Hoge Raad, 20-03-2020, ECLI:NL:HR:2020:481, 18/01184

In 2000 hebben [B] (hierna: [B] ) en zijn echtgenote de besloten vennootschap [D] B.V. (hierna: [D] ) opgericht. Bij de oprichting verkreeg ieder van hen 50 procent van de aandelen. [B] is toen aangesteld als bestuurder. De activiteiten van [D] bestonden volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel uit het verstrekken van financieel advies, het geven van consultancy-adviezen, het verrichten van consultancy-opdrachten, het geven en verrichten van managementadviezen en het uitvoeren van (interim) managementopdrachten.

In 2001 is [D] een samenwerkingsverband aangegaan met [E] B.V. (hierna: [E] ) en haar directeur [F] .

Belanghebbende is opgericht in 2002. Op 15 november 2004 hebben [B] en zijn echtgenote ieder 50 procent van de aandelen in belanghebbende verworven en is [B] aangesteld als directeur van belanghebbende. De activiteiten van belanghebbende bestaan volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel - evenals die van [D] - uit het verstrekken van financieel advies, het geven van consultancy-adviezen, het verrichten van consultancy-opdrachten, het geven en verrichten van managementadviezen en het uitvoeren van (interim) managementopdrachten.

In 2005 zijn [B] en [D] als gevolg van de samenwerking met [E] en [F] betrokken geraakt bij het faillissement van [G] B.V. (hierna: [G] ) en dat van [H] B.V. (hierna: [H] ). De FIOD heeft in 2007 ten aanzien van zowel [B] als [D] een onderzoek ingesteld naar de handelingen die zij ten behoeve van deze gefailleerde vennootschappen hebben verricht. Dat onderzoek is uitgemond in een strafrechtelijke vervolging van [B] wegens, kort gezegd, betrokkenheid bij faillissementsfraude (hierna: de strafzaak).

De strafrechter heeft bij vonnis van 1 juni 2012 [B] vrijgesproken van de hem ten laste gelegde strafbare feiten.

In de strafzaak is [B] bijgestaan door een advocatenkantoor. Belanghebbende heeft het advocatenkantoor daartoe opdracht gegeven. Het advocatenkantoor heeft voor de verleende rechtsbijstand (hierna: de advocaatdiensten) facturen uitgereikt aan belanghebbende. Belanghebbende heeft deze facturen betaald; de op deze facturen vermelde bedragen aan omzetbelasting heeft zij bij haar aangiften voor de omzetbelasting in aftrek gebracht.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende niet de afnemer van de advocaatdiensten is en dat zij daarom de op de facturen vermelde bedragen aan omzetbelasting ten onrechte in aftrek heeft gebracht.

Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek van de op de facturen vermelde bedragen aan omzetbelasting. Het Hof heeft aan dit oordeel ten grondslag gelegd, kort samengevat, (i) dat uitsluitend [D] en [B] betrokken waren bij (de faillissementen van) [G] en [H] , (ii) dat uit het dossier niet blijkt van enige betrokkenheid van belanghebbende bij die vennootschappen en bij de strafzaak, en (iii) dat de omstandigheid dat [B] voor het drijven van de onderneming vereenzelvigd kan worden met [D] en met belanghebbende onvoldoende is om een rechtstreeks en onmiddellijk verband aanwezig te achten tussen de advocaatdiensten en de economische activiteit van belanghebbende zoals bedoeld in het arrest Becker¹.

Een als zodanig handelende ondernemer heeft in de eerste plaats recht op aftrek van de hem in rekening gebrachte omzetbelasting indien en voor zover een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat.³ In het geval van belanghebbende bestaat niet een dergelijk verband met een of meer concrete, door belanghebbende in een later stadium verrichte handelingen. Die grond voor aftrek kan daarom verder onbehandeld blijven.

Indien een verband als hiervoor in 2.4.1 bedoeld, ontbreekt, heeft een als zodanig handelende ondernemer in de tweede plaats recht op aftrek van omzetbelasting wanneer de kosten voor de aan hem verrichte leveringen of diensten deel uitmaken van de algemene kosten van die ondernemer en de kosten als zodanig zijn opgenomen in de prijs van door hem geleverde goederen of verrichte diensten. Dergelijke kosten houden dan rechtstreeks en onmiddellijk verband met de algehele economische activiteit van de ondernemer.⁴

Er is een dergelijk rechtstreeks en onmiddellijk verband met de economische activiteit in haar geheel indien door een ondernemer verworven goederen of diensten noodzakelijk zijn voor zijn bedrijfsvoering en hij zonder die diensten zijn economische activiteit niet zou kunnen uitoefenen of voortzetten.⁵ Bij de toepassing van het criterium van het rechtstreekse verband moeten alle omstandigheden waaronder de betrokken verrichtingen hebben plaatsgevonden in de beschouwing worden betrokken, waarbij alleen rekening moet worden gehouden met de verrichtingen die objectief verband houden met de belastbare activiteit van de ondernemer. Of dat verband bestaat, moet worden beoordeeld aan de hand van de objectieve inhoud van de betrokken verrichtingen.⁶

Indien het Hof bij zijn hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen ervan is uitgegaan dat de hiervoor in 2.3 bedoelde stellingen van belanghebbende niet relevant kunnen zijn voor de beoordeling van het rechtstreekse en onmiddellijke verband met de economische activiteit van belanghebbende, zoals dat is vereist voor het recht op aftrek, berust dat oordeel, gelet op het hetgeen hiervoor in 2.4.2 en 2.4.3 is overwogen, op een onjuiste rechtsopvatting. Aan het bestaan van een dergelijk verband hoeft namelijk niet in de weg te staan dat de oorzaak van de kosten (uiteindelijk) is terug te voeren op een handeling die een bestuurder of werknemer van de ondernemer heeft verricht in het kader van activiteiten die zich buiten die onderneming afspeelden. Zoals uit het arrest Iberdrola is af te leiden, kan het vereiste rechtstreekse en onmiddellijke verband ook worden aangenomen als het gaat om kosten die een ondernemer noodzakelijkerwijs heeft gemaakt om het voortbestaan van zijn economische activiteit veilig te stellen. Dat laatste kan ook aan de orde zijn in gevallen waarin het gaat om kosten die zijn terug te voeren op een handeling als hiervoor bedoeld van een bestuurder of werknemer van de ondernemer. Opmerking verdient dat op de ondernemer de last rust die noodzaak aannemelijk te maken.

Indien het Hof is uitgegaan van de juiste rechtsopvatting, behoefde zijn oordeel nadere motivering in het licht van de stellingen van belanghebbende dat zij na de aanvang van de strafzaak vanwege de beschadigde reputatie van haar directeur geen opdrachten meer verkreeg en dat zij pas na de vrijspraak van haar directeur haar ondernemingsactiviteiten heeft kunnen voortzetten. Niet is uit te sluiten dat de behoeften van de onderneming van belanghebbende het noodzakelijk maakten dat zij de advocaatdiensten afnam, omdat zij geen andere reële mogelijkheden had om het voortbestaan van haar economische activiteit veilig te stellen. In dat geval moet worden aangenomen dat de kosten van de advocaatdiensten rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met de gehele economische activiteit van belanghebbende. Daaraan kan dan niet afdoen dat [B] ook persoonlijk baat had bij de advocaatdiensten.

Voor het Hof was mede in geschil wie de afnemer van de advocaatdiensten is. Het Hof heeft in onderdeel 4.8 van zijn uitspraak vastgesteld dat de Inspecteur erkent dat de facturen aan belanghebbende zijn gericht en dat belanghebbende een civielrechtelijke overeenkomst met het advocatenkantoor is aangegaan. Tevens heeft het Hof uit een brief van het advocatenkantoor afgeleid dat de facturen door belanghebbende zijn betaald. Deze vaststellingen en deze gevolgtrekking, die in cassatie niet zijn bestreden, laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende de afnemer van de advocaatdiensten is.⁷

Voor het Hof was voorts in geschil of artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: het BUA) in de weg staat aan aftrek van de op de facturen van het advocatenkantoor vermelde bedragen aan omzetbelasting. Deze bepaling sluit de aftrek van omzetbelasting uit voor zover de goederen of de diensten worden gebezigd voor persoonlijke doeleinden van het personeel. Onder dergelijke diensten is in beginsel te begrijpen de rechtsbijstand bij strafrechtelijke vervolging van een eigen werknemer. De hiervoor bedoelde uitsluiting van aftrek is echter niet van toepassing indien bijzondere omstandigheden de werkgever dwingen tot het afnemen van de diensten.⁸ Die uitzondering doet zich voor indien de uitgaven voor die diensten primair worden gedaan in het belang van de onderneming en het persoonlijke voordeel van de werknemer, zo al aanwezig, voor de werkgever van ondergeschikt belang is.⁹Indien na verwijzing komt vast te staan dat de behoeften van de onderneming van belanghebbende het noodzakelijk maakten dat belanghebbende de advocaatdiensten afnam, moet ervan worden uitgegaan dat bijzondere omstandigheden belanghebbende hebben gedwongen tot het afnemen van die diensten, zodat artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA niet van toepassing is.