Parket bij de Hoge Raad, 03-11-1999, AA2920, 34829

Nr. 34.829 Mr Moltmaker

Derde Kamer B Conclusie inzake:

Overdrachtsbelasting 1995 DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

Parket, 25 mei 1999 X

Edelhoogachtbaar College,

1 Feiten en geschil

1.1 Bij notariële akte van 1 september 1995 (hierna: de akte) hebben

belanghebbende en zijn echtgenote (in de akte als koper aangeduid),

gekocht van de vader van belanghebbendes echtgenote (hierna: de

verkoper) een woning met garage, tuin en verder toebehoren (hierna:

de woning).

1. In de akte staat vermeld (voor zover van belang):

"GEEN LEVERING

Deze akte is geen akte van levering die de overdracht van het

verkochte kan bewerkstelligen.

BEZITSVERSCHAFFING/RISICO

Het verkochte behoort met ingang van het tijdstip van

ondertekening van deze akte in economische zin aan koper als

bezitter toe, zodat vanaf dat moment bij hem het belang bij het

verkochte berust, de baten de koper ten goede komen en de lasten

voor zijn rekening zijn. Vanaf gemeld tijdstip komen met name

ook voordelen of nadelen, voortvloeiende uit vervreemding van

het verkochte aan derden, te zijnen bate en te zijnen laste. Het

risico van het tenietgaan van het verkochte blijft bij verkoper.

Verkoper is in verband met het bovenstaande verplicht de in

artikel 174 van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek bedoelde

aansprakelijkheid van de bezitter van een opstal te verzekeren

en verzekerd te houden bij een solide verzekeringsmaatschappij.

(?)

OMZETBELASTING/OVERDRACHTSBELASTING/KOSTEN AKTE

Ter zake van deze aflevering is (?) geen overdrachtsbelasting

verschuldigd, aangezien het risico van het verkochte bij

verkoper blijft.

(?)

<

?

>

BEPALINGEN TER ZAKE VAN DE TOEKOMSTIGE LEVERING EN OVERDRACHT

a. De voor overdracht van het verkochte vereiste levering zal

plaatsvinden op eerste verzoek van koper (?).

b. (?) Bij de levering zal het risico overgaan op koper."

1.3 Belanghebbende meent dat de overdracht van het risico van tenietgaan

in de definitie van economische eigendom in de overdrachtsbelasting

een zelfstandige eis is naast de overdracht van het risico van

waardeverandering. Doordat in de akte is bepaald dat dit risico niet

overgaat op de koper, is niet voldaan aan de vereisten voor de

verkrijging van de economische eigendom zodat heffing van

overdrachtsbelasting niet aan de orde is.

1.4 De Inspecteur heeft naheffingsaanslagen aan belanghebbende en zijn

echtgenote opgelegd, ieder voor een bedrag van ½ x 6% van ƒ 175.000

of ƒ 5.250. Nadat zijn bezwaarschrift door de Inspecteur was

afgewezen, heeft belanghebbende beroep ingesteld bij het Gerechtshof

te 's-Hertogenbosch (hierna: het Hof). Het Hof<(1) V-N 1998.41.3.1 en V-N 1998.55.1.2.

> heeft belanghebbende

in het gelijk gesteld, daarbij overwegend

- dat de Inspecteur uitdrukkelijk heeft verklaard dat de

risicoclausule niet een schijnclausule is;

- dat het risico van tenietgaan op de koper overgaat bij de

(juridische) levering;

- dat uit de akte niet de conclusie kan worden getrokken dat

belanghebbende door overdracht enig rechtstreeks gelopen risico

van tenietgaan van de woning heeft verkregen;

- dat niet valt in te zien dat door het ontbreken van een

gedetailleerde regeling voor het geval de woning inderdaad door

een calamiteit zal worden getroffen enig risico van tenietgaan van

de woning bij belanghebbende is komen te liggen.

1.5 De staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in

cassatie ingesteld onder aanvoering van een cassatiemiddel. Volgens

dit middel heeft het Hof een onjuiste uitleg gegeven van het begrip

economische eigendom als bedoeld in art. 2, tweede lid, WBR.

1.6 Namens belanghebbende is een vertoogschrift in cassatie ingediend.

1.7 Het cassatieberoep van belanghebbendes echtgenote is onder nr.

34 828 bij Uw Raad aanhangig. Die zaak betreft dezelfde

problematiek. In voornoemde zaak zal ik niet afzonderlijk

concluderen.

2 De ontvankelijkheid van het cassatieberoep

De uitspraak van het Hof is verzonden op 3 augustus 1998. Het op 14

september 1998 gedateerde beroepschrift in cassatie van de

staatssecretaris is bij het Hof ingekomen op 15 september 1998, dus

één dag na het verstrijken van de termijn van zes weken. Omdat

blijkens het poststempel op de in het dossier aanwezige enveloppe

het beroepschrift aangetekend per post is verzonden op 14 september

1998, is het ingevolge art. 6:9, tweede lid, Algemene wet

bestuursrecht tijdig ingediend.

3 Economische eigendom

3.1 Wetsgeschiedenis

3.1.1 In het oorspronkelijk wetsontwerp<(2) Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 24 172, nr. 2.

> was in art. 2, tweede lid, WBR als

definitie van het begrip economische eigendom voorgesteld:

"Onder economische eigendom wordt verstaan elk belang bij

het eerste lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze

zijn onderworpen, dat als gevolg van een overeenkomst waarbij

rechten en verplichtingen - waaronder het risico van

waardeverandering en tenietgaan - worden overgedragen, toekomt

aan een ander dan de eigenaar of beperkt gerechtigde."

3.1.2 In zijn advies<(3) Advies Raad van State en Nader Rapport, stuk nr. A.

> merkte de Raad van State onder punt 10 op:

"... In ieder geval zal moeten worden gemotiveerd of het

betrekken in de belastingheffing is gebaseerd op (feitelijke)

beschikkingsmacht dan wel op (economisch) belang bij

waardeveranderingen dan wel op samenloop van beide. ?"

en onder punt 11:

"In het voorgestelde artikel 2, tweede lid, van de Wet

belastingen van rechtsverkeer is een omschrijving opgenomen van

de economische eigendom. Deze omschrijving is, zoals uit de

toelichting blijkt, uitdrukkelijk ruim geformuleerd. De Raad

acht het in deze opzet ook met het oog op de rechtszekerheid

echter noodzakelijk dat tenminste in de toelichting wordt

aangegeven welke elementen in ieder geval in de overeenkomst

moeten zijn neergelegd, wil sprake zijn van overdracht van

economische eigendom. Tevens moet daarbij aandacht worden

gegeven aan overeenkomsten, waarbij in beperkte mate het belang

overgaat ..."

Het antwoord van de staatssecretaris luidde:

"Aan het advies van de Raad om in de toelichting aan te geven

welke elementen in de definitie van de economische eigendom

doorslaggevend zijn, is gehoor gegeven. Tevens is de toelichting

op het begrip economische eigendom aangevuld, waarbij ook

aandacht is gegeven aan overeenkomsten waarbij het belang in

beperkte mate overgaat."

3.1.3 De MvT zegt over de economische eigendom in het algemeen<(4) Stuk nr. 3, blz. 23.

>:

"De omschrijving van het begrip economische eigendom

jurisprudentie en literatuur is geen constante. In de

inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting, waar het veelal

gaat om de vraag of afschrijvingen of investeringsaftrek ter

zake van bedrijfsmiddelen kunnen plaatsvinden, is het criterium

vaak of het risico van waardeverandering in positieve casu quo

negatieve zin aan de belastingplichtige toekomt. In de

omzetbelasting is de overdracht van de beschikkingsmacht het

doorslaggevend criterium. Een eensluidende definitie is daarom

moeilijk te geven, zoals ook in de literatuur over dit onderwerp

wordt aangegeven, maar er bestaat een algemene overeenstemming

over het volgende. Bij economische eigendom is er steeds sprake

van een splitsing tussen macht (in de juridische betekenis) en

belang (in de economische betekenis) bij het goed op grond van

een overeenkomst tussen partijen. Rechten en verplichtingen ten

aanzien van dat goed en het risico van waardeverandering in

positieve en negatieve zin komen aan de ene partij (economisch

eigenaar) toe, terwijl het goed niet zijn eigendom is of hem

krachtens een zakelijk recht ter beschikking staat, omdat het

niet geleverd is door de juridische eigenaar. De facto is hij

genothebbende, de iure niet."

3.1.4 De MvT zegt vervolgens op blz. 24<(5) In enigszins andere bewoordingen herhaald op blz. 34.

>:

"Er wordt een ruime definitie gegeven van de economische

eigendom, teneinde te voorkomen dat - bij een te beperkte

definitie - de kans wordt aangegrepen met een kleine afwijking

daarvan alsnog aan de heffing van overdrachtsbelasting te

ontkomen. Anderzijds is de definitie niet zo ruim dat elke

overeenkomst met betrekking tot onroerende zaken eronder valt.

Met het oog daarop zijn in de definitie de elementen ??risico

van waardeverandering en tenietgaan?? opgenomen. Deze beide

elementen vormen de essentie van de definitie. Indien aan een

van beide criteria niet is voldaan, kan niet worden gesproken

van economische eigendom. Daarom valt bij voorbeeld de

rechtsfiguur van huur niet eronder. De huurder loopt immers niet

het risico van waardeverandering. Evenmin is het sluiten van de

zogenoemde voorlopige koopovereenkomst voldoende om de overgang

van economische eigendom aan te nemen. De koper draagt immers

niet het risico van tenietgaan. Ook is het niet de bedoeling dat

koopopties eronder vallen. Het is immers bij het aangaan van die

overeenkomst lang niet zeker dat deze optie zal worden

uitgeoefend; het is echter niet onmogelijk dat onder

omstandigheden, te weten indien de overeenkomst waarbij de optie

wordt verleend in haar totaliteit wel alle elementen van de

definitie bevat - bij voorbeeld het risico van tenietgaan en

waardeverandering ligt gezien de voorwaarden van de overeenkomst

in feite vanaf het sluiten van de overeenkomst bij de

optiehouder - er wel sprake kan zijn van een economische-

eigendomsoverdracht. De huurkoper wordt wel geacht economisch

eigenaar te zijn."

3.1.5 In de brief aan de Tweede Kamer d.d. 27 juni 1995<(6) Stuk nr. 7 (chronologisch voorafgaand aan het Verslag, stuk nr. 4, dat dateert van

5 juli 1995).

> zegt de

staatssecretaris:

"De definitie is met opzet ruim gekozen om constructies

voorkomen waarmee men materieel hetzelfde bereikt, maar formeel

buiten de economische eigendom blijft. Onder de voorgestelde

definitie van economische eigendom valt zowel het begrip

economische eigendom uit de omzetbelasting als dat uit de

directe belastingen."

3.1.6 Over de verkrijging van een gedeelte van de economische eigendom

merkt de staatssecretaris op<(7) MvT blz. 35.

>:

"Wel zullen verkrijgingen van een gedeelte van de economische

eigendom eronder vallen, zowel in de zin van een gedeelte

(percentage) van de volledige economische eigendom als van de

verkrijging van een zodanig samenstel van rechten en

verplichtingen inclusief risico van tenietgaan en van

waardeveranderingen - dat de volledige economische eigendom

benadert. ? Het is voor de uitvoeringspraktijk niet mogelijk om

daarmee zeer genuanceerd om te gaan; er is economische eigendom

of niet. Op deze wijze wordt voorkomen dat men, door een kleine

afwijking van de thans in jurisprudentie aangegeven criteria

voor economische eigendom dan wel het niet aangaan van in de

praktijk voorkomende accessoire rechtsverhoudingen zoals een

onherroepelijke volmacht tot levering, ontkomt aan de heffing

van overdrachtsbelasting. De definitie dekt tevens de situatie

waarin men de macht heeft om als eigenaar over een goed te

beschikken in de zin van de omzetbelasting."

3.1.7 Op blz. 22 van de Nota naar aanleiding van het Verslag<(8) Stuk nr. 5.

> zegt de

staatssecretaris:

"De definitie van economische eigendom is er ? op gericht het

ontgaan van heffing zoveel mogelijk te voorkomen. Om die reden

is nu juist gekozen voor een ruime definitie. ? Mocht ? in de

toekomst blijken dat de creativiteit van de praktijk ? zodanig

is dat er nog mogelijkheden voor constructies bestaan, dan zal

daarop snel en adequaat worden gereageerd."

en op blz. 25:

"Bij de definiëring van het begrip economische eigendom

goed mogelijk aangesloten bij het begrip economische eigendom,

zoals dat zich in de jurisprudentie voor de inkomsten- en

vennootschapsbelasting heeft gevormd. Hierbij ben ik van oordeel

dat indien de macht om als eigenaar over een zaak te beschikken

is overgegaan, daarmee in ieder geval de economische eigendom

van die zaak is overgegaan."

Op blz. 26 bespreekt hij HR 17 april 1991, BNB 1991/181 betreffende

een geval van huurkoop, waarbij wel het belang was overgedragen,

maar - naar het hof had vastgesteld - de huurverkoper het risico van

tenietgaan bleef dragen. De staatssecretaris merkt op:

"Ik ... ben tot de conclusie gekomen dat het in het berechte

geval toch wel twijfelachtig is of het risico van tenietgaan

niet is overgegaan op de huurkoper. In verband met dat risico

was namelijk tevens vastgelegd dat de huurverkoper de onroerende

zaak moest verzekeren, dat de koper de verzekeringspremie moest

vergoeden, dat eventuele uitkeringen in overleg met de huurkoper

moesten worden aangewend voor herstel en dat eventuele

overschotten aan de huurkoper moesten worden uitgekeerd. Maar

ook afgezien daarvan acht ik het wenselijk dat huurkoop in alle

gevallen onder economische eigendom wordt gerangschikt."

Op blz. 27 geeft hij nogmaals aan, dat de definitie van economische

eigendom niet vereist dat het risico van waardeverandering volledig

voor rekening van de economisch eigenaar komt, enig risico is

voldoende. Over een casus waarbij het risico van tenietgaan bij de

verhuurder blijft en de huurder het recht heeft om het pand na 10

jaar te kopen, merkt hij op dat een dergelijke situatie kenmerken

kan vertonen van een lease-contract waarbij sprake zou kunnen zijn

van overgang van economische eigendom. Dergelijke situaties dienen

per geval te worden beoordeeld. De overdracht van de economische

eigendom van een werkkamer aan een BV (zie Hof Amsterdam 11 januari

1995, V-N 1995 blz. 1462) valt onder de werking van de

overdrachtsbelasting.

3.1.8 Bij Nota van Wijziging<(9) Stuk nr. 6.

> wordt de definitie van economische eigendom

voorgesteld zoals deze thans is opgenomen in art. 2, tweede lid,

WBR:

"Onder economische eigendom wordt verstaan een samenstel van

rechten en verplichtingen met betrekking tot de in het eerste

lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn

onderworpen, dat een belang bij die zaken of rechten

vertegenwoordigt. Het belang omvat ten miste enig risico van

waardeverandering en tenietgaan en komt toe aan een ander dan de

eigenaar of beperkt gerechtigde."

Op blz. 3 van de Toelichting op deze NvW zegt de staatssecretaris,

dat daarmee geen inhoudelijke wijziging is beoogd.

3.1.9 Tijdens de mondelinge behandeling in de Tweede Kamer betoogde de

heer Van Rey het volgende<(10) Tweede Kamer 12 september 1995, blz. 101-6164 rk.

>:

"De definitie van de economische eigendom verdient geen

schoonheidsprijs. Bijna iedereen heeft dat reeds gezegd. Zoals

de staatssecretaris in de memorie van toelichting reeds aangaf,

geeft de definiëring van het begrip veel moeilijkheden. Het

probleem is dat het begrip economisch eigendom nu eenmaal geen

vastomlijnde inhoud heeft en dat elke definitie haar eigen

ontgaansmogelijkheden creëert. De basisidee van de definitie is

gestoeld op twee elementen, namelijk het risico van

waardeverandering en van teniet gaan. Volgens mijn fractie is

deze definitie zeker niet sluitend. Het risico van teniet gaan

bijvoorbeeld pleegt te worden verzekerd. Het is nu geen kunst om

contrac-tueel overeen te komen, dat de verkoper dat doet.

Kortom, het is duidelijk dat dit een bron van moeilijkheden kan

gaan worden. De definitie van economisch eigendom is zodanig dat

zij gemakkelijk valt te omzeilen."

3.1.10 De staatssecretaris beantwoordde dit betoog als volgt<(11) Tweede Kamer 12 september 1995, blz. 101-6174 mk.

>:

"Wij hebben niet naar een schoonheidsprijs gestreefd als het

gaat om het definiëren, het inhoud geven aan het begrip

"economisch eigendom", maar wij hebben gepoogd om de definitie

zodanig op te zetten dat er geen ruimte meer is voor

constructies. Ik kan natuurlijk niet tegenspreken dat het geen

schoonheidsprijs verdient, maar wij hebben wel geprobeerd - dat

kan men ook zien - om het zodanig op te zetten dat zoveel

mogelijk waarborgen worden gecreëerd die voorkomen dat men er

als het ware weer omheen gaat. Dat is een kwestie van tasten,

afwegen en herformuleren en dat dat dan geen schoonheidsprijs

verdient, is inherent aan de poging om alle nieuwe, creatieve

vondsten op dat terrein te voorkomen. Het is uitdrukkelijk ruim

opgezet, juist om die constructies te voorkomen."

3.2 Het risico van tenietgaan

3.2.1 In § 6.1.2.3 slot van Belastingen van rechtsverkeer<(12) Fiscale Monografieën nr. 25, 6e druk, 1997, blz. 9.

> vermeldde ik de

in punt 3.1.9 hiervóór geciteerde opmerkingen van Van Rey onder de

toevoeging, dat de staatssecretaris hierop niet gereageerd heeft.

Deze toevoeging behoeft in zoverre verduidelijking, dat de

staatssecretaris weliswaar in algemene zin op de bedoelde

opmerkingen heeft gereageerd (zie punt 3.1.10), maar juist niet op

het specifieke door van Rey genoemde geval, dat partijen

contractueel overeenkomen dat de verkoper het goed verzekert (m.a.w.

het risico van tenietgaan loopt). De laatste volzin van het citaat

in punt 3.1.10 kan naar het mij voorkomt toch bezwaarlijk als een

adequate reactie worden beschouwd.

3.2.2 In mijn artikel in WFR 1995/6157 betreffende de reparatiewetgeving

op het gebied van de overdrachtsbelasting en de omzetbelasting

merkte ik in noot 1 op blz. 926 op, dat het vereiste dat het belang

van de economisch eigenaar ten minste enig risico van het teniet

gaan loopt ook zou kunnen worden gezien als een afgeleide van het

vereiste dat het belang enig risico van waardeverandering omvat. Ik

verwees daarbij naar mijn omschrijving van het begrip economische

eigendom in punt 4.1 van mijn conclusie voor HR 24 juni 1992, NJ

1993, 548 m.nt. MB (Ogenia/'s-Gravenhage). Ik noemde daar als

minimum-vereisten voor economische eigendom dat de economisch

eigenaar recht heeft op de (eventueel: netto-)reve-nuen van het goed

en dat hij het voor- of nadeel draagt van de waardeveranderingen van

het goed. Onder dat begrip waardeverandering zou dan mede kunnen

worden begrepen het tenietgaan, dat zou kunnen worden beschouwd als

een waardeverandering in de meest extreme vorm, zij het dat deze

waardeverandering een fysieke oorzaak heeft (maar dat geldt ook voor

een waardedaling door slecht onderhoud enz.).

3.2.3 Het vorenstaande neemt niet weg, dat in de formulering van de wet

het risico van waardeverandering en het risico van tenietgaan naast

elkaar worden genoemd en in de MvT uitdrukkelijk is gezegd, dat

beide elementen essentieel zijn voor het begrip economische eigendom

en dat aan beide moet zijn voldaan (zie punt 3.1.4 hiervóór), zij

het dat de overdracht van "enig" risico voldoende is. Dit betekent,

dat art. 2 WBR een eigen begrip economische eigendom hanteert, dat

soms (veel) ruimer is, dan dat voor de inkomstenbelasting<(13) Zie bijv. HR 8 mei 1985, BNB 1986/75* m.nt. Bartel, NJ 1986, 273 m.nt. WMK, waarbij

de HR in een geval van een lease-contract oordeelde, dat van economische eigendom

slechts sprake is indien de lessee het gehele economische belang verkrijgt. Vgl.

voorts de beschouwingen, vermeld in punt 3.1.7 hiervóór, over het huurkoop-geval van

BNB 1991/181. De slotzin van het daarop betrekking hebbende citaat, waarin de

staatssecretaris stelt dat huurkoop altijd belast moet zijn, achtte ik voor de

belastbaarheid niet voldoende (zie mijn eerdervermeld WFR-artikel onder 2.5 op blz.

929), aangezien de verkrijging rechtstreeks aan de omschrijving van art. 2, tweede

lid, WBR moet worden getoetst.

>, de

vennootschapsbelasting en de omzetbelasting, maar soms (wellicht)

beperkter. Zo lijkt het mij zeer de vraag of de definitie van de

omzetbelasting "de macht om als eigenaar over het goed

beschikken<(14) HvJ EG 8 februari 1990, BNB 1990/271* en HR 4 juli 1990, BNB 1990/272* m.nt.

Reugebrink.

>" impliceert dat de economisch eigenaar ook het risico van tenietgaan

moet lopen<(15) In § 6.1.2.3 van mijn Belastingen van rechtsverkeer (zie noot 12) merkte ik op, dat

de opmerking uit de Tweede Kamer, dat er fiscaal voortaan drie verschillende soorten

economische eigendom zijn, niet geheel misplaatst lijkt. Zie voorts over het begrip

economische eigendom voor de omzetbelasting a.w. § 18.3.8.2.

>. In verband hiermee lijkt het mij noodzakelijk enkele

beschouwingen te wijden aan het begrip "risico van tenietgaan".

3.2.4 Bij koop en verkoop blijft de verkochte zaak in beginsel tot het

moment van de (juridische) levering voor risico van de verkoper. De

zaak is echter voor risico van de koper vanaf het moment van de

aflevering<(16) D.w.z. als de zaak in het bezit van de koper wordt gesteld, danwel - ingeval van

koop met eigendomsvoorbehoud - de zaak in de macht van de koper wordt gesteld (art.

7:9 BW). Zie voor wat betreft de discussie over de zogenaamde "sleutelverklaring" §

6.1.3.3 van mijn boek Belastingen van rechtsverkeer.

>, zelfs al is de eigendom nog niet overgedragen (art.

7:10, eerste lid, BW). Partijen kunnen evenwel een ander moment

overeenkomen waarop het risico overgaat. Wat zijn de consequenties

voor de verkoper van het feit dat het risico gedurende een bepaalde

periode (tot de juridische levering c.q. de feitelijke aflevering)

bij hem blijft? De wetgever heeft kennelijk geen behoefte gehad om

in het BW daarover een uitvoerige regeling te treffen. Men zal het

moeten doen met de algemene bepaling van art. 7:17 BW, dat de

afgeleverde zaak aan de overeenkomst moet beantwoorden, met de

daarop in art. 7:21, eerste lid, BW gestelde sancties. Een

verstandige verkoper zal bijv. zijn opstalverzekering continueren

tot het moment dat het risico overgaat.

3.2.5 In het algemeen zal bij economische eigendom het risico bij de

economische eigenaar berusten, hetzij omdat dit ook zonder

duidelijke afspraak reeds voortvloeit uit de afspraken met

betrekking tot de overgang van het belang, hetzij omdat de zaak in

het bezit of in de macht van de economisch eigenaar is gesteld. Het

staat partijen echter vrij om - zoals in het onderhavige geval -

overeen te komen dat het risico pas overgaat op het moment van de

juridische levering<(17) Zie bijv. art. 7:10, vierde lid, BW, waar in de eerste volzin wordt bepaald, dat

wanneer de zaak na de aflevering voor risico van de verkoper is gebleven, het

tenietgaan of de achteruitgang ervan door toedoen van de koper eveneens voor

rekening van de verkoper komt.

>. In het algemeen zullen zakelijk handelende

partijen dan nog wel geneigd zijn de algemene wettelijke regeling,

bedoeld in het vorige punt, te preciseren of aan te scherpen, maar

beslist noodzakelijk lijkt mij dat niet.

3.2.6 Art. 7:10 BW noemt als elementen van het risico "tenietgaan

achteruitgang". De vraag rijst wat in art. 2, tweede lid, WBR en ook

in de onderhavige overeenkomst is bedoeld met "het risico van

tenietgaan". Moet men daarbij uitsluitend denken aan een volledig

tenietgaan<(18) Het gaat hierbij om de opstallen en niet om de grond, die (vrijwel) nooit

tenietgaat. Voor grond loopt dus noch de verkoper noch de koper enig risico van

tenietgaan, zodat naar mijn mening de staatssecretaris zich terecht op het standpunt

stelt (Besluit van 8 augustus 1997, nr. VB97/1921, PW 20 851, V-N 1997, blz. 3062,

besproken in FBN 1997, nr. 61), dat de vraag of er sprake is van overdracht van

economische eigendom in dat geval uitsluitend moet worden beoordeeld aan de hand van

het criterium "risico van waardeverandering".

> of ook aan "achteruitgang"? Onder achteruitgang begrijp

ik dan alle schades die door een normale opstalverzekering worden

gedekt (brand-, water-, stormschade enz.), waarbij volledig

tenietgaan uitzondering is, maar in de regel slechts sprake is van

partiële schade, anders gezegd: van een gedeeltelijk tenietgaan.

Consequentie van de eerste opvatting zou zijn, dat - gesteld dat

een verzekeringsmaatschappij daaraan zou willen meewerken - partijen

het risico van het (volledig) teniet gaan zouden kunnen afsplitsen

aldus, dat alle partiële schades als vorenbedoeld voor rekening zijn

van de economisch eigenaar (en door deze verzekerd worden) en de

juridisch eigenaar uitsluitend aansprakelijk is (en zich verzekert)

voor het volledig tenietgaan, dit laatste naar ik aanneem tegen een

kleine fractie van de voor een normale opstalverzekering

verschuldigde premie.

Consequentie van de laatste opvatting is, dat als bijvoorbeeld

de juridisch eigenaar alle risico's loopt met uitzondering van

glasbreuk (en dus een volledige opstalverzekering heeft gesloten met

uitzondering van een glasverzekering<(19) Ik merk volledigheidshalve op, dat in het onderhavige geval uit de overgelegde

kopie van de verzekeringspolis blijkt, dat ook de glasverzekering door de verkoper

is gesloten.

> ), en de economisch eigenaar de

glasverzekering sluit, voldaan is aan het vereiste dat de laatste

enig risico van tenietgaan loopt. M.a.w. tenietgaan betekent ook

"gedeeltelijk tenietgaan".

Ik houd de laatste opvatting voor de juiste, omdat in de eerste

opvatting het ontgaan van overdrachtsbelasting nog eenvoudiger wordt

en omdat - wat er zij van de niet steeds met elkaar sporende

uitlatingen van de staatssecretaris bij de parlementaire behandeling

- de strekking van de wetsbepaling duidelijk is, namelijk om zo min

mogelijk ruimte te laten voor het ontgaansconstructies (mits - naar

ik toevoeg - daarbij binnen de formulering van de wet wordt

gebleven).

3.2.7 Als een juridisch eigenaar zijn economisch belang in een onroerende

zaak verkoopt, maar het risico van tenietgaan - in de vorenbedoelde

ruime zin - blijft lopen, behoudt hij - economisch gezien -

uitsluitend een nadeel. Dit nadeel zou kunnen worden geschat op de

gekapitaliseerde verzekeringspremies, vermeerderd met een opslag

voor niet verzekerbare risico's. Of hij het risico - al dan niet

daartoe door de koper verplicht - ook werkelijk verzekert, doet niet

ter zake. Een zakelijk handelende verkoper zou dan van de koper

bedingen dat deze hem dat gekapitaliseerde bedrag - of eventueel een

jaarlijks bedrag voor het in dat jaar te lopen risico - vergoedt.

Indien partijen dit niet uitdrukkelijk zijn overeengekomen, zal

moeten worden aangenomen, dat deze vergoeding in de koopprijs is

begrepen. Voor de overdrachtsbelasting - aangenomen dat deze

verschuldigd is - zou dit betekenen dat geheven zou moeten worden

over de koopprijs, verminderd met vorenbedoeld gekapitaliseerd

bedrag (in zoverre is de koopprijs niet betaald voor - het

economisch belang bij - de onroerende zaak, maar voor een andere

prestatie van de verkoper), tenzij de waarde hoger is.

3.2.8 Uit het gestelde in het vorige punt volgt dat het voor de

beoordeling van de vraag of de verkrijger enig risico van tenietgaan

loopt, niet van belang is of verkrijger al dan niet de premies voor

de door de verkoper te sluiten opstalverzekering aan deze vergoedt.

Uiteraard kunnen bijkomende omstandigheden in een andere richting

wijzen<(20) Ik laat in het midden of de omstandigheden, door de staatssecretaris vermeld in het

citaat van punt 3.1.7 betreffende het geval BNB 1991/181, de conclusie

rechtvaardigen dat daar de huurkoper enig risico van tenietgaan droeg.

>, maar in het onderhavige geval is daar niet van gebleken.

3.2.9 In het onderhavige geval is in de akte wel een verzekeringsplicht

voor de verkoper tegen wettelijke aansprakelijkheid op de voet van

art. 6:174 BW opgenomen, maar niet een verplichting tot het sluiten

van een opstalverzekering. Partijen zijn er kennelijk van uitgegaan

dat de lopende opstalverzekering van de verkoper zonder meer wordt

gecontinueerd (zie rov. 6.7 van de uitspraak van het Hof). Zoals

belanghebbende bij herhaling heeft verklaard (zie rov. 5.4 van de

uitspraak van het Hof), is bij de aan de overeenkomst voorafgaande

besprekingen een vergoeding voor het blijven lopen van het risico

van tenietgaan door de verkoper niet expliciet aan de orde geweest,

maar waren partijen zich van dat risico wel bewust. Zoals gezegd

zouden zakelijk handelende partijen hebben bedongen, dat een bedrag

tenminste gelijk aan de gekapitaliseerde toekomstige door de

verkoper te betalen verzekeringspremies voor de opstalverzekering

aan de verkoper wordt vergoed (zie rov. 6.8 van de uitspraak van het

Hof), maar nu partijen dat niet gedaan hebben, moet worden

aangenomen, dat dit bedrag in de koopprijs is begrepen. Bij de

heffing van overdrachtsbelasting heeft de Inspecteur daar geen

rekening mee gehouden. Indien de waarde van de onroerende zaak niet

lager is dan ƒ 175.000, was dat ook niet nodig, maar een en ander is

niet door het Hof feitelijk vastgesteld, zodat bij gegrondbevinding

van het cassatieberoep van de staatssecretaris de zaak verwezen zou

moeten worden.

3.2.10 De Inspecteur heeft uitdrukkelijk verklaard, dat hij niet heeft

willen stellen dat de risico-clausule een schijnclausule is (zie

rov. 6.5 van de uitspraak van het Hof). Zoals uit het voorafgaande

volgt, heeft het Hof naar het mij voorkomt in rov. 6.7 terecht

geoordeeld dat de omstandigheid, dat de verkoper het risico van de

woning verzekerd had en heeft gehouden, geen ondersteuning biedt aan

het standpunt van de Inspecteur. Het Hof beantwoordt vervolgens op

basis van het in de rov. 6.1 tot en met 6.8 overwogene de vraag of

er enig risico van tenietgaan van de woning op belanghebbende is

overgegaan, ontkennend (rov. 6.9).

4 Beoordeling van het cassatiemiddel

1. Uit de wetsgeschiedenis en de beschouwingen onder punt 3 volgt naar

mijn mening, dat het Hof bij zijn uitleg van het begrip economische

eigendom in het onderhavige geval, uitgaande van de vastgestelde

feiten, niet blijk heeft gegeven van een onjuiste rechtsopvatting,

zodat de in het cassatiemiddel vervatte rechtsklacht faalt.

1. Het cassatiemiddel bevat voorts nog motiveringsklachten. Binnen die

motiveringsklachten gaat nog een rechtsklacht verscholen, t.w. dat

het Hof het begrip tenietgaan ten onrechte slechts betrekt op de

wijze van verzekeren, maar dat dit begrip ook kan worden betrokken

op onteigening, welke voor rekening van belanghebbende komt. Naar

het mij voorkomt faalt ook deze rechtsklacht. Naar mijn mening kan

onteigening niet worden beschouwd als tenietgaan in de zin van art.

2, tweede lid, WBR. Er valt veel voor te zeggen, dat het valt onder

het in de akte gebruikte begrip vervreemding aan een derde, maar

deze vraag van uitlegging van de overeenkomst is niet aan het Hof

voorgelegd en het Hof heeft deze feitelijke vraag dan ook niet

beantwoord.

1. Voor het overige verwijten de motiveringsklachten het Hof - kort

samengevat - dat het zijn oordeel onvoldoende heeft onderbouwd, te

weinig feitenonderzoek heeft gedaan en de bewijslast onjuist heeft

verdeeld. Ik ga op enkele klachten afzonderlijk in.

a. Het middel klaagt erover dat het Hof voor wat betreft de

invulling van het risico van tenietgaan niet veel verder komt dan te

wijzen op het feit, dat de op naam van de verkoper staande

opstalverzekering zonder wijziging wordt gecontinueerd. Het is mij

niet duidelijk welke nadere invulling het Hof had moeten geven,

anders dan bijv. de constatering (in rov. 6.5) dat de risicoclausule

geen schijnclausule is, dat de risicoclausule duidelijk zegt, dat

het risico van tenietgaan niet bij belanghebbende ligt (rov. 6.6,

slot) en dat hetgeen de inspecteur overigens heeft gesteld daarmee

niet in strijd is (rov. 6.8). De klacht faalt.

b. Het middel acht het zeer de vraag of het wel relevant is op

wiens naam de verzekering staat. Het Hof had ook moeten onderzoeken

aan wie de verzekeringsuitkering toekomt en voor wiens rekening het

niet verzekerde (bijv. onderverzekering) en niet verzekerbare risico

komt. Het Hof heeft naar mijn mening in dit opzicht kunnen en mogen

volstaan met de feitelijke en op zichzelf niet onbegrijpelijke

constatering (rov. 6.6) dat de inhoud van de risicoclausule

duidelijk is en dat aan het ontbreken van een gedetailleerde

regeling over een mogelijke afwikkeling in geval van een calamiteit

niet het vermoeden kan worden ontleend, dat er enig risico van

tenietgaan bij belanghebbende is komen te liggen (vgl. ook het

gestelde in punt 3.2.5 hiervóór).

c. Het Hof zou onderzoek hebben moeten doen naar het feit - dat

volgens het middel buiten kijf staat - dat voor de

inkomstenbelasting de economische eigendom aan belanghebbende

toekomt. Zoals ik in punt 3.2.3 heb betoogd, zijn de opvattingen

voor de inkomstenbelasting (en andere belastingen) voor de

toepassing van art. 2, tweede lid, WBR niet doorslaggevend, zodat

het Hof niet tot een dergelijk onderzoek verplicht was. Het verwijt

treft derhalve geen doel.

d. De opmerking, dat blijkt, dat in de tussen verkoper en koper

gehanteerde prijs geen rekening is gehouden met het risico van

tenietgaan, mist feitelijke grondslag. Het Hof heeft dit niet

feitelijk vastgesteld, maar in rov. 6.8 ad 4.2.b slechts overwogen,

dat indien moet worden aangenomen, dat de verkoper voor de

risicoclausule geen vergoeding heeft bedongen, dit hoogstens een

aanwijzing is dat partijen niet op puur zakelijke basis hebben

gehandeld, maar dat het geding om een andere kwestie gaat. Zie voor

het overige de opmerkingen in punt 3.2.9 hiervóór.

e. In het kader van de verdeling van de bewijslast merkt de

staatssecretaris op, dat bij hem de stellige indruk bestaat "dat het

realiteitsgehalte van de risicoclausule niet hoog te achten is en

voor het overige slechts een papieren aangelegenheid betreft". Het

Hof neemt in rov. 6.5 in aanmerking, dat de Inspecteur niet heeft

beoogd te willen stellen, dat de risicoclausule een schijnclausule

is. Vervolgens bespreekt het Hof in de rov. 6.6 tot en met 6.8

uitvoerig hetgeen de inspecteur met betrekking tot die clausule

heeft gesteld. Het is mij niet duidelijk welke bewijzen van de

realiteit van de clausule het Hof volgens het middel nog van

belanghebbende zou hebben moeten verlangen (zie ook punt 3.2.5

hiervóór). Van een onjuiste verdeling van de bewijslast is naar mijn

mening geen sprake.

5 Conclusie

Het cassatiemiddel ongegrond bevindend, concludeer ik tot verwerping

van het beroep.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

A-G i.b.d.