Hoge Raad, 20-12-2013, ECLI:NL:HR:2013:1781, 11/05308

In 1999 heeft [X2] B.V. (hierna: [X2] BV), een van belanghebbende (een fiscale eenheid voor de omzetbelasting) deel uitmakende vennootschap, een aantal onroerende zaken verkocht aan een derde (hierna: de koper) met het beding dat de verkochte zaken in bouwrijpe staat zullen worden geleverd. De koper is ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 1999; hierna: de Wet). De voor de onroerende zaken overeengekomen koopprijs bedroeg in totaal ƒ 5.500.000 (€ 2.495.791,19), te vermeerderen met omzetbelasting aangezien de levering zou plaatsvinden op of binnen twee jaren na het tijdstip van de eerste ingebruikneming. Overeengekomen werd dat de omzetbelasting tegelijk met de koopprijs zou worden voldaan.

[X2] BV heeft toentertijd geen factuur aan de koper uitgereikt en belanghebbende heeft te dezer zake toentertijd geen omzetbelasting op aangifte voldaan.

Nadat tussen [X2] BV en de koper gerezen geschillen waren beslecht, heeft [X2] BV de onroerende zaken op 17 maart 2005 bij notariële akte als ‘bouwgrond’ aan de koper geleverd. In de akte is vermeld dat de koopprijs door de koper reeds bij het ondertekenen van de koopakte is voldaan op een kwaliteitsrekening van het hiervoor in 3.1.2 vermelde notariskantoor en dat de koper de over de koopprijs berekende omzetbelasting ten bedrage van € 474.200,33 heeft voldaan op de kwaliteitsrekening van de notaris die de akte van levering heeft verleden.

Ter zake van de levering heeft de notaris twee verschillende nota’s van afrekening opgemaakt. De ene nota vermeldt een “Koopsom onroerende zaak” ten bedrage van € 2.495.791,19 alsmede “BTW 19% over de koopsom” voor een bedrag aan omzetbelasting van € 474.200,33. De andere nota vermeldt “Koopsom onroerende zaak, inkl. 19% BTW” ten bedrage van € 2.969.991,52 (zijnde de som van € 2.495.791,19 en € 474.200,33).

Belanghebbende heeft in haar aangifte voor de omzetbelasting over het tijdvak maart 2005 ter zake van de hiervoor in 3.1.4 vermelde leveringen een bedrag van € 102.486 als verschuldigd opgegeven. Zij heeft de Inspecteur in een bij de aangifte begeleidende brief erop gewezen dat de hiervoor in 3.1.2 bedoelde betaling van € 2.495.791,19 een vooruitbetaling betrof waarover zij in 1999 op de voet van artikel 13, lid 2, van de Wet een bedrag van € 371.714 aan omzetbelasting (17,5/117,5% x € 2.495.791,19) verschuldigd was geworden. Dit brengt volgens belanghebbende mee dat ter zake van de levering van de onroerende zaken op 17 maart 2005 alleen het verschil tussen het hiervoor in 3.1.3 vermelde belastingbedrag van € 474.200 en € 371.714 werd verschuldigd. De Inspecteur heeft dit standpunt van belanghebbende verworpen en een naheffingsaanslag opgelegd ten bedrage van € 371.714, op de gronden dat niet sprake was van een vooruitbetaling als hiervoor bedoeld, – subsidiair – dat de levering ten tijde van de betaling van de koopsom vrijgesteld zou zijn van omzetbelasting, en – meer subsidiair – dat het nageheven bedrag wegens het vermeld zijn op de nota van afrekening is verschuldigd op grond van artikel 37 van de Wet.

Het Hof heeft veronderstellenderwijs met belanghebbende aangenomen dat in 1999 sprake is geweest van een (gedeeltelijke) vooruitbetaling van de vergoeding voor de onderhavige leveringen met daarin begrepen een bedrag aan omzetbelasting van € 371.714 (naar het in 1999 geldende tarief). Op basis van die aanname heeft het Hof berekend dat belanghebbende ter zake van de levering op 17 maart 2005 over het verschil tussen de vooruitbetaalde koopprijs van € 2.495.791 en de nog te betalen koopprijs ten bedrage van € 2.124.077, zijnde € 371.714, een bedrag van € 70.626 (19% van € 371.714) aan omzetbelasting was verschuldigd. Het Hof heeft geoordeeld dat, aangezien op de nota van afrekening niet het bedrag van € 70.626 is vermeld maar het bedrag van € 474.200,33, het verschil tussen die twee bedragen (€ 403.574) ten onrechte is gefactureerd. Op die grond is belanghebbende dit bedrag, aldus het Hof, op de voet van artikel 37 van de Wet verschuldigd geworden.

Het Hof heeft aldus geoordeeld dat de hiervoor in 3.1.6 bedoelde meer subsidiaire stelling van de Inspecteur doel treft en op grond daarvan de overige – door belanghebbende bestreden – stellingen van de Inspecteur onbehandeld gelaten.

Op grond van artikel 1, aanhef en letter a, van de Wet wordt, voor zover hier van belang, omzetbelasting geheven ter zake van leveringen van goederen. Deze belasting wordt op grond van artikel 12, lid 1, van de Wet geheven van degene die de levering verricht. In gevallen waarin ingevolge artikel 35 van de Wet een factuur moet worden uitgereikt, wordt deze belasting verschuldigd op het tijdstip van de uitreiking daarvan of, indien deze niet tijdig plaatsvindt, het tijdstip waarop zij uiterlijk had moeten geschieden (artikel 13, lid 1, aanhef en letters a en b, van de Wet). In afwijking in zoverre hiervan wordt de belasting uiterlijk verschuldigd op het tijdstip waarop de vergoeding geheel of gedeeltelijk wordt ontvangen (artikel 13, lid 2, van de Wet). Op grond van artikel 14, lid 1, van de Wet dient de in een tijdvak verschuldigd geworden omzetbelasting op aangifte te worden voldaan.

Indien een ondernemer nalaat de in een tijdvak verschuldigd geworden omzetbelasting op aangifte te voldoen, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen (artikel 20, lid 1, AWR). De bevoegdheid tot naheffen vervalt door verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan.

Op grond van het hiervoor in 3.4.3 overwogene slagen de middelen in zoverre. Zij behoeven voor het overige geen behandeling. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een hernieuwd onderzoek van de zaak in volle omvang.