Hoge Raad, 27-09-2013, BY9291, 12/00189

Voor de Rechtbank was in geschil of de Inspecteur bij de vaststelling van de verkrijgingsprijs van de aandelen Beheer ten tijde van de immigratie terecht een vermindering heeft toegepast voor de waardeaangroei van de aandelen in de BV tot de datum van verkoop aan Beheer (hierna: step-down).

De Rechtbank heeft overwogen dat belanghebbende vóór de immigratie in de periode voorafgaand aan de verkoop van de aandelen in de BV aan Beheer in Nederland uitsluitend buitenlands belastingplichtig was voor het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang uit de BV en dat op grond van het Belastingverdrag Nederland-België van 5 juni 2001 (hierna: het Verdrag) België als woonland en niet Nederland als land van vestiging van de BV gerechtigd was tot belastingheffing over de waardeaangroei van de aandelen. Ter zake van de aandelen in Beheer is belanghebbende eerst belastingplichtig in Nederland geworden ten gevolge van de immigratie. Toepassing van artikel 16, lid 11, Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting IB 2001 (hierna: UB IB 2001) leidt – aldus nog steeds de Rechtbank - ertoe dat bij immigratie op de verkrijgingsprijs van de aandelen Beheer een step-down wordt toegepast. Gevolg daarvan is dat belanghebbende bij latere vervreemding van de aandelen in Beheer meer belasting verschuldigd is over zijn aanmerkelijk belang in de Belgische vennootschap dan hij verschuldigd zou zijn indien hij steeds inwoner van Nederland was geweest. Dat maakt naar het oordeel van de Rechtbank een verplaatsing van de woonplaats van de aandeelhouder van België naar Nederland zonder meer onaantrekkelijk. Toepassing van de step-down komt daardoor in strijd met het beginsel van vrije vestiging, tenzij voor deze belemmering een rechtvaardiging bestaat, welke de Rechtbank niet aanwezig heeft geoordeeld. Een en ander in onderlinge samenhang bezien maakt dat naar het oordeel van de Rechtbank artikel 16, lid 11, UB IB 2001 buiten toepassing moet blijven wegens strijdigheid met artikel 43 EG (thans: artikel 49 VWEU).

De Hoge Raad stelt ambtshalve het volgende voorop. Artikel 4.25, lid 1, van de Wet IB 2001 bepaalt dat de verkrijgingsprijs van een aanmerkelijk belang bij immigratie van een belastingplichtige wordt gesteld op de waarde die op dat tijdstip in het economische verkeer aan die aandelen kan worden toegekend. Deze bepaling vindt naar haar aard alleen toepassing met betrekking tot een direct aanmerkelijk belang dat de belastingplichtige bezit. Ter zake van een indirect aanmerkelijk belang geniet een belastingplichtige immers geen inkomen uit aanmerkelijk belang.

De leden 2 en 3 van artikel 4.25 van de Wet IB 2001, maken uitzonderingen op de in lid 1 gegeven hoofdregel. Lid 2 ziet op het geval waarin de belastingplichtige op enig tijdstip voorafgaande aan de immigratie is opgehouden in Nederland te wonen en lid 3 op het geval dat het aandelen in of winstbewijzen van een in Nederland gevestigde vennootschap betreft.

Volgens artikel 4.25, lid 4, van de Wet IB 2001 kunnen voor de uitzonderingen van de leden 2 en 3 bij algemene maatregel van bestuur regels worden gesteld inzake de verkrijgingsprijs. Zulke regels zijn opgenomen in artikel 16, lid 11, UB IB 2001.

De in artikel 4.25, lid 4, van de Wet IB 2001 opgenomen delegatiebepaling betreft de vaststelling van de verkrijgingsprijs voor de gevallen bedoeld in de leden 2 en 3 van dit wetsartikel. De aldus gedelegeerde bevoegdheid beperkt zich tot gevallen die bestreken worden door laatstgenoemde leden en daarmee tot gevallen waarin hetzij de belastingplichtige reeds eerder in Nederland heeft gewoond, hetzij het aandelen of winstbewijzen van een in Nederland gevestigde vennootschap betreft. Voor zover het Uitvoeringsbesluit voor meer gevallen een step-down voorschrijft is dit besluit onverbindend.