Parket bij de Hoge Raad, 02-12-1998, AA2610, 32643

Edelhoogachtbaar College,

I. . Korte beschrijving van de zaak.

"(blz. 1) Aan belanghebbende, psychiater-neuroloog en geboren in 1931, is bij drie uitspraken van 4 november 1991 van (blz. 2) het Medisch Tuchtcollege de bevoegdheid ontzegd de geneeskunst uit te oefenen, wegens het aangaan van sexuele relaties met een aantal pati-ënten. Op het tegen deze uitspraken ingestelde beroep bij het Gerechtshof te Amsterdam is bij uitspraken van 5 juni 1992 beslist tot bevestiging van de beslissing van het Medisch Tuchtcollege."

"-3.30. Uiteraard steekt geen redelijk en behoorlijk handelende ondernemer voorwerpen die hem ter reparatie zijn toevertrouwd, opzettelijk, in brand. -3.31. Maar het gaat hier klaarblijkelijk om een met het oog op de aflevering van de gerepareerde zaak ontstane ruzie en misschien zelfs om een, wellicht door drankgebruik aangewakkerd, "ruzie-exces". -3.32. Een dergelijke ruzie betekent nog niet dat de daaruit voortvloeiende gebeurtenissen van de ondernemingssfeer naar de privé-sfeer overgaan. -3.33. Een ideale ondernemer maakt geen ruzie, maar in de inkomstenbelasting hebben wij niet met ideale ondernemers maar met menselijke ondernemers te maken. -3.34. Waar gehakt wordt, vallen spaanders. En die spaanders verminderen de winst uit onderneming. -3.35. Indien nu de spaanders extreem groot zijn, verhindert dat niet dat het ondernemingsspaanders blijven."

2. . Uw Raad overwoog (blz. 2351, regels 14-30):

"-3.2. Indien een ondernemer schade toebrengt aan een hem in reparatie gegeven voorwerp en deswege schadeplichtig is jegens zijn opdrachtgever, zal in de regel ervan moeten worden uitgegaan dat schadeplichtigheid uit dien hoofde kosten van de onderneming oplevert. Dit is slechts anders indien het toebrengen van die schade in de privé-sfeer ligt. -3.3. Nu het Hof, afgezien van het vastgestelde feit dat belanghebbende de brand heeft aangestoken, geen andere feiten of omstandigheden bij zijn beoordeling heeft betrokken, is 's Hofs uitspraak onvoldoende gemotiveerd. Het (...) middel, dat aanvoert dat het Hof door te overwegen dat niet is waargemaakt dat het schip in het kader van de exploitatie van de onderneming in brand is gestoken en dan ook terecht de aftrek van bedoelde kosten is geweigerd, heeft miskend dat deze kosten als aftrekbare ondernemingskosten dienen te worden aangemerkt, treft derhalve doel. -3.4. Aan de uitkomst van de bij een ter zake van eenzelfde feitencomplex als waarover de rechter in belastingzaken dient te beslissen, plaatsgevonden hebbende behandeling van een strafzaak kan de rechter weliswaar bewijs ontlenen, doch hij is daaraan niet gebonden en dient zich zelfstandig een oordeel te vormen omtrent de hem voorgelegde feiten. (...)";

"(blz. 2362, van regel 18 af) _1. Bij de toerekening van negatieve componenten, met name kosten, aan een inkomensbron is het belangrijkste criterium ter bepaling van het milieu de finaliteit: met welk doel werden de kosten gemaakt, c.q. met welk doel werden de handelingen verricht die tot de lasten aanleiding gaven? Het hoeft dus niet te gaan om de vraag of de kosten zelf het ondernemingsbelang dienen; het kan heel wel gaan om de vraag of het gedrag dat tot de kosten leidde, het ondernemingsbelang diende. De ontneming van ondernemingsvoordeel verkregen met overtreding van mededingingswetgeving, dient op zichzelf het belang van de onderneming niet, maar het gedrag dat aanleiding gaf tot de ontnemingsmaatregel (concurrentievervalsing) diende dat belang wèl. _2. De Hoge Raad formuleert een hoofdregel en een uitzondering (r.o. 3.2). De hoofdregel is dat de kosten, voortvloeiend uit schade, door een ondernemer toegebracht aan een hem in bewerking gegeven voorwerp, ondernemingskosten zijn. Kennelijk doet het daarbij op zichzelf niet ter zake of die schade culpoos of doleus wordt veroorzaakt. (...) De uitzondering doet zich alleen dan ("slechts") voor als het toebrengen van de schade "in de privé_sfeer ligt". (...) de vraag is (...) onder welke omstandigheden zulks het geval is. Ik kan mij daarbij drie mogelijkheden voorstellen: _ de ondernemer had een privé_motief voor het toebrengen van de schade (hij had bijvoorbeeld een pesthekel aan de opdrachtgever omdat die er met zijn vrouw vandoor was), of _ de ondernemer nam een uit ondernemingsoogpunt volstrekt abnormaal, en daarmee door privé_overwegingen (althans niet_zakelijke overwegingen1) ingegeven risico (bijvoorbeeld: de ondernemer liet, omdat toevallig die dag de school dicht was, zijn vrouw verhinderd was en hij geen zin had om een dagmamma te betalen, zijn kleuters zonder enig toezicht op zijn bedrijfsterrein spelen met voorwerpen die tot brand leidden, terwijl er hele simpele andere oplossingen voorhanden waren), of _ de ondernemer had weliswaar een zakelijk motief voor de schadetoebrenging, maar de voorzienbare gevolgen daarvan stonden in een zodanige wanverhouding tot het nut voor de onder- (blz. 2363, tot en met regel 30) neming dat geen redelijk denkende ondernemer kan volhouden die schade _ tot dat beloop _ met het oog op zijn ondernemingsbelangen veroorzaakt te hebben (het Cessna_criterium (...)). _3. Deze hoofdregel en uitzondering impliceren een regel van bewijslastverdeling. Immers: de procespartij die zich op de hoofdregel beroept, hoeft in beginsel (in eerste termijn) geen bewijs te leveren, terwijl degene die zich op de uitzondering beroept, daarvoor de benodigde feiten en omstandigheden zal moeten stellen en bij betwisting bewijzen. (...) 's Hogen Raads oordeel impliceert dat de bewijslast dat de oorzaak van de brand in de privé-sfeer ligt, op de inspecteur rust (...) -4. (...) Voor de fiscale beoordeling is het (...) geenszins doorslaggevend of de belanghebbende de brand heeft aangestoken of niet. Waar het fiscaal om gaat, is - als hij het wèl gedaan heeft - waarom hij het gedaan heeft, en - als hij het niet gedaan heeft - waardoor de brand dan wèl veroorzaakt werd. Onderzocht moet immers worden in welk milieu (...) - het ondernemingsmilieu of het privé-milieu - de aanleiding tot de brand lag (en daarmee de gevolgen van de brand). (blz. 2364, regels 8-14) -6. (...) Het belastingrecht vraagt niet naar de (il)legaliteit van kosten. De omstandigheid dat een handeling verboden is, heeft op zichzelf geen enkele invloed op de finaliteit tussen handeling en ondernemingsbelang. (...) Buitenbelastingrechtelijke criteria zoals strafbaarheid, onzedelijkheid of onwenselijkheid zijn daarom niet van belang voor de mogelijkheid van aftrek. (...)"

De op blz. 2362 geplaatste voetnoot 1 hield in:

"Dat een uitgave niet-zakelijk is, wil wellicht nog niet zeggen dat hij privé is. Men vergelijke de rechtspraak ter zake van rechtspersonen waaruit blijkt dat niet-zakelijke uitgaven onaftrekbaar zijn zonder tevens een uitdeling aan aandeelhouders op te leveren (HR 21 september 1994, BNB 1995/15 en 16).

4. . Russo annoteerde (blz. 2166):

"(blz. 2166) (...) Het feitelijke handelen en de feitelijke motieven van de ondernemer zijn doorslaggevend voor de bepaling van de oorsprong van de opbrengst. De inspecteur mag alleen toetsen of een last zijn oorzaak heeft in handelen van de ondernemer in het kader van zijn onderneming. Hij mag niet toetsen of een rationeel handelende ondernemer deze uitgave zou doen (...) De enige uitzondering op deze regel wordt gevormd door het Cessna-arrest (...) Naar mijn mening dient dit arrest zeer beperkt te worden opgevat, wellicht is er zelfs sprake van een gelegenheidsarrest. Het arrest maakt namelijk een eenmalige verder niet gemotiveerde inbreuk op het systeem dat de oorsprong als enige criterium geldt voor de toerekening van lasten. (...) Als we aannemen dat de brand (...) door de ondernemer is aangestoken, kan (...) de vraag rijzen of dit in het kader van de onderneming is gebeurd. Daarbij is naar mijn mening doorslaggevend dat, hoe vreemd de afweging ook lijkt, bij het aansteken van de brand blijkbaar is beoogd, zij het met weinig oirbare middelen, een zakelijk probleem tot oplossing te brengen. (...) De regel is dat de oorzaak van de betaling doorslaggevend is voor de kwalificatie. Wellicht zijn het morele uitgangspunten op grond waarvan een oplossing, waarbij de aftrek van lasten samenhangend met onoirbare middelen wordt toegestaan, moeilijk kan worden gebillijkt. [T]enzij in de wet uitdrukkelijk aangegeven, kent de belastingwet dergelijke morele uitgangspunten echter niet. (...) (blz. 2167) (...) Terzijde merk ik nog op dat toepasselijkheid van het (...) Cessna-arrest in deze casus niet voor de hand ligt, tenzij moet worden aangenomen dat geen redelijk denkend ondernemer zelf brand zou stichten. Uit de uitspraak en het arrest blijkt niet dat de inspecteur in het onderhavige geval toepassing van het Cessna-arrest heeft gesteld, noch dat dit door de rechters is overwogen. Omdat ik dat arrest als een inbreuk op het systeem van de wet beschouw, juich ik dit toe. (...)"

"(blz. 2) (...) Wanneer een patiënt van een arts een schadevergoeding vordert in de veronderstelling dat de behandeling niet de juiste is geweest, bestaat (...) voldoende causaal verband tussen de betaalde schadevergoeding en de ondernemingsactiviteiten. Immers, zonder de praktijkuitoefening zou een dergelijke eis tot schadevergoeding nooit zijn ontstaan. Verder zou, wanneer belastingplichtige geen arts zou zijn geweest, de klacht tegen hem nooit voor het Medisch Tuchtcollege zijn ingediend. Op basis van het toewijzen van de klachten door het Medisch Tuchtcollege (...) hebben de klaagsters zich gesterkt gevoeld om bij de belastingplichtige in zijn hoedanigheid van arts een eis tot schadevergoeding in te dienen. (...) (blz. 3) (...) Door het voldoen aan de eisen tot schadevergoeding beoogde hij de negatieve publiciteit rond zijn persoon als arts te vermijden en aldus de uitoefening van zijn beroep te kunnen voortzetten. (...) De klachten waarop de eisen tot schadevergoeding waren gebaseerd, zouden (...) zonder meer als ongegrond afgedaan zijn als [de belastingplichtige] niet als arts, maar als privé-persoon zou zijn aangesproken. (...)"

B. . De uitspraak op het bezwaarschrift, blad 1 , hield in:

"(...) Het Medisch Tuchtcollege heeft de [belastingplichtige] de bevoegdheid de geneeskunde uit te oefenen ontzegd wegens het aangaan van seksuele relaties met de eiseressen. Bij de behandeling van het kort geding inzake de schadevergoedingen is de [belastingplichtige] veroordeeld tot schadeloos stellen van de eiseressen. Uit de stukken inzake het hoger beroep bij het Medisch Tuchtcollege komt naar voren dat de beweegreden van de [belastingplichtige] in het persoonlijke vlak lagen, anders gezegd, dat qua finaliteit en milieu sprake is van persoonlijke sfeer. Dat betekent dat de kosten geen kosten van de onderneming zijn en derhalve niet aftrekbaar."

. De aanvulling van het beroepschrift hield in :

"(blz. 3) (...) Ad a. Aangezien een arts in de uitoefening van zijn beroep het risico loopt aangesproken te worden voor medische behandelingen waarvan de patiënt meent dat deze niet adequaat zijn, is dit risico inherent aan de uitoefening van het beroep. De gevolgen van een onjuiste medische behandeling liggen dan ook in de ondernemingssfeer. Als particulier persoon zou belanghebbende niet aangesproken kunnen worden voor hetgeen waarvan hij is beschuldigd. Alle gerechtelijke procedures hebben zijn handelen als arts tot inzet gehad. Belanghebbende is uitsluitend als arts ter verantwoording geroepen (...) Anders gezegd: indien belanghebbende geen arts zou zijn geweest, zou de klacht tot schadevergoeding wegens een onjuiste behandeling überhaupt niet aan de orde kunnen komen. Hierdoor staat toch wel vast dat belanghebbende uitsluitend vanwege zijn beroepsuitoefening is aangesproken. Dientengevolge zijn de gevolgen daarvan gelegen in de sfeer van zijn onderneming. Ad b. (...) Het doel van het betalen van de schadevergoedingen was (...) zijn onderneming (lees: zijn beroep als arts resp. therapeut) te redden. (blz. 4) (...) Ad c. Ik merk (...) op dat in fiscalibus de moraliteit geen factor is die van invloed mag zijn op het oordeel of een bepaalde uitgaaf aftrekbaar is of niet. Het gaat er primair om of een redelijk denkend ondernemer tot de betaling heeft kunnen komen. Het is vaste jurisprudentie dat de belastinginspecteur zich niet in het ondernemingsbeleid mag mengen. Welnu, de betaling van schadevergoedingen werd gedaan met het oog op de bedrijfscontinuïteit, derhalve is deze bij uitstek als ondernemingskosten aan te merken. (...)"

C. . Het vertoogschrift van de Inspecteur, onder 6, blz. 3, hield in:

"(...) Belanghebbende had ten aanzien van de betaling geen vrije keus. Het stond reeds vast dat belanghebbende een onrechtmatige daad jegens vier ex-patiënten had gepleegd. Uit de wet vloeit voort dat hij verplicht is tot het vergoeden van de geleden schade. Het is dan ook niet de betaling zelf, waarvan beoordeeld moet worden of die in de bedrijfs- of in de persoonlijke sfeer ligt, maar de handelingen die hebben geleid tot de aansprakelijkheidsstelling. (...) Het aangaan van [de] relaties diende geen enkel bedrijfsbelang. (...) Het aangaan van deze relaties werd louter ingegeven door persoonlijke motieven. Bij het aangaan van deze relaties had belanghebbende niet het belang van de onderneming op het oog. Belanghebbende deed dit niet bij wijze van therapie, maar omdat hij bepaalde zeer persoonlijke gevoelens voor ze had. Hij maakte hierbij weliswaar misbruik van zijn positie als arts, maar dit maakt zijn handelen daarmee niet zakelijk. (...)"

. Het Hof heeft de van de zijde van de belanghebbende overgelegde pleitnota als in de bestreden uitspraak, onder 1, blz. 1, ingelast aangemerkt. Deze nota hield in ,

D. . Het Hof heeft de door de Inspecteur overgelegde pleitnota als in zijn uitspraak t. a. p. ingelast aangemerkt. Deze pleitnota hield in:

"(blad 1) (...) Belanghebbende was (...) schadeplichtig vanwege de door hem gepleegde onrechtmatige daden. (...) Het feit dat de hoogte van de schadevergoeding buiten rechte geregeld is doet niets af aan de schadeplicht van belanghebbende. (...) (blad 2) (...) Belanghebbende heeft schade toegebracht aan (...) zijn patiënten door met ieder van hen een sexuele relatie aan te gaan. Uit de stukken (...) blijkt dat hij dit uitsluitend deed om zijn persoonlijke behoeften te bevredigen en dat hij hierbij niet de belangen van zijn patiënten op het oog had. Het aangaan en onderhouden van sexuele relaties ligt per definitie in de privé-sfeer. (...)"

"(blz. 3) (...) 5.2. Enerzijds staat vast dat belanghebbende tijdens zijn beroepsuitoefening in contact is gekomen met degenen aan wie hij de schadevergoeding heeft betaald en dat de sexuele relaties die hij aanging voortvloeiden uit de behandeling in zijn beroepsuitoefening. Echter is niet gesteld of gebleken dat het aangaan van de sexuele relaties zelf als een - zij het onjuiste - medische behandeling moet worden gezien. Waar belanghebbende (blz. 4) spreekt van een onjuiste medische behandeling heeft hij het oog op het verzuim om de patiënten terstond naar een andere psychiater te verwijzen, hetgeen - mede - reden was hem de uitoefening van de geneeskunst te ontzeggen. 5.3. Anderzijds is het Hof van oordeel dat op geen enkele wijze aannemelijk kan worden geoordeeld dat belanghebbende bij het aangaan van de sexuele relaties als ondernemer of in het belang van zijn onderneming handelde. Er dient van te worden uitgegaan dat belanghebbende de sexuele relaties uitsluitend uit eigen behoeftebevrediging is aangegaan. 5.4. Belanghebbendes ondernemerschap bestaat uit de exploitatie van zijn kwaliteiten en vaardigheden als psychiater. Het misbruiken van die kwaliteiten en vaardigheden door onrechtmatig handelen jegens personen die zich als patiënt aan hem hadden toevertrouwd kan daarom in beginsel leiden tot een schadeplichtigheid als ondernemer. 5.5. In casu is dit anders omdat belanghebbendes onrechtmatig handelen en daarmee de schadeplichtigheid zozeer buiten de normale uitoefening van zijn beroep liggen en de beweegreden voor het aangaan van deze relaties zozeer in het vlak van de persoonlijke behoeftenbevrediging liggen dat daaraan naar 's Hofs oordeel meer belang toekomt dan aan de onder 5.2. bedoelde causaliteit, zodat moet worden geoordeeld dat de schadevergoeding en de daarmee samenhangende advocaatkosten in casu niet kunnen worden gerekend tot de kosten van belanghebbendes onderneming. (...)"

"(...) Het moge zo zijn dat belanghebbende de relaties is aangegaan om zijn persoonlijke behoeften te bevredigen. Maar daarmee zijn het onrechtmatig karakter van zijn handelen en de grondslag van zijn schadeplichtigheid nog niet gegeven. Het aangaan en onderhouden van een sexuele relatie is op zichzelf immers niet onrechtmatig. Het zijn alleen bijkomende omstandigheden die een onrechtmatig karakter en een grondslag voor schadeplichtigheid kunnen doen ontstaan. In het geval van belanghebbende waren dat met name dat hij is tekortgeschoten in het geven, of doen geven door een andere psychiater, van (vervolg)therapie en in het organiseren van opvang. Dit zijn bij uitstek omstandigheden welke zijn gelegen in de sfeer van zijn beroep (onderneming). De negatieve financiële consequenties daarvan behoren dan ook tot de ondernemingskosten te worden gerekend. Hieraan kan niet afdoen dat belanghebbende - zoals het Hof heeft aangenomen - bij het aangaan van de sexuele relaties - niet als ondernemer en niet in het belang van zijn onderneming heeft gehandeld; het gaat niet om de relaties zelf, maar om de bijkomende, schadetoebrengende omstandigheden."

B. . De geëerde pleiter voor de belanghebbende betoogt (pleitnota mr Van Kalmthout, onder 4.4, blz. 7):

"Dat het Hof de beweegreden voor het aangaan van de relaties gelegen acht in de privé-sfeer van belanghebbende en niet in de ondernemingssfeer is alleszins voor de hand liggend. Maar dat het element van de onrechtmatigheid van belanghebbendes handelen en de schadeplichtigheid van belanghebbende door het Hof evenzeer wordt geplaatst buiten de beroepsuitoefening van belanghebbende valt niet te begrijpen. Belanghebbende heeft weliswaar als persoon seksuele relaties met een aantal vrouwen onderhouden, maar de onrechtmatigheid daarvan en de schadeplichtigheid werden veroorzaakt door het feit dat belanghebbende als psychiater dusdoende bepaalde grenzen heeft overschreden."

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden,