Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 19-05-2022, ECLI:NL:GHSHE:2022:1893, BKDH-21/01135 en BKDH-21/01136

De rechter kan over de in geding zijnde jaren ingrijpen op de heffing van box 3 indien en voor zover belanghebbende in strijd met artikel 1 EP is geconfronteerd met een individuele en buitensporige last (vgl. Hoge Raad 14 juni 2019¹, Hoge Raad 29 mei 2020²en Hoge Raad 2 juli 2021³). Voor beantwoording van de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last is beslissend of de last zich in belanghebbendes geval sterker laat voelen dan in het algemeen. Dat kan zich bij belanghebbende voordoen als bijzondere, niet voor alle met de box 3-heffing geconfronteerde belastingplichtigen geldende, feiten en omstandigheden een buitensporige last voor hem teweegbrengen (vgl. o.m. HR 17 maart 2017⁴, HR 2 juni 2017⁵ en HR 6 april 2018⁶). Op belanghebbende rust ter zake de bewijslast.

Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur ten onrechte de vermogenspositie heeft meegewogen bij beantwoording van de vraag of belanghebbende in strijd met artikel 1 EP is geconfronteerd met een individuele en buitensporige last. Immers, zo stelt belanghebbende, de Hoge Raad heeft in eerdergenoemd arrest van 14 juni 2019 geoordeeld dat ‘het inkomen uit werk en woning en uit aanmerkelijk belang’ belangrijke aanknopingspunten vormen (en dus niet de vermogenspositie).

De rechtbank verwerpt dit betoog. In eerdergenoemd arrest van 29 mei 2020 heeft de Hoge Raad geoordeeld:

Belanghebbende heeft ook gesteld dat zij en haar echtgenoot hebben moeten interen op hun vermogen om de box 3-heffing te betalen. Dit leidt ertoe – aldus belanghebbende – dat over 2016 ten aanzien van haar sprake is van een individuele en buitensporige last. Ten slotte heeft belanghebbende gesteld dat in 2016 sprake is geweest van onverhuurde en leegstaande onroerende zaken met een zwaar negatief rendement en van een laag rendement op banktegoeden.

In eerdergenoemd arrest van 2 juli 2021 heeft de Hoge Raad geoordeeld:

Uit het arrest van 2 juli 2021 blijkt – in tegenstelling tot hetgeen belanghebbende lijkt te stellen – dat het interen op het vermogen teneinde de heffing van box 3 te kunnen betalen, niet (automatisch) leidt tot de conclusie dat een individuele en buitensporige last aanwezig is, maar slechts een aanwijzing kan vormen dat sprake is van een dergelijke last.

Belanghebbende heeft over de in geding zijnde jaren niet aannemelijk gemaakt dat het betalen van de box 3-heffing bij haar en haar echtgenoot heeft geleid tot interen op hun vermogen. Weliswaar heeft belanghebbende berekeningen overgelegd waaruit blijkt van een negatief rendement, maar hierbij heeft belanghebbende onder meer gerekend met de waardemutaties zoals die volgen uit de woz-waarden van de onroerende zaken die in box 3 zijn verantwoord. Naar het oordeel van de rechtbank behoren dergelijke waardemutaties niet tot het inkomen zoals door de Hoge Raad bedoeld in de in onderdeel 4.5 geciteerde rechtsoverweging. Zodra bedoelde waardemutaties buiten beschouwing worden gelaten is het inkomen van belanghebbende en haar echtgenoot – de rechtbank begrijpt hieronder de AOW-, pensioen- en lijfrente-uitkeringen (onderdeel 2.2), het behaalde rendement op de spaartegoeden en het behaalde (positieve) rendement op de onroerende zaken in box 3 (onderdeel 2.4) – ruim voldoende om de in onderdelen 2.5 en 2.6 genoemde belastingheffingen te kunnen betalen. Van interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen is met betrekking tot 2016 geen sprake.

Tussen partijen is niet in geschil dat de in rekening gebrachte belastingrente in overeenstemming met de wettelijke bepalingen is berekend.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur vanaf 22 juli 2017 geen belastingrente aan belanghebbende in rekening mag brengen, omdat de Belastingdienst reeds beschikte over het door haar verschuldigde bedrag doordat haar echtgenoot op (uiterlijk) 22 juli 2017 een veel hoger bedrag teveel heeft betaald aan de Belastingdienst. De vordering van de echtgenoot op de Belastingdienst, die is ontstaan als gevolg van herziening van de definitieve aanslag IB/PVV 2016 van de echtgenoot vanwege de herverdeling van de rendementsgrondslag in box 3, is namelijk groter dan het te betalen bedrag van haar aanslag. Berekening van belastingrente zou in dat geval niet redelijk en billijk zijn en voorts in strijd zijn met jurisprudentie en beleid van de Landelijke vakgroep Formeel recht van de Belastingdienst, aldus belanghebbende. Volgens de inspecteur is er geen reden voor afwijking van het bij de beschikking gehanteerde tijdvak. De rechtbank overweegt als volgt.

Voor zover belanghebbende heeft willen betogen dat er aan de zijde van de Belastingdienst geen sprake is geweest van rentederving (compensatiegedachte), kan dit betoog haar niet baten. De sinds 1 januari 2013 geldende belastingrenteregeling is gebaseerd op de verzuimgedachte die ervan uitgaat dat de Belastingdienst rente in rekening brengt als de belastingplichtige niet op tijd aan zijn betalingsverplichting jegens de Belastingdienst voldoet.

In een verslag van de Landelijke vakgroep Formeel recht van de Belastingdienst uit november 2015, dat op 1 maart 2017 na een beroep op de Wet openbaarheid van bestuur (hierna: WOB) openbaar is gemaakt⁷, staat onder meer:

De Staatssecretaris van Financiën heeft in zijn brief aan de Tweede Kamer van 7 juni 2017⁸ onder meer geschreven:

De Staatssecretaris heeft in zijn brief van 8 december 2017⁹ (onder meer) het volgende citaat uit het verslag van de vergadering van de Landelijke vakgroep Formeel recht van 19 juni 2017 opgenomen:

In het arrest van 9 april 2021¹⁰heeft de Hoge Raad geoordeeld:

Het Hof heeft geoordeeld dat de in 2.4 vermelde passage [rechtbank: zie onderdeel 4.15] uit het verslag van de Landelijke vakgroep Formeel recht van de Belastingdienst, die na een beroep op de WOB door de Staatssecretaris is bekendgemaakt, beleid bevat waarop belanghebbende zich kan beroepen. Dat oordeel geeft niet blijk van miskenning van hetgeen in 3.3 is overwogen.

Het Hof heeft daaraan terecht de gevolgtrekking verbonden dat belanghebbende op toepassing van dat beleid mag blijven rekenen totdat het uitdrukkelijk is ingetrokken of gewijzigd. Het oordeel van het Hof dat zo’n intrekking niet heeft plaatsgevonden bij de in 2.5 vermelde brief [rechtbank: verwezen wordt naar de brief van de Staatssecretaris van 7 juni 2017 – onderdeel 4.16] berust op de aan het Hof voorbehouden waardering van de inhoud van die brief. Dat oordeel is ook niet onbegrijpelijk.‘

De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende – mede gelet op het in onderdeel 4.18 genoemde arrest – vertrouwen heeft mogen ontlenen aan het begunstigend beleid van de Landelijke vakgroep Formeel recht en op toepassing daarvan mocht blijven rekenen totdat dat beleid uitdrukkelijk is ingetrokken of gewijzigd. De rechtbank is – in afwijking van hetgeen de inspecteur ter zake heeft gesteld – tevens van oordeel dat hieraan niet afdoet dat niet belanghebbende maar haar echtgenoot op 22 juli 2017 een bedrag hoger dan het door belanghebbende op de aanslag te betalen bedrag aan de Belastingdienst teveel heeft betaald. Bedoeld beleid biedt naar het oordeel van de rechtbank ruimte om het ook op betalingen door echtparen van toepassing te achten. Het beleid als vermeld in 4.15 vermeldt niet dat het qua toepassingsbereik is beperkt tot dezelfde belastingplichtige. Voorts gaat het in casu om hetzelfde inkomensbestanddeel en dezelfde box 3-heffing en dus per saldo hetzelfde bedrag, zijnde 50% van de box 3-heffing over 2016. Uit de passage uit het in onderdeel 4.15 genoemde verslag, met name de daarin gebruikte termen ‘het geld’ en ‘rentenadeel’, maakt de rechtbank op dat de Landelijke vakgroep Formeel recht een economische benadering voor ogen heeft gehad bij haar beleid: indien en voor zover de Belastingdienst beschikte over het te betalen belastingbedrag wordt over dezelfde periode geen belastingrente berekend over dat (te betalen) belastingbedrag.

Evenals het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in zijn uitspraak van 2 juli 2019¹¹ – welke uitspraak heeft geleid tot het in onderdeel 4.18 genoemde arrest – is de rechtbank van oordeel dat het in onderdeel 4.15 genoemd begunstigend beleid niet is ingetrokken middels de (hiervoor geciteerde) tekstpassage in de brief van de Staatssecretaris van 7 juni 2017. Voor intrekking is vereist dat die in duidelijke bewoordingen plaatsvindt zodat het voor belastingplichtigen kenbaar is dat het beleid is ingetrokken. De brief van de Staatssecretaris van 7 juni 2017 voldoet hier – in tegenstelling tot hetgeen de inspecteur ter zake meent – niet aan.

Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het hiervoor onder 4.17 opgenomen, op 8 december 2017 gepubliceerde citaat, dat het beleid van de Landelijke vakgroep Formeel recht waarop belanghebbende zich beroept, op 8 december 2017 is ingetrokken (vgl. o.m. Hof Den Haag 2 december 2020¹² en Hof Arnhem-Leeuwarden 1 juni 2021¹³).

Dat de beschikking belastingrente op 14 augustus 2019 en dus na 8 december 2017 is opgemaakt doet aan het te honoreren vertrouwen niet af. Weliswaar was op het moment van het vaststellen van de beschikking het door het begunstigende beleid gewekte vertrouwen beëindigd, maar het beroep van belanghebbende op het begunstigende beleid van de Landelijke vakgroep Formeel recht dient gehonoreerd te worden voor het deel van de belastingrenteperiode dat is gelegen vóór 9 december 2017 (vgl. Hoge Raad 11 april 2014¹⁴ en eerdergenoemde uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 1 juni 2021). Over dat deel van de belastingrenteperiode mocht belanghebbende immers nog erop vertrouwen dat haar geen belastingrente in rekening zou worden gebracht als de door haar verschuldigde belasting al op de bankrekening van de Belastingdienst stond. Dit betekent dat het vertrouwensbeginsel eraan in de weg staat dat aan belanghebbende belastingrente in rekening wordt gebracht over de periode 22 juli 2017 tot en met 8 december 2017.

Anders dan belanghebbende meent, heeft de inspecteur terecht belastingrente in rekening gebracht over de periode vanaf 9 december 2017. Belanghebbende en haar echtgenoot zijn ingevolge artikel 2.1, eerste lid, letter a, Wet inkomstenbelasting 2001 ieder zelfstandig (binnenlands) belastingplichtige. In zijn arrest van 13 november 2020, nr. 20/01266, ECLI:NL:HR:2020:1778, overweegt de Hoge Raad met betrekking tot de wettelijke bepalingen inzake de belastingrente onder meer:

Het vorenstaande brengt mee dat aan belanghebbende geen belastingrente in rekening kan worden gebracht over de periode 22 juli 2017 tot 9 december 2017. In zoverre dient vraag III bevestigend beantwoord te worden en is het beroep deels gegrond.”