Hoge Raad, 17-05-2013, BX7168, 11/02666

17 mei 2013

Nr. 11/02666

Aan belanghebbende is over de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

De Rechtbank heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 17 juli 2012 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.

3.1.3. Belanghebbende heeft in verband met het bepaalde in artikel 4, lid 2, aanhef en letter a, in samenhang gelezen met artikel 13, lid 4, van de Wet in zijn aangifte over het vierde kwartaal van 2009 een bedrag aan omzetbelasting als verschuldigd opgenomen ter zake van het privégebruik van het pand in het jaar 2009.

Bij de berekening van het hiervoor bedoelde bedrag aan omzetbelasting heeft belanghebbende de hoogte van de vergoeding voor het privégebruik bepaald aan de hand van de door hem voor het verrichten van deze dienst 'gemaakte uitgaven' overeenkomstig het bepaalde in artikel 8, lid 7, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 5a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (tekst 2009; hierna: de Uitvoeringsbeschikking). Aangezien hij het pand op 3 augustus 2009 voor het eerst in gebruik heeft genomen, heeft hij het totale bedrag aan 'gemaakte uitgaven' dat ingevolge de wettelijke bepalingen ter zake van het privégebruik van een onroerende zaak aan een kalenderjaar moet worden toegerekend tijdsevenredig verminderd overeenkomstig het werkelijke gebruik gedurende het kalenderjaar 2009.

3.4.1. Op grond van artikel 4, lid 2, aanhef en letter a, van de Wet wordt het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privé-doeleinden van de ondernemer gelijkgesteld met een dienst verricht onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 4, lid 1, van de Wet. Artikel 13, lid 4, van de Wet bepaalt dat de omzetbelasting ter zake van de dienst bestaande in het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privé-doeleinden van de ondernemer wordt verschuldigd op de laatste dag van het kalenderjaar waarin deze dienst wordt verricht.

Artikel 8, lid 7, van de Wet bepaalt dat voor een dergelijke dienst de vergoeding wordt gesteld op de door de ondernemer voor het verrichten van de dienst 'gemaakte uitgaven'. Op grond van artikel 5a, lid 1, aanhef, letter a, en slotzinsnede, van de Uitvoeringsbeschikking worden als 'gemaakte uitgaven' aangemerkt de kosten van de ondernemer, de omzetbelasting daaronder niet begrepen, in verband met de verwerving of de vervaardiging van het goed. Ingevolge artikel 5a, leden 2 en 4, van de Uitvoeringsbeschikking wordt, ingeval het betreft privégebruik van een onroerende zaak, gedurende de eerste tien kalenderjaren waarin het goed voor privédoeleinden wordt gebruikt, het bedrag van de voor een kalenderjaar in aanmerking te nemen kosten als bedoeld in het eerste lid, letter a, gedeeld door 10. De uitkomst van deze deling is de grondslag voor de berekening van de vergoeding voor het privé-gebruik in het desbetreffende kalenderjaar.

De hiervoor vermelde wettelijke bepalingen zijn gebaseerd op artikel 26, lid 1, aanhef en letter a, respectievelijk artikel 64, lid 2, laatste alinea, en artikel 75 van BTW-richtlijn 2006.

3.4.2. Op grond van de hiervoor in 3.4.1 vermelde wettelijke regeling vormt een tiende gedeelte van de hiervoor in 3.1.2 vermelde kosten (€ 352.563) de grondslag voor de berekening van de omzetbelasting die - over het laatste tijdvak van het jaar 2009 - door belanghebbende is verschuldigd voor het privégebruik van het onderhavige pand in dat jaar. Van de twaalf maanden van dat jaar is het pand gedurende (afgerond) vijf maanden mede voor privédoeleinden gebruikt. Dit brengt mee dat van de aan dat jaar toe te rekenen 'gemaakte uitgaven' (zijnde 10 percent van 82,5 percent van € 352.563) 5/12 betrekking heeft op het privégebruik in 2009. De in artikel 4, lid 2, aanhef en letter a, van de Wet in verbinding met artikel 8, lid 7, van de Wet en de artikelen 26, lid 1, aanhef en letter a, en 75 van BTW-richtlijn 2006 bedoelde heffing van omzetbelasting ziet immers op de werkelijke met het privégebruik verband houdende kosten in een zeker tijdvak. Daarbij moet voorts worden uitgegaan van de werkelijke duur van het privégebruik in dat tijdvak. Deze tijdsevenredige toerekening ligt mede ten grondslag aan de uitlegging die het Hof van Justitie heeft gegeven aan artikel 6, lid 2, van de Zesde richtlijn (vgl. punt 37 van het arrest van het Hof van Justitie van 26 september 1996, Renate Enkler, C-230/94, V-N 1997, blz. 653, punt 22).

Artikel 5a van de Uitvoeringsbeschikking maakt hierop geen inbreuk. De enige - daarin neergelegde - afwijking is dat het bedrag van de gemaakte uitgaven voor onroerende zaken wordt verdeeld over tien jaren, met inbegrip van het jaar waarin de zaak in gebruik is genomen. Gelet op het arrest Wollny, punt 37 (en herhaald in latere jurisprudentie van het Hof van Justitie) kan worden geoordeeld dat het voor de heffing wegens het privégebruik van een onroerende zaak in aanmerking nemen van een 'afschrijvingsperiode' van tien jaar - mede gelet op artikel 13, lid 2, van de Uitvoeringsbeschikking - niet in strijd is met BTW-richtlijn 2006.

De toelichting op de wijziging van artikel 5a van de Uitvoeringsbeschikking lijkt erop te duiden dat volgens de tekst van dit artikel aan elk kalenderjaar waarin privégebruik plaatsvindt tien percent van de gemaakte uitgaven moet worden toegerekend, ongeacht de duur van dat gebruik in dat kalenderjaar (zie de toelichting bij het Besluit van 21 augustus 2007, nr. LJN DV2007/51M, Stcrt. 2007, 166). Deze uitlegging van de tekst van artikel 5a van de Uitvoeringsbeschikking is echter zozeer afwijkend van de bepalingen van BTW-richtlijn 2006, die uitgaan van een aan het feitelijke privégebruik toerekenen van de kosten, dat zij moet worden verworpen, aangezien de tekst uitlegging overeenkomstig

BTW-richtlijn 2006 toelaat.

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur,

vermindert de aanslag tot een bedrag van € 260,

gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 112, en gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het bij de Rechtbank betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor de Rechtbank ten bedrage van € 41,

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1416 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en

veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor de Rechtbank aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 472 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.