Parket bij de Hoge Raad, 11-04-2003, AE3220, 36822

MR. J.W. ILSINK

ADVOCAAT-GENERAAL

Nrs. 36.822 en 36.823

Derde Kamer A

BPM 1993/1996

CONCLUSIE van 22 maart 2002 inzake:

X BV

tegen

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

2.3. Middel I richt zich tegen 's Hofs rov. 6.4, die luidt:

De stelling van belanghebbende dat de Inspecteur de in geding zijnde aanslag niet kan opleggen aan belanghebbende omdat zij niet kwalificeert als belastingplichtige in de zin der Wet [BPM 1992] verwerpt het Hof. Belanghebbende heeft voor de onderwerpelijke personenauto's en motorrijwielen aanvraag voor de opgave van een kenteken gedaan. Gelet op het bepaalde in artikel 7 van de Wet [BPM 1992] is, in afwijking van het bepaalde in artikel 19, lid 3, van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen, belanghebbende derhalve gehouden de belasting op aangifte te voldoen. Weliswaar geschiedt zulks door belanghebbende namens degene op wiens naam het kenteken wordt gesteld, maar dit heeft niet tot gevolg dat, in het geval zoals hier aan de orde door belanghebbende te weinig belasting op aangifte wordt voldaan, de bijzondere systematiek van heffing van de Wet [BPM 1992] in aanmerking nemend, belanghebbende niet is degene die de belasting had behoren te betalen. Belanghebbende is daarmee de aangewezen persoon voor de naheffingsaanslag.

2.6. In mijn conclusie voor HR 29 augustus 2000, BNB 2000/357, heb ik de heffingssystematiek van de BPM uiteengezet. Ik begin mijn betoog aldus:(6)

2.1. Belastbaar feit voor de heffing van BPM is de registratie van een personenauto in het krachtens de Wegenverkeerswet 1994 aangehouden register van opgegeven kentekens (art. 1, lid 2, Wet BPM [1992]). Belastingplichtig is degene op wiens naam het kenteken wordt of is gesteld (art. 5, lid 1, Wet BPM [1992]), kort gezegd: de kentekenhouder. (...).

2.8. Ik vervolg mijn citaat uit eigen werk:

2.4. De BPM is - wat betreft personenauto's - de voortzetting(8) van de bijzondere verbruiksbelasting op personenauto's (hierna: BVB) die tot 1 januari 1993 was geregeld in art. 50 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Belastbaar feit voor de heffing van BVB was destijds - onder meer(9) - de invoer van personenauto's (art. 50, lid 1, Wet OB). Belastingplichtig was toen de importeur (art. 50, lid 15, jo. art. 12, lid 1, Wet OB), die de belasting op aangifte moest voldoen (art. 50, lid 15, jo. art. 14 Wet OB).

2.9. De Hoge Raad zag dat laatste iets anders en oordeelde in BNB 2000/357:

3.3 (...). Met betrekking tot het in artikel 1, lid 2, van de Wet omschreven belastbare feit is op grond van artikel 5 van de Wet belanghebbende als kentekenhouder belastingplichtig. De voldoening van op grond van artikel 1, lid 2, van de Wet verschuldigde BPM op de voet van artikel 7 van de Wet door een derde geschiedt, zoals in de tekst van laatstgenoemd artikel ook tot uitdrukking is gebracht, namens de kentekenhouder. Zulks brengt mee dat de BPM moet worden geacht door belanghebbende te zijn voldaan. Belanghebbende kan derhalve, anders dan het Hof heeft geoordeeld, worden aangemerkt als degene door wie de belasting op aangifte is voldaan als bedoeld in artikel 24 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zodat zij - evenals de hiervóór (...) bedoelde derde namens haar - de mogelijkheid had tegen het bedrag aan BPM dat namens haar is voldaan, bezwaar te maken.

2.10. Wat betreft de rechtsbescherming is de zaak hiermee wel duidelijk: zowel de belastingplichtige kentekenhouder als de voldoeningsplichtige importeur kan op de voet van art. 24 AWR tegen de door de importeur op aangifte voldane belasting bezwaar maken, met dien verstande dat de voldoeningsplichtige importeur dat niet uit eigen hoofde kan doen, maar namens de belastingplichtige kentekenhouder.

Dezelfde duidelijkheid moet thans op het stuk van de handhaving worden geschapen. Gaan wij daarom na hoe de naheffing van te weinig betaalde BPM is geregeld.

2.11. De BPM-wetgever heeft willen aansluiten bij de algemene systematiek van de AWR. Ik citeer de memorie van toelichting:(13)

In het wetsvoorstel zijn geen afzonderlijke bepalingen opgenomen met betrekking tot de naheffing van belasting. Daarvoor geldt de algemene in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) neergelegde systematiek, inhoudende dat indien de belasting die op aangifte behoort te worden voldaan, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, de te weinig geheven belasting kan worden nageheven (artikel 20, eerste lid, AWR).

(...).

De naheffingsaanslag wordt opgelegd aan degene die de belasting had behoren te betalen (...). Betreft het de belasting verschuldigd ter zake van registratie, dan wordt onderscheid gemaakt tussen de situatie waarin de belastingplichtige om opgave van een kenteken heeft verzocht en die waarin dat een ander is (bij voorbeeld de importeur). In beide gevallen wordt de naheffingsaanslag opgelegd aan degene die de belasting, die op aangifte had moeten worden voldaan, niet heeft betaald. In het eerste geval is dit de belastingplichtige. In het tweede geval is dit een ander dan de belastingplichtige, namelijk degene die om opgave van het kenteken heeft verzocht. Dat is degene die de belasting had moeten voldoen en deze is ervoor verantwoordelijk dat de belasting niet is betaald.

2.15. Aldus ook de wetgever in de nota naar aanleiding van het eindverslag:(14)

De leden van de CDA-fractie, die vragen hebben gesteld over de relatie tussen de importeur en de koper, hebben het goed begrepen dat die relatie bij de omzetting van de bvb in de belasting van personenauto's en motorrijwielen niet wezenlijk anders wordt. In de praktijk blijft zij gelijk in die zin, dat de importeur ook in de toekomst geen direct contact heeft met de koper. Juridisch gezien kan er echter wel worden gesproken van een andere relatie omdat de importeur de belasting niet meer uit eigen hoofde verschuldigd is, maar is gehouden om deze namens de koper en voor zijn rekening te betalen.

2.16. Ik ga nog weer even te rade bij de memorie van toelichting:(15)

Met betrekking tot de belastingplicht ter zake van registratie merk ik het volgende op. Belastingplichtige voor de belasting van personenauto's is degene die ermee wordt toegelaten tot het Nederlandse wegennet. Meer precies geformuleerd is belastingplichtig degene op wiens naam het desbetreffende motorrijtuig wordt geregistreerd. (...).

Deze opzet zou meebrengen dat het aantal belastingplichtigen voor de belasting van personenauto's, ten opzichte van dat aantal in het kader van de huidige bvb, zeer aanzienlijk zou toenemen. De grote uitvoeringslast voor de betrokkenen en eveneens voor de RDW en de Belastingdienst die dit zou meebrengen, acht ik niet wenselijk.

Ik heb dan ook gekozen voor een opzet waarin de huidige praktijk - aanvraag tot het opgeven van een kenteken en betaling van belasting door de importeur - wordt gecontinueerd. Dit wordt ook bepleit door het bij de huidige heffing betrokken bedrijfsleven. Het onderhavige wetsvoorstel bevat daartoe een regeling, die overeenkomsten vertoont met die in de overdrachtsbelasting.

Belastingplichtige is degene op wiens naam het motorrijtuig wordt geregistreerd. Degene die de belasting op aangifte moet voldoen is echter degene die om opgave van het kenteken voor het desbetreffende voertuig verzoekt c.q. heeft verzocht. (...). Consequenties in de BTW-sfeer heeft dit niet, aangezien de ondernemer, op dezelfde wijze als de notaris met betrekking tot de overdrachtsbelasting, de desbetreffende belasting namens en voor rekening van de belastingplichtige voldoet.

2.18. Over de strekking van dit laatste voorschrift betoogt de memorie van toelichting:(17)

De strekking van de bepaling is de notaris ervoor zorg te laten dragen dat de overdrachtsbelasting daadwerkelijk wordt voldaan bij de registratie van de akte; op die manier blijkt de doelstelling van de bepaling van art. 18 [Wet BRV] - te weten het heffen van overdrachtsbelasting zonder dat een aangifte behoeft te worden gedaan - ook daadwerkelijk geëffectueerd te kunnen worden.

2.19. Moltmaker schrijft:(18)

Artikel 42 Invorderingswet 1990 (...) bepaalt, dat als de overdrachtsbelasting ingevolge artikel 18 WBR wordt voldaan ter gelegenheid van de aanbieding van de notariële akte ter registratie, de notaris aansprakelijk is voor de belasting tot het bedrag dat ingevolge de inhoud van die akte is verschuldigd. (...).

Belastingplichtige is echter de verkrijger (...) en slechts aan deze kan een naheffingsaanslag worden opgelegd. Voor het beloop van deze naheffingsaanslag kan dan de notaris aansprakelijk zijn. Het systeem van de AWR laat echter - afgezien van het bijzondere geval dat de notaris verzuimt de akte tijdig ter registratie aan te bieden en dan op grond van artikel 20, lid 2, slot, AWR aan hem een naheffingsaanslag eventueel met een verhoging kan worden opgelegd (...) - niet toe dat de naheffingsaanslag rechtstreeks aan de notaris wordt opgelegd, ook al vloeit de verschuldigdheid van de daarin begrepen belasting zonder meer uit de inhoud van de akte voort.

2.24. De Hoge Raad overwoog in rov. 4.2 van het laatstgenoemde arrest:

Het Hof heeft met juistheid vooropgesteld: dat ingevolge het bepaalde in artikel 20 van de AWR, voor zover hier van belang, de inspecteur, indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, de te weinig geheven belasting kan naheffen en de naheffing geschiedt bij wege van naheffingsaanslag, die wordt opgelegd aan degene die de belasting had behoren te voldoen; dat ingevolge het bepaalde in lid 2, tweede volzin, van voormeld artikel in gevallen waarin ten gevolge van het niet naleven van bepalingen van de belastingwet door een ander dan de belastingplichtige te weinig belasting is geheven, de naheffingsaanslag aan die ander wordt opgelegd.

2.25. De Vakstudie schrijft over deze ander:(20)

Onder 'een ander' valt niet alleen de werknemer die een verzoek om vermindering van inhouding loonbelasting heeft gedaan danwel opzettelijk onjuiste gegevens heeft verstrekt ter verkrijging van een door de inspecteur aan de werkgever af te geven woonplaatsverklaring, maar ook de importeur die ten onrechte geen aangifte BPM heeft gedaan.

2.26. Den Boer kent evenmin veel twijfel:(21)

Een ander voorbeeld van 'een ander' is de importeur van auto's. Als het doen van de aangifte BPM op de weg ligt van de importeur, dan is deze door de aangifte niet te doen in gebreke, en dient de BPM van hem te worden nageheven.

2.28. Mijn voormalige ambtgenoot concludeerde:

- 3.2. De in art. 20, lid 2, tweede volzin AWR genoemde mogelijkheid tot naheffing bij een ander dan de belasting- of inhoudingsplichtige, is tijdens de parlementaire behandeling van het ontwerp voor de AWR niet toegelicht. De mogelijkheid lijkt ontleend aan art. 22, lid 2, Besluit op de Loonbelasting 1940 (Besluit LB 1940) en art. 37 Wet op de omzetbelasting 1954 (Wet OB 1954).

- 3.4. Art. 37, lid 1 Wet OB 1954 hield in:

`1. In gevallen waarin:

a. (...)

b. aan een persoon leveringen of diensten zijn verricht, waarvoor door zijn toedoen niet of niet volledig de verschuldigde omzetbelasting is voldaan,

c. aan een persoon ten onrechte teruggaaf van omzetbelasting is verleend, wordt de ten onrechte niet betaalde of ten onrechte teruggegeven belasting (...) nagevorderd hetzij van die persoon hetzij van degene, die hoofdelijk voor de belasting mede aansprakelijk is. (...).'

In de Memorie van antwoord inzake de Wet OB 1954 werd een verband gelegd met art. 18, lid 2 Wet OB 1954(22), luidend:

`Degene, aan wie de levering wordt verricht of de dienst wordt bewezen, is hoofdelijk voor de belasting mede aansprakelijk (...) voor zover hij door het niet of niet volledig voldaan zijn van de belasting is gebaat en hij op grond van het niet ontvangen van een factuur (...) of uit anderen hoofde wist of redelijkerwijze moest vermoeden, dat de belasting niet of niet volledig zou worden voldaan.'

De bepalingen werden ingevoerd om de concurrentieverhoudingen zuiver te houden.(23) Tuk(24) betoogde in dit verband:

`In een aantal gevallen hangt de toepassing van een vrijstelling (...) of van een verminderd tarief (...) af van de hoedanigheid van de afnemer. Teneinde de `leverancier' een administratief bescheid te verschaffen, waaruit de hoedanigheid van de afnemer blijkt, is aan deze laatste opgedragen zijn leverancier een schriftelijke mededeling daaromtrent te verstrekken. (...) De gevolgen van onjuiste mededelingen komen [in beginsel] voor rekening van degene die ze heeft afgelegd (...).'

- 3.8. Art. 21 van de Zesde EG-richtlijn inzake omzetbelasting, opgenomen in hoofdstuk XII `Tot voldoening van de belasting gehouden personen' (tekst t/m 1991), houdt in:

`De belasting over de toegevoegde waarde is verschuldigd:

1. in het binnenlands verkeer:

a. door de belastingplichtige die een belastbare handeling verricht (...). De Lid-Staten kunnen tevens bepalen dat een andere persoon dan de belastingplichtige hoofdelijk verplicht is de belasting te voldoen; (...)'.

Art. 12, lid 1 Wet OB 1968 luidt:

`De belasting wordt geheven van de ondernemer die de levering of de dienst verricht.'

Per 1 januari 1989 is aan art. 12 Wet OB 1968 een derde lid toegevoegd, dat de mogelijkheid opent de belasting in bepaalde gevallen te heffen van degene aan wie de levering wordt verricht of de dienst wordt bewezen.(25) Een bepaling als art. 18, lid 2 Wet OB 1954, kent de Wet OB 1968 niet.

- 3.9. HR 18 november 1987, BNB 1988/61 m.nt. L.F. Ploeger betrof een geval waarin een leverancier niet had voldaan aan de zgn. veehandelsregeling(26), een regeling die veehandelaren onder bepaalde voorwaarden toestond geen omzetbelasting in rekening te brengen en afnemers recht gaf op aftrek van een forfaitair berekend bedrag aan voorbelasting (het landbouwforfait). De afnemer, bij wie werd nageheven, betoogde dat naheffingsaanslag niet aan hem, maar aan de veehandelaar had moeten worden opgelegd. Overwogen werd:

`Indien te weinig omzetbelasting is geheven ten gevolge van het niet naleven van bepalingen van de belastingwet door een ander dan de belastingplichtige, wordt ingevolge artikel 20, lid 2, tweede volzin (AWR) de naheffingsaanslag aan die ander opgelegd. Het strookt met een redelijke toepassing van deze wetsbepaling om onder (...) `niet naleven van bepalingen van de belastingwet' mede te begrijpen de niet-naleving (...) van een ministeriële resolutie (...).'

De van de handelaar nageheven omzetbelasting betreft dan naar mijn mening niet de door de afnemer verschuldigde omzetbelasting, maar de belasting die hij uit eigen hoofde, als ondernemer, ter zake van de levering verschuldigd was.

- 3.10. HR 11 januari 1989, nrs. 25 412 en 25 398 na conclusie van A-G Van Soest, BNB 1989/79 en BNB 1989/105 m.nt. A.L.C. Simons (...) betrof een brandweercommandant, die bij A BV een in te voeren rode personenauto had gekocht. Hij had verklaard dat hij de auto kocht ten behoeve van de brandweer en dat de auto uitsluitend voor de brandweerdienst zou worden gebruikt. Dat gaf op grond van de Leidraad bijzondere verbruiksbelasting van personenauto's aanspraak op vrijstelling van omzetbelasting en bijzondere verbruiksbelasting. De invoer vond plaats door B BV, die de auto daarna leverde aan de belanghebbende. Na de aflevering bleek dat de auto tevens was bestemd tot gebruik als privé-auto. Dat had tot gevolg dat ter zake van de invoer ten onrechte geen omzetbelasting en bijzondere verbruiksbelasting was geheven. Ingevolge art. 21 aanhef en lid 2 Zesde Richtlijn is de omzetbelasting bij invoer verschuldigd

`door degene(n) die als zodanig door de Lid-Staat van invoer wordt (worden) aangewezen of erkend.'

Ingevolge de Wet OB 1968 was de importeur (B BV) ter zake van de invoer belastingplichtig (art. 18 en 22 Wet OB 1968). De naheffingsaanslagen omzetbelasting en bijzondere verbruiksbelasting werden echter met toepassing van art. 20, lid 2, tweede volzin AWR opgelegd aan de brandweercommandant. Overwogen werd (BNB 1989/79, inzake de omzetbelasting):

`Het strookt (...) met een redelijke toepassing van (art. 20, lid 2, tweede volzin, AWR) om onder (...) `niet naleven van bepalingen van de belastingwet' mede te begrijpen de niet-naleving van bepalingen van een ministeriële resolutie (...). Dit brengt mee dat de (...) niet-naleving door de belanghebbende van de (...) in de Leidraad neergelegde regeling, als gevolg waarvan ten onrechte invoer met vrijstelling plaatsvond, moet worden aangemerkt als het door hem niet naleven van bepalingen van de belastingwet in de zin van (art.) 20, lid 2, tweede volzin, AWR, zodat de ter zake verschuldigde belasting op de voet van die bepaling bij hem kan worden nageheven.'

In BNB 1989/105 (inzake de bijzondere verbruiksbelasting) werd nog uitdrukkelijk vastgesteld

`dat belanghebbende zelf niet belastingplichtig was ten aanzien van de bij invoer verschuldigde belasting (...)'.

(...).

- 5.2. De in par. 3.4 weergegeven historische achtergrond van art. 20, lid 2, tweede volzin AWR laat naar mijn mening toe onder `een ander' ook te begrijpen een afnemer van de belanghebbende (zie par. 3.10). Ik zou daar echter, gelet op die achtergrond, niet onder willen begrijpen degene die handelt als vertegenwoordiger van de belastingplichtige. Weliswaar is ook die vertegenwoordiger gehouden de fiscale verplichtingen na te komen, maar het gaat dan om een afgeleide verplichting. Een andere opvatting zou de fiscus in geval van fouten, begaan door werknemers e.d., verplichten eerst de werknemer of de vertegenwoordiger zelf aan te spreken. Er is geen reden om aan te nemen, dat de wetgever dat heeft bedoeld en het lijkt mij maatschappelijk gezien ook niet wenselijk.

- 5.3. In het beroepschrift in cassatie wordt voorts betoogd dat de (ex-)directeur moet worden aangemerkt als `een ander als bedoeld in art. 20, lid 2, tweede volzin, AWR, omdat (beroepschrift, blz. 2, pt. 2, derde al.) `sprake is van een fraudeur die in zijn frauderen voor zichzelf optreedt." Evenals voor het Hof wordt daarbij een beroep gedaan op HR 1 november 1989, BNB 1990/65 m.nt. A.L.C. Simons, waarin het ging om de vraag of art. 37 Wet OB 1968 (belastingplicht wegens het ten onrechte in rekening brengen van omzetbelasting) ook kan worden toegepast indien de betrokkene op de factuur een ander als leverancier heeft vermeld. Beslist werd dat art. 37 Wet OB 1968 kon worden toegepast, indien de betrokkene

`zich bewust was van de onjuistheid van de (...) factuur (...) [en] in feite voor zichzelf optrad'.

2.29. De Hoge Raad overwoog:

- 3.4. (...). Het bepaalde in artikel 20, lid 2, tweede volzin, van de AWR houdt in - op de gronden, genoemd in de conclusie van het Openbaar Ministerie onder 5.2 tot en met 5.4 - dat onder `een ander' als bedoeld in deze bepaling niet mede is te begrijpen de werknemer, aan wie het verzorgen van de aangiften omzetbelasting van de werkgever, bestaande uit het ondertekenen en het indienen daarvan, is opgedragen of overgelaten, en die zich als gevolg van onjuiste aangiften ten onrechte teruggegeven bedragen na betaling daarvan aan belanghebbende heeft toegeëigend.

2.30. Wattel annoteerde:

(...). Men komt (...) niet toe aan de vraag of de directeur de bepalingen van de belastingwet niet heeft nageleefd indien men niet eerst vaststelt dat hij `een ander dan de belastingplichtige' is: als hij niet een ander dan de belastingplichtige stichting is, komt men aan de tweede volzin van art. 20, tweede lid, AWR in het geheel niet toe (dan is er immers geen ander (...)), maar blijft men steken bij de belastingplichtige, dus bij de hoofdregel van de eerste volzin: naheffing ten laste van de belastingplichtige. De Hoge Raad verwerpt dit betoog echter op een andere grond, namelijk op de door de A-G in punt 5.2 van zijn conclusie aangevoerde grond dat de verplichtingen van een vertegenwoordiger van de belastingplichtige afgeleid zijn van degene op wie de verplichtingen eigenlijk rusten, namelijk de belastingplichtige en dat het dus niet de vertegenwoordiger is die die verplichtingen niet naleeft, maar de belastingplichtige. (...).

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

1 Opgebouwd uit ƒ 734.566 aan BPM over accessoires en ƒ 48.445 aan BPM omdat een te lage (catalogus)prijs in aanmerking was genomen.

2 Opgebouwd uit ƒ 4.003.247 aan BPM over accessoires en ƒ 33.667 aan BPM omdat een te lage (catalogus)prijs in aanmerking was genomen.

3 Hof Den Haag 20 december 2000, nrs. 99/1677 (aanslag 1993) en 99/1678 (aanslag 1994/1996). Laatstbedoelde uitspraak is gepubliceerd in Fida 200012662, Futd 2001-1417, NTFR 2001/1273 en FED 2001/445.

4 Voor de boete - waarop middel VI ziet - maak ik een uitzondering; in § 2.35 e.v. leg ik uit waarom.

5 Zie HR 17 maart 1999, BNB 1999/217, en HR 17 november 1999, BNB 2000/8.

6 Voor de goede orde: de aangehaalde wetsartikelen betreffen de tekst van de Wet BPM 1992 zoals deze in 1996 gold. De voordien geldende tekst wijkt daarvan enigszins, maar niet wezenlijk af.

7 Beschikking van 14 december 1993, kenmerk, 17.64.536 BPM /01. Voor het jaar 1993 werd belanghebbende op de voet van art. 32 Wet BPM 1992 geacht over een dergelijke vergunning te beschikken.

8 (noot 2) Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 2, § 1.2, 1e en 2e alinea.

9 (noot 3) Ik spits mijn betoog toe op de invoer van personenauto's.

10 (noot 4) Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 10/11, en nr. 7, blz. 13/15.

11 (noot 5) Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 11; zie ook Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 10, blz. 11.

12 (noot 6) Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 43.

13 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 17.

14 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 10, blz. 11.

15 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 10/11.

16 Tot 1 juli 1994 was dat art. 6 Uitvoeringsbeschikking BRV.

17 Kamerstukken II 1987/88, 20 588, nr. 3, blz. 108.

18 J.K. Moltmaker, Belastingen van rechtsverkeer, vijfde druk, 1993, blz. 114. In 1997 is ook een zesde druk verschenen, maar in deze druk wordt de voor 1993 geldende regeling niet meer beschreven.

19 A. Bijlsma, Naheffing in geval van 'buitenwettelijke' teruggaaf van bijzondere verbruiksbelasting van personenauto's, WFR 1988, blz. 295, verdedigt een andere opvatting.

20 Fiscale encyclopedie de Vakstudie (Algemeen deel), AWR, art. 20, aant. 21A.

21 De Boer, Koopman en Wattel, Fiscaal commentaar, Algemeen belastingrecht, 1999, blz. 241 (art. 20 AWR, aant. 6.4).

22 (noot 11) MvA Wet OB 1954, Kamerstukken II, 1953-1954-2602, nr. 5, blz. 37.

23 (noot 12) MvT Wet OB 1954, Kamerstukken II, 1951-1952-2602, nr. 3, blz. 19.

24 (noot 13) C.P. Tuk, Wetgeving op de omzetbelasting, 1959, blz. 464/5.

25 (noot 14) Wet van 21 december 1988, Stb. 616.

26 (noot 15) Resolutie van 8 januari 1969, D68/8419, V-N 1969, blz. 125, pt. 17.

27 Vgl. HR 2 mei 2001, BNB 2001/319.

MR. J.W. ILSINK

ADVOCAAT-GENERAAL

Derde Kamer A

Nrs. 36.822 en 36.823

BPM 1993/1996

CONCLUSIE inzake:

X BV

tegen

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

De Redactie van Fiscaal up to Date wees mij er - terecht - op dat § 2.34 van mijn conclusie van 22 maart 2002 niet consistent is met het daaraan voorafgaande betoog. Deze paragraaf dient als volgt te luiden:

'Ik kom tot de slotsom dat ook onderdeel 2 van middel I slaagt.'.