Hoge Raad, 12-09-2008, BA6413, 42915

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 16 november 2005, nr. P04/3778, betreffende een ten aanzien van X te Z (hierna: belanghebbende) gegeven beschikking als bedoeld in artikel 3.156, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet).

1. Het geding in feitelijke instantie

2. Geding in cassatie

3. Beoordeling van het middel

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende vervulde sinds juli 2002 zeven commissariaten en enkele adviseurschappen bij verschillende grote ondernemingen. Hij ontving op jaarbasis ongeveer € 350.000 als beloning voor zijn commissariaten en ongeveer € 50.000 aan inkomsten als adviseur. Hij besteedde ten minste 20 uur per week aan deze werkzaamheden.

3.1.2. Belanghebbende maakte voor zijn werkzaamheden gebruik van de diensten van een chauffeur (voor 40 percent van diens werktijd) en van een secretaresse (voor 25 percent van haar werktijd). De chauffeur en de secretaresse waren in loondienst bij belanghebbendes voormalige werkgever. De aan belanghebbende doorberekende kosten beliepen tezamen met zijn autokosten een bedrag van ongeveer € 65.000 per jaar.

3.1.3. Belanghebbende verkreeg zijn opdrachten door in zijn netwerk bekend te maken dat hij beschikbaar was als commissaris en adviseur; hij adverteerde niet.

3.1.4. De vennootschappen en maatschappijen waar belanghebbende als commissaris optrad, hebben ten behoeve van de commissarissen verzekeringen afgesloten ter dekking van bepaalde aansprakelijkheden voortvloeiende uit het functioneren als commissaris. De verzekerde bedragen dan wel de verzekerde risico's waren gelimiteerd.

3.1.5. In 2003 heeft belanghebbende een aanvraag ingediend voor een verklaring arbeidsrelatie winst uit onderneming met betrekking tot zijn commissariaten en adviseurschappen. Aan hem is echter een verklaring arbeidsrelatie loon uit dienstbetrekking afgegeven.

3.2. De Inspecteur heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat de inkomsten uit commissariaten van belanghebbende moeten worden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking en de inkomsten uit adviseurschappen als resultaat uit overige werkzaamheden. Belanghebbende heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat het geheel van zijn activiteiten moet worden aangemerkt als een onderneming en dat de inkomsten uit die activiteiten derhalve moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming.

3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat het samenstel van activiteiten van belanghebbende, gelet op het aantal en de diversiteit van de onderscheiden commissarisfuncties en adviseursopdrachten, de eraan bestede tijd (ook al zou dit niet meer dan gemiddeld 20 uur per week zijn), de beoogde continuïteit, de ermee gegenereerde opbrengsten en de ermee gemoeide risico's, kan worden aangemerkt als een onderneming in de zin van afdeling 3.2 van de Wet. Het Hof heeft daarbij het volgende overwogen. Inherent aan de activiteiten van belanghebbende is dat het (debiteuren)risico beperkt is. Het debiteurenrisico is op zichzelf onvoldoende om van ondernemersrisico te spreken. Als ondernemersrisico geldt naar 's Hofs oordeel wel het risico van het wegvallen van commissariaten en opdrachten in samenhang met de - niet verwaarloosbaar te achten - aansprakelijk-heidsrisico's die met name aan de commissariaten verbonden kunnen zijn. Inherent aan de aard van de activiteiten is voorts dat van belanghebbende niet verwacht kan worden dat hij actief adverteert. Die enkele omstandigheid staat echter aan het ondernemerschap niet in de weg. Het Hof deelt niet het standpunt van de Inspecteur dat een combinatie van activiteiten als die van belanghebbende naar het normale spraakgebruik niet als ondernemerschap kan worden aangeduid. Tegen de door de Inspecteur voorgestane kwalificatie pleit voorts dat waar voor werkzaamheden in dienstbetrekking de aanwezigheid van een gezagsverhouding als kenmerkend geldt, van een commissaris juist wordt verwacht dat hij zijn wettelijke bevoegdheden vanuit een onafhankelijke positie uitoefent, aldus nog steeds het Hof.

3.4. Volgens het middel is het oordeel van het Hof dat het wegvallen van commissariaten en opdrachten in samenhang met de aansprakelijkheids-risico's voldoende is om te komen tot de kwalificatie winst uit onderneming niet juist, dan wel onbegrijpelijk. Nu 's Hofs oordeel met name is gebaseerd op de gelopen aansprakelijkheidsrisico's, geeft dit oordeel volgens het middel blijk van een onjuiste rechtsopvatting dan wel geeft dit oordeel onvoldoende inzicht in de gedachtegang van het Hof met betrekking tot de vraag welke aansprakelijkheids-risico's belanghebbende als commissaris heeft gelopen naast de risico's die elke bestuurder (of andere werknemer) loopt bij de uitoefening van zijn dienstbetrekking.

3.5. De aansprakelijkheidsrisico's die belang-hebbende ter zake van de vervulling van zijn commissariaten liep, vloeien weliswaar voort uit de vervulling van de functie van commissaris als zodanig, ongeacht of sprake is van ondernemerschap of niet, maar dat staat niet eraan in de weg dat die risico's, afhankelijk van de omvang ervan en de bij verwezenlijking ervan optredende mogelijke gevolgen voor de omzet van het wegvallen van commissariaten en van het niet meer verwerven van nieuwe commissariaten, in aanmerking worden genomen bij het geheel van factoren aan de hand waarvan wordt beoordeeld of sprake is van een onderneming in de zin van afdeling 3.2 van de Wet. Mede gelet hierop geeft 's Hofs oordeel geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Als verweven met waarderingen van feitelijke aard kan dat oordeel voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onvoldoende gemotiveerd. Het middel faalt derhalve.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

5. Beslissing

Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P.J. van Amersfoort, P. Lourens, C.B. Bavinck en A.R. Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 12 september 2008.

Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 433.