven gestelde is het besluit van de inspecteur van 13 augustus 2015, dat geen dwangsom verschuldigd is m.b.t. het uitblijven van een beslissing op het bezwaar gericht tegen de (herziene) verliesvaststellingsbeschikking over 2011, onjuist. Belanghebbende heeft over 2011 recht op de maximale dwangsom van € 1.260. Deze zal z.s.m. uitbetaald worden.”
3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
I. Heeft de Rechtbank ten onrechte geen vergoeding van griffierecht en proceskosten toegekend, nu het beroep tegen het uitblijven van een dwangsombeschikking betreffende het bezwaar tegen de verliesvaststellingsbeschikking 2012 terecht was ingesteld?
II. Vormen de activiteiten met betrekking tot de verkoop van de safe and fun producten een bron van inkomen?
IIIa. Indien vraag II ontkennend moet worden beantwoord: kan belanghebbende aan de brief van de Inspecteur van 13 augustus 2015 het gerechtvaardigde vertrouwen ontlenen dat het verlies 2011 overeenkomstig de ingediende aangifte moet worden vastgesteld?
IIIb. Indien vraag II ontkennend moet worden beantwoord: was de Inspecteur gerechtigd de verliesvaststellingsbeschikking 2011 te herzien?
IV. Kan de vordering op de vader in 2011 ten laste van het resultaat tot nihil worden afgewaardeerd?
Belanghebbende is van mening dat de vragen I, II, IIIa en IV bevestigend moeten worden beantwoord en vraag IIIb ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan het volgende toegevoegd.
Namens belanghebbende:
- De dwangsommen zijn thans niet meer in geschil. Er zijn in totaal vier maximale dwangsommen toegekend (twee voor belanghebbende, twee voor de heer [A] ), maar de dwangsommen voor belanghebbende zijn pas toegekend ná het instellen van beroep. Dit betekent dat het beroep bij de Rechtbank terecht was ingesteld en dat daarom een vergoeding van griffierecht en proceskosten had moeten worden toegekend.
- De proceskosten dienen te worden vergoed overeenkomstig het forfaitaire puntenstelsel, te vermeerderen met de reis- en verletkosten van de heer [A] voor het bijwonen van de zittingen.
- De VOF heeft steeds naar nieuwe activiteiten gezocht. In 2011 zijn we gestart met de safe and fun producten. Dat leek ons een goede mogelijkheid om winst te maken. Andere verkopers van safe and fun producten deden het goed; zij haalden een goede marge. In de directe omgeving was voorts weinig concurrentie op dit gebied. Later bleek het toch anders te liggen doordat bedrijven zoals de Gamma ook (lager geprijsde) trampolines gingen verkopen.
- De laatste jaren hebben we ongeveer € 2.000 à € 3.000 omzet gemaakt; de kosten zijn elk jaar op hetzelfde niveau als dat van 2011/2012 gebleven.
- De website is enige tijd uit de lucht geweest, maar per 15 augustus 2017 is deze weer ingelezen. Echter, omdat de heer [A] vergeten was iets aan te vinken, was de website nog niet bereikbaar; dit is deze week hersteld. Thans is de website derhalve weer toegankelijk.
- Bij het uittreden van de vader is zijn negatief kapitaal omgezet in een geldlening. Er zijn geen zekerheden gesteld omdat de heer [A] enig kind was en op de woning van de vader een behoorlijke hypotheek rustte. Wanneer de vader zou worden gedwongen het negatief kapitaal aan te zuiveren dan wel de lening af te lossen zou hij de woning hebben moeten verkopen. Gelet op de crisis in de woningmarkt destijds zou er dan na aflossen van de hypotheek niet veel of niets overblijven. Belanghebbende en de heer [A] hoopten derhalve dat de woningmarkt zou aantrekken en dat er in de toekomst wel geld zou overblijven na de verkoop van de woning en dat dan de lening bij de VOF wel zou kunnen worden afgelost. Uiteindelijk heeft de verkoop plaatsgevonden in 2011, zodat de lening deels kon worden afgelost.
De Inspecteur:
- Indien belanghebbende recht heeft op een vergoeding van proceskosten, kunnen de reis- en verletkosten van de heer [A] voor het bijwonen van de zittingen niet in aanmerking worden genomen. Belanghebbende zelf is niet aanwezig geweest bij de zittingen.
- De aanslag/verliesvaststellingsbeschikking IB/PVV 2011 met dagtekening 6 februari 2015 was een vergissing. Daarom heeft bij brief van 6 februari 2015 een herziening plaatsgevonden. Ik weet niet of de aangifte van belanghebbende geautomatiseerd is afgedaan. De oorzaak van de vergissing is mij ook niet bekend. Er is een fout gemaakt, maar hoe of door wie/wat, dat weet ik niet. Het verlies kan worden herzien op grond van artikel 3.151, lid 4, Wet IB. Er is hier naar mijn mening sprake van een fout in de zin van artikel 16, lid 2, letter c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR), dat in artikel 3.151, lid 6, Wet IB van overeenkomstige toepassing is verklaard.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraken van de Inspecteur en tot vaststelling van de verliezen van de jaren 2011 en 2012 overeenkomstig de door haar ingenomen standpunten. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.