Hoge Raad, 28-03-2025, ECLI:NL:HR:2025:472, 22/00711
Hoge Raad, 28-03-2025, ECLI:NL:HR:2025:472, 22/00711
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 28 maart 2025
- Datum publicatie
- 28 maart 2025
- ECLI
- ECLI:NL:HR:2025:472
- Formele relaties
- In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2021:3905
- Conclusie: ECLI:NL:PHR:2023:388
- Zaaknummer
- 22/00711
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; art. 7, lid 4, en art. 11, lid 1, letters c en f, en lid 2, Wet OB; art. 11, art. 132, lid 1, letters b en g, en art. 133, letter d, BTW-richtlijn 2006; door een fiscale eenheid verrichte belastbare prestaties jegens derden op het gebied van gehandicaptenzorg; vrijstelling met subjectgebonden voorwaarden; subjectgebonden voorwaarden beoordelen op het niveau van fiscale eenheid of per lid van de fiscale eenheid?; prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie.
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 22/00711
Datum 28 maart 2025
ARREST
in de zaak van
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
tegen
de fiscale eenheid [X] C.S. (hierna: belanghebbende)
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 5 januari 2022, nrs. 20/00398 en 20/004511, op het hoger beroep van belanghebbende en het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 17/5684) betreffende het door belanghebbende op aangifte voldane bedrag aan omzetbelasting over het tijdvak 1 april 2016 tot en met 30 juni 2016.
1 Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende, vertegenwoordigd door F.M. Soetens en F.J. Manzoni, heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 31 maart 2023 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.2
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
De Hoge Raad heeft partijen in kennis gesteld van zijn voornemen het Hof van Justitie van de Europese Unie te verzoeken een prejudiciële beslissing te geven. Partijen zijn in de gelegenheid gesteld hierop te reageren. De Staatssecretaris heeft schriftelijk gereageerd.
2 Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende is een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2016; hierna: de Wet). Zij wordt gevormd door vijf rechtspersonen: twee stichtingen en drie besloten vennootschappen. Deze vijf rechtspersonen houden zich elk bezig met verschillende aspecten van zorg voor personen met een verstandelijke beperking die ofwel zijn opgenomen in speciaal voor hen ingerichte tehuizen ofwel verblijven in een andere woonvorm en daarbij zorgondersteuning nodig hebben. Naast medische verzorging en verpleging worden aan die personen diverse diensten aangeboden zoals begeleiding bij wonen, werk, en dagbesteding.
Voor de hiervoor bedoelde personen met een verstandelijke beperking beschikken de tot belanghebbende behorende rechtspersonen tezamen over ongeveer honderd tehuizen en woningen binnen de regio [...] (hierna: de eigen zorglocaties).
Slechts één van de tot belanghebbende behorende rechtspersonen, een stichting (hierna: de Stichting), is naar behoren erkend als instelling die personen – in dit geval personen met een verstandelijke beperking – in een inrichting opneemt met het oog op verzorging en verpleging (hierna: intramurale zorg). Volgens artikel 11, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet is het verzorgen en verplegen van in een inrichting opgenomen personen vrijgesteld van omzetbelasting evenals de handelingen die daarmee nauw samenhangen.
Artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet geeft uitvoering aan artikel 132, lid 1, aanhef en letter b, van BTW-richtlijn 2006. Deze richtlijnbepaling ziet op ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede op de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden die vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard.
Ook is de Stichting de enige van de tot belanghebbende behorende rechtspersonen die –vanwege de hiervoor in 2.2 bedoelde erkenning – bij wetsduiding als instelling van sociale aard is erkend om leveringen en diensten van sociale aard als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet, vrijgesteld van omzetbelasting te verrichten.
Volgens artikel 11, lid 1, aanhef en letter f, van de Wet zijn bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen leveringen en diensten van sociale aard vrijgesteld van omzetbelasting, mits de ondernemer geen winst beoogt en niet een verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen. Uit artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) in samenhang gelezen met de bij het Uitvoeringsbesluit behorende bijlage B (hierna: Bijlage B), meer specifiek post b.13 van Bijlage B, volgt dat door ziekenhuizen, poliklinieken, psychiatrische inrichtingen en dergelijke inrichtingen als zodanig verrichte leveringen en diensten van sociale aard, voor zover die diensten niet reeds kunnen worden gerangschikt onder artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet, ook zijn vrijgesteld van omzetbelasting.
Deze wettelijke bepalingen geven uitvoering aan artikel 132, lid 1, letter g, van BTW-richtlijn 2006, dat ziet op diensten en goederenleveringen welke nauw samenhangen met maatschappelijk werk en met sociale zekerheid, waaronder begrepen die welke worden verricht door organisaties die door de betrokken lidstaat als instelling van sociale aard worden erkend.
Een andere tot belanghebbende behorende rechtspersoon, een besloten vennootschap (hierna: de Vennootschap), verleent diensten die bestaan in het dag en nacht, op afstand van de zorglocatie en met gebruikmaking van technische middelen, houden van toezicht op de personen met een verstandelijke beperking die verblijven in een zorginstelling of andere woonvorm waarbij zorgondersteuning wordt geboden. Bij deze zogenoemde 24-uursdiensten valt te denken aan het waarborgen dat deze personen de zorgorganisatie altijd kunnen bereiken voor zorgvragen (dus ook gedurende de avond, de nacht en het weekend), en aan persoonsalarmering, dwaaldetectie, luisterzorg en cameratoezicht.
De Vennootschap zorgt voor de technische middelen en de werking ervan en de continue bereikbaarheid van de bij haar in dienst zijnde centralisten. Deze centralisten, die beoordelen of (medische) opvolging moet worden gegeven aan een alarmsignaal, zijn opgeleid om triage volgens de methodiek van het Nederlands Huisartsengenootschap uit te voeren en om klinisch te redeneren. Wanneer de centralist meent dat een alarmsignaal daartoe aanleiding geeft, roept hij een professionele hulp- en/of zorgverlener op om aan het alarmsignaal opvolging te geven. De Vennootschap is niet verantwoordelijk voor de na een oproeping noodzakelijk te verlenen professionele zorg of hulp.
De Vennootschap verzorgt de hiervoor in 2.4 bedoelde 24-uursdiensten niet alleen voor de eigen zorglocaties, maar – tegen vergoeding – ook aan derden die intramuraal dan wel extramuraal zorg verlenen aan personen met een verstandelijke beperking. De Vennootschap voldoet niet aan alle voorwaarden waaraan volgens artikel 11, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet en artikel 11, lid 1, aanhef en letter f, van de Wet moet zijn voldaan om de in die wetsartikelen bedoelde leveringen en diensten vrijgesteld van omzetbelasting te verrichten.
Belanghebbende heeft op aangifte omzetbelasting voldaan ter zake van de 24-uursdiensten die de Vennootschap gedurende het tweede kwartaal van 2016 jegens de hiervoor in 2.4 bedoelde derden tegen vergoeding heeft verricht.
Tegen het op aangifte voldane bedrag heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. Zij stelt zich op het standpunt dat de 24-uursdiensten zijn vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet dan wel artikel 11, lid 1, aanhef en letter f, van de Wet.
De Inspecteur heeft het bezwaar afgewezen, omdat de Vennootschap niet een erkende instelling is als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet en evenmin een erkende instelling in de zin van artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 7, leden 1 en 2, letter a, van het Uitvoeringsbesluit.
3 De oordelen van het Hof
Voor het Hof was in geschil het antwoord op de volgende vragen:
i) zijn de door de Vennootschap verleende 24-uursdiensten aan niet tot belanghebbende behorende instellingen die intramurale zorg verlenen, op grond van artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet vrijgesteld van omzetbelasting?
ii) zijn de door de Vennootschap verleende 24-uursdiensten aan niet tot belanghebbende behorende instellingen die extramurale zorg verlenen, op grond van artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet vrijgesteld van omzetbelasting?
Het Hof heeft voor de beoordeling van de hiervoor in 3.1 weergegeven geschilpunten tot uitgangspunt genomen dat belanghebbende “op het niveau van de fiscale eenheid” kan worden aangemerkt als een instelling die personen in een inrichting opneemt om hen intramuraal te verzorgen en te verplegen zoals bedoeld in artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet. Daarmee is het Hof kennelijk ervan uitgegaan dat het belanghebbende is, dat wil zeggen de fiscale eenheid, die voor de heffing van omzetbelasting moet worden aangemerkt als een instelling die diensten van dezelfde aard verricht als ziekenhuizen en centra voor medische verzorging, een en ander als bedoeld in artikel 132, lid 1, letter b, van BTW-richtlijn 2006. Voor zover de zorg die de Stichting verstrekt, meer omvat dan medische verzorging en verpleging en daarmee nauw samenhangende handelingen, heeft het Hof kennelijk aangenomen dat belanghebbende als fiscale eenheid tevens een erkende instelling van sociale aard zoals bedoeld in artikel 132, lid 1, letter g, van BTW-richtlijn 2006 is.
Daarvan uitgaande heeft het Hof geoordeeld dat de 24-uursdiensten die worden verricht jegens instellingen die deze diensten afnemen ten behoeve van intramurale zorg, andere zorginstellingen dus dan de Stichting, zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet. Naar het oordeel van het Hof zijn de 24-uursdiensten handelingen die nauw samenhangen met het verzorgen en verplegen van in een inrichting opgenomen personen respectievelijk met maatschappelijk werk en met de sociale zekerheid. De 24-uursdiensten zijn volgens het Hof onontbeerlijk voor het verrichten van de hoofdprestatie van deze afnemers – instellingen als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet – en deze diensten worden ook daadwerkelijk als nevenprestatie bij de hoofdprestatie, bestaande uit het verzorgen en verplegen van in de inrichting opgenomen personen, verricht.
In dit verband heeft het Hof tot slot, onder verwijzing naar artikel 11, lid 2, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 134 van BTW-richtlijn 2006, overwogen dat partijen niet de juistheid van het oordeel van de Rechtbank hebben betwist dat de 24-uursdiensten die worden verricht jegens externe instellingen die deze diensten afnemen ten behoeve van intramurale zorg, niet in hoofdzaak ertoe strekken om belanghebbende extra opbrengsten te verschaffen door het uitvoeren van handelingen die worden verricht in rechtstreekse mededinging met commerciële ondernemingen die in de heffing van omzetbelasting worden betrokken. Het Hof heeft geen aanleiding gezien om van het oordeel van de Rechtbank op dit punt af te wijken en daarmee aangenomen dat ook is voldaan aan deze voorwaarde voor toepassing van de vrijstelling van artikel 11, lid 1, letter c, van de Wet.
Voor zover de 24-uursdiensten worden verricht jegens erkende zorginstellingen die extramurale zorg verlenen, heeft het Hof geoordeeld dat zij kunnen worden aangemerkt als diensten in de zin van artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet in samenhang gelezen met post 13, letter b, van Bijlage B, dat wil zeggen als leveringen en diensten die worden verricht door ziekenhuizen, poliklinieken, psychiatrische inrichtingen en dergelijke inrichtingen.