Hoge Raad, 24-06-2011, BN8057, 09/05144

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 24 november 2009, nr. 08/00121, betreffende een aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instanties

2. Geding in cassatie

3. Beoordeling van de middelen

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende heeft na 15 oktober 1990 maar vóór 1 januari 1992 een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule (hierna: de verzekering) gesloten. Voor de verzekering heeft hij van 1990 tot en met 1999 jaarlijks premies betaald, die hij bij zijn aangiften inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen voor die jaren als persoonlijke verplichtingen ten laste van zijn onzuivere inkomen heeft gebracht. Die premiebetalingen zijn door de Inspecteur bij het vaststellen van de desbetreffende primitieve aanslagen als aftrekposten aanvaard.

3.1.2. De verzekering voldoet niet aan de voorwaarden die met ingang van 1992 (bij de invoering van de zogenoemde Brede Herwaardering) gelden om de premies als persoonlijke verplichtingen in aftrek te mogen brengen. Evenmin is de verzekering overeenkomstig het daarvoor gepubliceerde beleid van de Belastingdienst met terugwerkende kracht aangepast aan die voorwaarden. In verband daarmee zijn aan belanghebbende over de jaren 1994 tot en met 1998 navorderingsaanslagen opgelegd waarbij de premieaftrek voor die jaren is gecorrigeerd.

3.1.3. In 2004 heeft belanghebbende de verzekering afgekocht.

3.2.1. Voor het Hof was onder meer in geschil of de premies die belanghebbende in 1992, 1993 en 1999 voor de verzekering heeft betaald, en die bij het vaststellen van de aanslagen voor die jaren ten onrechte in aftrek zijn toegestaan, volgens de zogenoemde saldomethode op de in 2004 ontvangen afkoopsom in mindering konden worden gebracht.

3.2.2. Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord. Het heeft daartoe overwogen dat uit de tekst van artikel 25 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964) en de geschiedenis daarvan volgt dat de wetgever de toepassing van de saldomethode enkel heeft willen uitsluiten voor de premies die de belastingplichtige in aftrek had kunnen brengen.

3.2.3. Het tegen dit oordeel gerichte middel I faalt op de gronden vermeld in onderdeel 6.5 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.

3.3.1. Voor het Hof was voorts in geschil of de door belanghebbende in de jaren 1990 tot en met 1993 en in 1999 voor de verzekering betaalde premies ingevolge Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel T van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: onderdeel T van de Invoeringswet) in 2004 als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen tot het inkomen uit werk en woning van belanghebbende moeten worden gerekend.

3.3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat gelet op de tekst van onderdeel T van de Invoeringswet, de wetsgeschiedenis van die bepaling en de wetssystematiek alleen die premies als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen worden aangemerkt, die volgens de wettelijke bepalingen in aftrek hadden kunnen worden gebracht. Dat laatste is naar het oordeel van het Hof ten aanzien van de door belanghebbende in 1992, 1993 en 1999 betaalde premies niet het geval, zodat die premies volgens het Hof in 2004 niet op basis van dat onderdeel T als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen kunnen worden belast.

3.3.3. Het tegen deze oordelen gerichte middel II faalt eveneens. Ook voor de hiervoor in 3.3.2 bedoelde overgangsbepaling, die op overeenkomstige wijze is geformuleerd als het toenmalige artikel 25 van de Wet IB 1964, heeft te gelden dat onder "premies die als persoonlijke verplichtingen (...) in aanmerking konden worden genomen" slechts die premies zijn te verstaan die rechtens voor aftrek in aanmerking komen. Dit sluit aan bij de parlementaire toelichting, geciteerd in onderdeel 4.14 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, waarin wordt gesproken van premies die aftrekbaar waren op grond van het regime van de Wet IB 1964 met ingang van 1 januari 1992.

3.3.4. Het middel doet tevergeefs een beroep op hetgeen is opgemerkt bij de parlementaire behandeling van artikel 45c, lid 1, van de Wet IB 1964, aan welke bepaling het onderdeel T van de Invoeringswet is ontleend. De desbetreffende passage is weergeven in onderdeel 4.5 van de conclusie van de Advocaat-Generaal. Die passage ziet op premies die op grond van begunstigend beleid in aftrek behoren te worden toegestaan. In tegenstelling tot de hier in geschil zijnde premies gaat het daarbij om premies die aldus rechtens voor aftrek in aanmerking komen. Uit de meergenoemde passage kan dan ook niet worden afgeleid dat de wetgever een uitbreiding van het object van heffing voor ogen stond tot bedragen die feitelijk, maar in afwijking van wet en beleid en daarom ten onrechte, als premies voor lijfrenten in aftrek waren gebracht.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

5. Beslissing

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, J.W.M. Tijnagel, M.W.C. Feteris en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 24 juni 2011.

Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 447.