Hoge Raad, 08-07-2011, BO0389, 09/03341

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 14 juli 2009, nr. 08/00132, betreffende een aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instanties

2. Geding in cassatie

3. Beoordeling van het middel

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende is bestuurder en enig aandeelhouder van A Beheer B.V. (hierna: A BV). A BV houdt 70 percent van de aandelen in B B.V. (hierna: B BV). De overige aandelen in B BV worden gehouden door C Beheer B.V. (hierna: C BV), van welke vennootschap alle aandelen worden gehouden door D, die tevens haar bestuurder is.

3.1.2. Op 28 september 2001 heeft de Rabobank (hierna: de bank) in de vorm van een rekening-courant, geadministreerd ten name van B BV, hoofdelijk een krediet (hierna ook: de lening) verstrekt aan A BV, C BV, B BV, belanghebbende en D, in de rekening-courantovereenkomst gezamenlijk aangeduid als de rekeninghouder. In de overeenkomst was bepaald dat de rekeninghouder het krediet uitsluitend zou mogen aanwenden voor de financiering van zijn bedrijfsuitoefening of beroepsuitoefening. Het gehele bedrag van het krediet is uiteindelijk feitelijk ter beschikking gesteld van B BV en door haar aangewend voor haar bedrijfsuitoefening.

3.1.3. Eind 2001 is B BV in staat van faillissement verklaard. Bij brief van 18 januari 2002, gericht aan belanghebbende, heeft de bank het door haar verstrekte krediet met onmiddellijke ingang opgezegd en belanghebbende gesommeerd het bij B BV openstaande bedrag van € 358.917,20 terug te betalen.

3.1.4. In oktober 2002 heeft de bank uit hoofde van belanghebbendes hoofdelijke aansprakelijkheid voor de schuld aan de bank een bedrag van € 7212 afgeschreven van een door belanghebbende bij de bank aangehouden rekening.

3.2. Voor het Hof was in geschil welk gedeelte van het door belanghebbende in het onderhavige jaar betaalde bedrag van € 7212 als verlies uit overige werkzaamheden in aanmerking moet worden genomen.

3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat bij belanghebbende een bedrag van in totaal € 2884 als verlies uit overige werkzaamheden in aanmerking dient te worden genomen. Het heeft daartoe overwogen dat de betaling door belanghebbende van het bedrag van € 7212 voor het gehele bedrag een vordering op B BV deed ontstaan, en dat niet in geschil is dat uit de boedel van B BV geen uitkering meer te verwachten viel, zodat de vordering van belanghebbende op B BV in beginsel diende te worden afgewaardeerd tot nihil. Vervolgens heeft het Hof overwogen dat voor zover belanghebbende op grond van de uit de hoofdelijkheid voortvloeiende bijdrageplicht zicht had op verhaal bij een of meerdere van de andere rekeninghouders voor een zodanige afwaardering geen plaats is. Een en ander brengt mee, aldus nog steeds het Hof, dat de beperking van de afwaardering niet meer kan bedragen dan het maximale bedrag van de regresvorderingen die belanghebbende door de betaling op de overige rekeninghouders kreeg en dat derhalve het onverhaalbare gedeelte van de vordering, dat in ieder geval het bedrag omvat waartoe belanghebbende een bijdrageverplichting heeft, dient te worden betrokken in de afwaardering van de vordering. Voor het geval belanghebbende in het gelijk zou worden gesteld, zijn, aldus het Hof, partijen het erover eens dat naast het reeds geaccepteerde bedrag van € 1442 een zelfde bedrag als verlies uit overige werkzaamheden in aanmerking dient te worden genomen.

3.4. Het middel richt zich tegen dit oordeel van het Hof met het betoog dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat op de regresvordering die is ontstaan door de betaling van belanghebbende uit diens hoofdelijke aansprakelijkheid voor tweevijfde gedeelte verlies kan worden genomen, aangezien op grond van artikel 6:13, lid 1, BW de hoofdelijke aansprakelijkheid niet over vijf maar over vier hoofdelijk aansprakelijken wordt verdeeld, waardoor slechts voor een vierde gedeelte verlies mag worden genomen.

3.5.1. 's Hofs hiervoor in 3.3 weergegeven oordeel dat de betaling door belanghebbende van het bedrag van € 7212 voor het gehele bedrag een vordering op B BV deed ontstaan, is gebaseerd op 's Hofs kennelijke uitleg van de uit de kredietverstrekking ontstane onderlinge rechtsbetrekkingen tussen de hoofdelijke schuldenaren in dier voege dat het hiervoor in 3.1.2 bedoelde krediet uitsluitend B BV aanging in de zin van artikel 6:10 BW. Dit oordeel is niet onbegrijpelijk in het licht van hetgeen hiervoor in 3.1.2 is vermeld, omdat B BV de door de bank verschafte middelen overeenkomstig het bestedingsdoel aanwendde in het kader van haar bedrijfsuitoefening en dusdoende het krediet heeft gebruikt. Het middel gaat dan ook ten onrechte ervan uit dat het krediet belanghebbende, A BV, C BV, B BV en D ieder voor eenvijfde gedeelte aanging.

3.5.2. Het Hof heeft derhalve, gelet op het bepaalde in artikel 6:10, lid 1, BW, terecht overwogen dat belanghebbende door de betaling van het bedrag van € 7212 een regresvordering tot dat bedrag heeft op B BV, en is er evenzeer terecht van uitgegaan dat in het onderhavige geval sprake is van een terbeschikkingstelling van vermogen door belanghebbende aan B BV in de zin van artikel 3.92, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet IB 2001. Aangezien niet in geschil is dat B BV het genoemde bedrag van € 7212 niet zal kunnen voldoen, kan - reeds gelet op hetgeen is opgenomen in onderdeel 15.2.2 van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 1 december 2008, nr. CPP2008/520M, BNB 2009/33 - de afwaardering van deze vordering in aanmerking worden genomen bij de bepaling van belanghebbendes resultaat uit overige werkzaamheden in het onderhavige jaar.

3.5.3. Bij de bepaling van dat resultaat dient rekening te worden gehouden met de omstandigheid dat de schuld jegens de bank, die werd gedelgd ten laste van belanghebbende als hoofdelijk schuldenaar, terwijl belanghebbende geen verhaal had op de schuldenaar wie de schuld wel aanging (B BV), ingevolge artikel 6:13, lid 2, BW wordt omgeslagen over alle medeschuldenaren wie de schuld niet aanging (belanghebbende, A BV, D en C BV) naar evenredigheid van de bedragen waarvoor ieder op het tijdstip van de delging van de schuld jegens de schuldeiser aansprakelijk was. Aangezien alle medeschuldenaren aansprakelijk waren voor het geheel, diende ieder de schuld voor eenvierde gedeelte te dragen. Van de evenredige omslag als hier bedoeld kan evenwel worden afgeweken indien de schuldenaren onderling een van de evenredigheid afwijkende onderlinge bijdrageplicht zijn overeengekomen dan wel indien de eisen van redelijkheid en billijkheid die de rechtsbetrekkingen tussen de hoofdelijke schuldenaren onderling mede beheersen (artikel 6:8 in verbinding met artikel 6:2, lid 1, BW), meebrengen dat de onderlinge bijdrageplicht van de schuldenaren anders dan naar evenredigheid wordt vastgesteld. Uit 's Hofs uitspraak of de stukken van het geding blijkt evenwel niet dat belanghebbende, op wiens weg dit had gelegen, heeft gesteld dat tussen hem, A BV, D en C BV een andere bijdrageplicht gold dan een naar evenredigheid. Derhalve dient in cassatie ervan te worden uitgegaan dat ieders bijdrageplicht eenvierde gedeelte van € 7212, ofwel € 1803, bedraagt.

3.5.4. Het Hof heeft zich aangesloten bij het gemeenschappelijke oordeel van partijen dat voor het geval belanghebbende in het gelijk zou worden gesteld naast het reeds geaccepteerde bedrag van € 1442 een zelfde bedrag als verlies uit overige werkzaamheden in aanmerking dient te worden genomen, en in totaal € 2884 als verlies uit overige werkzaamheden aangemerkt. Het Hof heeft evenwel belanghebbende, die stelde dat eenvijfde gedeelte van de totale schuld moet worden beschouwd als te zijn geleend door belanghebbende van de bank en doorgeleend door belanghebbende aan B BV, niet in het gelijk gesteld. Het Hof heeft immers de uit de kredietverstrekking ontstane onderlinge rechtsbetrekkingen tussen de hoofdelijke schuldenaren aldus opgevat dat belanghebbende door de betaling van € 7212 aan de bank voor dat gehele bedrag een regresvordering kreeg op B BV, welke opvatting niet strookt met belanghebbendes opvatting dat hij voor eenvijfde gedeelte van dat bedrag een vordering uit geldlening had op B BV. Het Hof heeft zich derhalve ten onrechte aangesloten bij eerdervermeld oordeel van partijen.

3.5.5. Gelet op het vorenoverwogene slaagt het middel. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. In cassatie is niet bestreden 's Hofs impliciete oordeel dat er geen aanleiding bestaat de vorderingen van belanghebbende op A BV, D en C BV onvolwaardig te achten. Ten gevolge van een en ander drukt tot een bedrag van € 5409 de afwaardering van de vordering op B BV niet op belanghebbende en dient per saldo bij belanghebbende in het onderhavige jaar een negatief resultaat uit overige werkzaamheden tot een bedrag van € 1803 in aanmerking te worden genomen.

4. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, A.R. Leemreis, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 8 juli 2011.