Hoge Raad, 23-12-2011, BT1528, 11/00483

nr. 11/00483

23 december 2011

Belanghebbende heeft ter zake van op 27 juni 2005 aan de houder van de certificaten van de aandelen in belanghebbende ter beschikking gesteld dividend op aangifte een bedrag aan dividendbelasting afgedragen. Belanghebbende heeft tegen de afdracht van dit bedrag bezwaar gemaakt en verzocht om teruggaaf, welk verzoek bij uitspraak van de Inspecteur is afgewezen.

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 07/4941) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 19 augustus 2011 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie. De conclusie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

Belanghebbende is naar Nederlands recht opgericht en in Nederland gevestigd. Zij houdt zich bezig met het vervoer van goederen in het internationale verkeer over zee. Alle aandelen in belanghebbende worden gehouden door Stichting A van aandelen X B.V. De uitgegeven certificaten van aandelen worden gehouden door B N.V., gevestigd in de Nederlandse Antillen. Belanghebbende heeft op 27 juni 2005 een dividend beschikbaar gesteld ten bedrage van € 5.000.000. Ter zake van deze dividenduitkering is met inachtneming van artikel 11, lid 3, van de Belastingregeling voor het Koninkrijk (hierna: BRK) 8,3 percent (€ 415.000) aan dividendbelasting ingehouden en afgedragen.

3.4.1. Het middel richt zich voor het overige tegen 's Hofs oordeel dat artikel 56 EG in algemene zin niet van toepassing is op LGO.

3.4.2. Artikel 56 EG verbiedt alle beperkingen van het kapitaalverkeer tussen lidstaten onderling en tussen lidstaten en derde landen. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft geoordeeld dat deze bepaling, gelet op haar onbeperkte territoriale werkingssfeer, noodzakelijkerwijs van toepassing is op het kapitaalverkeer naar en uit de LGO (HvJ 5 mei 2011, Prunus Sàrl, C-384/09, V-N 2011/32.24, punt 20). Voorts heeft het Hof van Justitie in dit arrest geoordeeld dat de LGO als derde staten de in artikel 56 EG voorziene vrijmaking van kapitaalverkeer genieten (punten 30 en 31), aangezien het EG-Verdrag en het VWEU geen uitdrukkelijke verwijzing naar het kapitaalverkeer tussen de lidstaten en de LGO bevatten.

3.5.1. Indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat in het onderhavige geval de Nederlandse Antillen als derde staat wordt aangemerkt, betoogt het middel dat de zaak moet worden verwezen naar een ander gerechtshof teneinde vast te stellen of belanghebbende zonder rechtvaardigingsgrond is belemmerd in de vrijheid van kapitaalverkeer.

In dit kader rijst, hoewel sprake is van vestiging, de vraag of de verschuldigdheid van dividendbelasting ook dient te worden getoetst aan de vrijheid van kapitaalverkeer. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 9 april 2010, nr. 08/04160, LJN BK6053, BNB 2010/291, geoordeeld dat indien een dividenduitkering is gedaan op aandelen die een deelneming vormen van een omvang die de mogelijkheid verleent een beslissende invloed op de besluiten van de deelneming uit te oefenen en de activiteiten van de deelneming te bepalen, de in geschil zijnde toepassing van de Wet en de BRK een beperking is die valt binnen de materiële werkingssfeer van artikel 43 EG (thans: artikel 49 VWEU), in aanmerking genomen dat deze regelingen, voor zover hier van belang, gelet op hun voorwerp - de inhouding en afdracht van dividendbelasting in deelnemingsverhoudingen - zowel onder artikel 43 EG als onder artikel 56 EG kunnen vallen. In zulk een geval rechtvaardigt die beperking niet dat de maatregelen waaruit zij voortvloeien, worden getoetst aan de artikelen 56 EG tot en met 58 EG (thans: artikelen 63 tot en met 65 VWEU), ook niet indien het betreft kapitaalverkeer met derde landen.

3.5.2. De High Court of Justice van Engeland en Wales heeft evenwel het Hof van Justitie verzocht om een prejudiciële beslissing in de zaak Test Claimants in the FII Group Litigation, C-35/11, op de volgende vraag:

"Wanneer de betrokken nationale wetgeving niet enkel van toepassing is op situaties waarin de moederonderneming een beslissende invloed uitoefent over de onderneming die het dividend uitkeert, kan een ingezeten onderneming zich dan beroepen op artikel 63 (voorheen artikel 56 EG) met betrekking tot dividenden ontvangen van een in een derde land gevestigde dochteronderneming waarover zij een beslissende invloed uitoefent?"

3.6.6. Zoals hiervoor in 3.6.4 is vermeld geldt sinds 2002 voor deelnemingsdividenden die vanuit Nederland aan een in de Nederlandse Antillen gevestigde vennootschap worden uitgekeerd volgens artikel 11, lid 3, derde volzin, letter a, BRK een nieuw bronbelastingtarief van 8,3 percent. Voorts voorziet sindsdien letter b in de derde volzin van deze regeling erin dat Nederland de ingehouden dividendbelasting van 8,3 percent overmaakt aan de Nederlandse Antillen. Eveneens met ingang van 2002 geldt in de Nederlandse Antillen een volledige vrijstelling van winstbelasting voor dividenden uitgekeerd op deelnemingen (25 percent van de geplaatste aandelen) in dochtervennootschappen gevestigd in Nederland. De effectieve belastingdruk op deelnemingsdividenden is daardoor sedertdien gelijk aan de Nederlandse bronheffing van 8,3 percent. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van de wet waarbij de BRK werd gewijzigd, blijkt dat de maatregel is bedoeld om de Nederlandse Antillen te ontdoen van het imago van 'tax haven' en bovendien dat de reeds bestaande effectieve belastingdruk op deelnemingsdividenden die vanuit Nederland naar de Nederlandse Antillen worden uitgekeerd, zou worden gehandhaafd (Kamerstukken II 2000/01, 27 910 (R 1695), nr. 3, blz. 1 e.v.):

"In het gezamenlijke verslag van de besprekingen van januari 1995 tussen Nederland en de Nederlandse Antillen, alsmede in de memorie van toelichting bij de Rijkswet van 13 december 1996, Stb. 644, is melding gemaakt van ontwikkelingen in de fiscale wetgeving van de Nederlandse Antillen. De regering van de Nederlandse Antillen heeft toen het voornemen geuit te komen tot een ingrijpende wijziging van het Nederlands-Antilliaanse fiscale stelsel in het kader van de totstandkoming van een internationaal aanvaardbare en transparante regelgeving en een daarop afgestemde uitvoeringspraktijk.

Een daartoe strekkende, ingrijpende wijziging van het Nederlands-Antilliaanse fiscale stelsel (het zogeheten Nieuw Fiscaal Raamwerk) kan niet zonder gevolgen blijven voor de verhouding tussen de landen van het Koninkrijk, zoals neergelegd in de Belastingregeling voor het Koninkrijk. Nederland heeft tijdens genoemd overleg dan ook de bereidheid uitgesproken te komen tot een aanpassing van de Belastingregeling voor het Koninkrijk, die complementair is aan het overeen te komen Nieuw Fiscaal Raamwerk. Aangezien op dit ogenblik nog niet duidelijk is hoe het nieuwe Nederlands-Antilliaanse stelsel zal passen in de discussie binnen OESO en EU over de taxhavens en schadelijke belastingconcurrentie, is vooralsnog gekozen voor een formule die in combinatie met het Nieuw Fiscaal Raamwerk voor belastingplichtigen de bestaande situatie materieel continueert en voor de Nederlandse Antillen een aanmoediging is om de ingeslagen weg daadkrachtig te vervolgen.

(...)

Het voorliggende voorstel van Rijkswet met het daarbij behorende Protocol, dat een nadere precisering bevat ten aanzien van de fiscale relatie tussen Nederland en de Nederlandse Antillen, is gebaseerd op deze overeenkomst en strekt tot een beperkte wijziging van de Belastingregeling voor het Koninkrijk. De wijziging ziet op de heffing van bronbelasting op deelnemingsdividenden die vloeien van Nederland naar de Nederlandse Antillen. Uitgangspunt is handhaving van de huidige effectieve druk, terwijl de hieruit voortvloeiende belastingopbrengst volledig ten bate zal komen van de Nederlandse Antillen. Deze benadering past in het door Nederland in de relatie tussen de landen van het Koninkrijk voorgestane beleid dat, indien over deelnemingsdividenden die worden betaald aan inwoners van de landen overzee adequaat wordt geheven, het ingevolge artikel 11 van de Belastingregeling voor het Koninkrijk in beginsel aan Nederland toekomende bedrag naar die landen toevloeit."

3.6.10. Indien louter acht dient te worden geslagen op de Nederlandse bronheffing op dividenden, zou de conclusie zijn dat per 1 januari 2002 sprake is van een verzwaring ten opzichte van de toestand tot eind 1993, te weten een stijging van de Nederlandse bronheffing van 7,5 dan wel 5 percent naar 8,3 percent.

Indien mede acht dient te worden geslagen op de met de wijziging van de BRK verband houdende wijzigingen in de Nederlands-Antilliaanse winstbelasting, is van een lastenverzwaring geen sprake aangezien de aan de bronheffing van 8,3 percent onderworpen dividenden in de Nederlandse Antillen zijn vrijgesteld van winstbelasting, terwijl zij voordien deel uitmaakten van de naar een tarief van 2,4 - 3 percent respectievelijk 5,5 percent belaste winst.

Indien niet alleen met de wijzigingen in de wetgeving betreffende de Nederlands-Antilliaanse winstbelasting rekening dient te worden gehouden maar tevens met de Nederlands-Antilliaanse rulingpraktijk, is denkbaar dat de verhoging van de bronheffing op deelnemingsdividenden van 7,5 dan wel 5 percent naar 8,3 percent een verzwaring inhoudt, afhankelijk van de mate waarin de voorheen bestaande rulingpraktijk de effectieve belastingdruk verminderde. Tegen het in aanmerking nemen van de Nederlands-Antilliaanse rulingpraktijk pleit dat de gevolgen hiervan voor de belastingdruk per belastingplichtige wellicht verschillend zullen zijn, afhankelijk van de individuele omstandigheden van het geval (met name de omvang van de in aanmerking genomen al dan niet reële kosten). Niet is uitgesloten dat de effectieve belastingdruk na 2002 van belanghebbende vergeleken met die vóór 1994 is verhoogd. Nader feitenonderzoek door een verwijzingshof zal dat moeten uitwijzen.

4. Beslissing

De Hoge Raad verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Unie uitspraak te doen over de volgende vragen:

1. Kan voor de toepassing van artikel 56 EG (thans: artikel 63 VWEU) de eigen LGO als derde staat worden aangemerkt, in welk geval ter zake van het kapitaalverkeer tussen een lidstaat en de eigen LGO een beroep kan worden gedaan op artikel 56 EG?

2.a. Moet, indien het antwoord op vraag 1 bevestigend luidt, in het onderhavige geval, waarin per 1 januari 2002 de bronheffing op deelnemingsdividenden uitgekeerd door een in Nederland gevestigde dochtervennootschap aan haar in de Nederlandse Antillen gevestigde houdstervennootschap ten opzichte van 1993 is verhoogd van 7,5 dan wel 5 percent naar 8,3 percent, voor de beantwoording van de vraag of voor de toepassing van artikel 57, lid 1, EG (thans: artikel 64, lid 1, VWEU) sprake is van een verhoging, uitsluitend acht worden geslagen op de verhoging van de Nederlandse bronheffing of moet mede in aanmerking worden genomen dat - in samenhang met de verhoging van de Nederlandse bronheffing - vanaf 1 januari 2002 door de Nederlands-Antilliaanse overheid vrijstelling wordt verleend ter zake van deelnemingsdividenden, ontvangen van een in Nederland gevestigde dochtervennootschap, terwijl voorheen die dividenden deel uitmaakten van de naar het tarief van 2,4 - 3 dan wel 5 percent belaste winst?

2.b. Moeten, indien mede rekening moet worden gehouden met de door invoering van de hiervoor in 2.a bedoelde deelnemingsvrijstelling bewerkstelligde verlaging van de belasting in de Nederlandse Antillen, voorts nog in aanmerking worden genomen Nederlands-Antilliaanse regelingen in de uitvoeringssfeer - in het onderhavige geval: de Nederlands-Antilliaanse rulingpraktijk - welke mogelijk tot gevolg hadden dat vóór 1 januari 2002 - en ook reeds in 1993 - de feitelijk verschuldigde belasting ter zake van de in Nederland gevestigde dochtervennootschap ontvangen dividenden substantieel lager was dan 8,3 percent?