Parket bij de Hoge Raad, 13-11-2013, ECLI:NL:PHR:2013:1365, 13/01412

a. ontvangst door de belanghebbende als medevergunninghouder A (bijvoorbeeld [B/C]), tot wiens vergunningsvermogen de mede-eigendom van een platform behoort, van een betaling van (mede) zichzelf als medevergunninghouder B (bijvoorbeeld [A]) die dat platform medegebruikt, en

b. ontvangst door de belanghebbende als medevergunninghouder A (bijvoorbeeld [E]), tot wiens vergunningsvermogen de mede-eigendom van een platform behoort, van een betaling van (mede) zichzelf als medevergunninghouder A (dezelfde [E]-vergunning) die dat platform medegebruikt.

Als ik het goed zie, is in cassatie alleen nog in geschil deze laatste soort ((iii)(b)) ontvangsten/betalingen van/aan zichzelf, omdat zij volgens de fiscus geen betaling/ontvangst voor derdengebruik zijn, nu ze niet door het ene winningsbedrijf (binnen de belanghebbende) aan het andere winningsbedrijf (binnen de belanghebbende) worden betaald, maar binnen één en hetzelfde winningsbedrijf binnen dezelfde belanghebbende geboekt worden.

Voorts merk ik voor een goed begrip op dat men het in cassatie resterende geschil van de kant van de betalingen voor het platformgebruik kan benaderen (vanuit de kostenaftrek-kant), maar ook van de kant van de ontvangsten voor het platformgebruik (de al dan niet uit het winstaandeelresultaat te elimineren opbrengsten), nu deze aan elkaar gelijk zijn: men kan het geschil omschrijven als (i) zijn de gebruiksvergoedingen die de belanghebbende aan zichzelf betaald heeft, aftrekbaar van het winstaandeelresultaat (het Hof benadert het geschil aldus), maar ook als (ii) zijn de gebruiksvergoedingen die de belanghebbende van zichzelf ontvangen heeft, vrijgesteld (na aftrek van toerekenbare kosten) van winstaandeelheffing (de belanghebbende legt bij schriftelijke toelichting uit dat het geschil aldus moet worden gezien)? Nog anders omschreven: vallen de door de belanghebbende voor haar eigen platformgebruik van zichzelf ontvangen vergoedingen in het winstaandeelregime (tarief 50%) of in de vennootschapsbelasting (tarief 25%)?

De Rechtbank ’s-Gravenhage ⁶

De Rechtbank heeft geoordeeld dat art. 66(1) Mijnbouwwet ertoe noopt het resultaat voor de heffing van winstaandeel in beginsel per winningsvergunning te bepalen. Het standpunt van de Inspecteur dat eigen gebruik door de belanghebbende van een platform waarvan zij mede-eigenaar is, nooit derdengebruik kan zijn, is volgens de Rechtbank in strijd met art. 66(1) Mijnbouwwet. Zij ging eerst in op de hierboven in 3.5 genoemde categorie betalingen/ontvangsten (i) (i.e. vergunningsoverschrijdende betalingen/ontvangsten):

“17.1. (…) Verweerder [de Inspecteur; PJW] heeft bij de bepaling van het resultaat van eiseres [de belanghebbende; PJW] het standpunt ingenomen dat geen sprake kan zijn van gebruik door derden voor zover het betreft gebruik door eiseres zelf van een platform waarvan zij mede-eigenaar is. In zoverre behoren de door haar ontvangen gebruiksvergoedingen en daarmee samenhangende kosten volgens verweerder tot de heffingsmaatstaf van het winstaandeel. Dit standpunt van verweerder komt met name tot uitdrukking bij de bepaling van het resultaat van eiseres als medehoudster van de vergunning voor blok [E], nu verweerder de betalingen van eiseres ook voor zover deze zijn gedaan aan houders van vergunningen waarvan eiseres niet tevens medehouder is, heeft genegeerd en de gebruiksvergoedingen betaald door de houders van dergelijke vergunningen aan eiseres als mede-eigenaar voor het platform, tot haar resultaat gerekend. De rechtbank is van oordeel dat dit standpunt van verweerder in strijd is met artikel 66, eerste lid, van de Mijnbouwwet. De heffingsmaatstaf van het winstaandeel is in deze bepaling uitdrukkelijk beperkt tot het resultaat van een winningsvergunning. Verweerder trekt derhalve ten onrechte een ruimere grens, namelijk die van de mede-eigendom van het platform en beschouwt daarmee, althans zo begrijpt de rechtbank verweerders standpunt, de betalingen en gebruiksvergoedingen gedaan aan en ontvangen van andere vergunninghouders binnen de Unit [H] eveneens ten onrechte steeds volledig als betalingen voor eigen gebruik.”

De Rechtbank ging vervolgens in op betalings/ontvangstcategorie (ii), hierboven in 3.5 genoemd, nl. op het standpunt van de Inspecteur dat de door de belanghebbende van medevergunninghouders ontvangen gebruiksvergoedingen en de door haar aan medevergunninghouders betaalde gebruiksvergoedingen eigen gebruik zijn, althans binnen de winstaandeelberekening tegen elkaar wegvallen. Zij meende dat, hoewel de overeenkomsten tussen de medevergunninghouders ertoe leiden dat zij vergoedingen aan elkaar in rekening brengen voor het gebruik van platforms waarvan zij mede-eigenaar zijn, het winstaandeelresultaat niet kan worden gecorrigeerd op de grond dat een gedeelte van de ontvangst van de vergoedingen buiten de heffing van winstaandeel valt, nu de berekende gebruiksvergoedingen niet onzakelijk zijn:

“17.2. Vervolgens is aan de orde het standpunt van verweerder dat de gebruiksvergoedingen die eiseres ontvangt van medevergunninghouders en de vergoedingen die eiseres aan medevergunninghouders heeft betaald, als eigen gebruik moeten worden aangemerkt. Verweerder heeft daartoe aangevoerd dat het implementeren van een tariefstructuur het (eigen) gebruik dat de eigenaren van hun installaties maken, tenminste gedeeltelijk wordt "omgezet" in derdengebruik met de daarbij behorende consequenties voor het winstaandeel, terwijl er aldus verweerder, bedrijfseconomisch geen toegevoegde waarde is. De vergunninghouders zouden dan, aldus verweerder, betalingen over en weer aan elkaar voor het winstaandeel in aftrek kunnen brengen, terwijl ingevolge de afspraak die terzake van de bepaling van de winst uit derdengebruik is gemaakt, 2/3 van de van elkaar ontvangen gebruikersvergoedingen, buiten de heffing van het winstaandeel blijft.

De rechtbank kan verweerder hierin niet volgen. Weliswaar is juist dat de afspraken die medevergunninghouders met elkaar overeenkomen in de UA leiden tot het aan elkaar in rekening brengen van gebruiksvergoedingen voor het gebruik van platforms waarvan zij mede-eigenaar zijn, met het door verweerder geschetste gevolg voor de vaststelling van de grondslag voor het winstaandeel. Nu echter gesteld noch gebleken is dat de deelnemers aan de UA hiervoor onzakelijke prijzen hanteren, kan op die grond het in aanmerking nemen van de gebruiksvergoedingen en kosten als door derden betaalde of ontvangen bedragen, niet aan eiseres ontzegd worden. Bovendien acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres, gegeven de overlopende structuren en gegeven de risico's van het winningsbedrijf, genoodzaakt is tot samenwerking met andere vergunninghouders.

Naar het oordeel van de rechtbank is ook dit standpunt van verweerder in strijd met artikel 66, eerste lid, van de Mijnbouwwet. Het miskent dat het winstaandeel per winstaandeelplichtige per vergunning wordt bepaald. Bij deze berekening dient rekening te worden gehouden met tussen de betrokken winstaandeelplichtigen gemaakte zakelijke afspraken over onder meer vergoedingen voor het gebruik van in mede-eigendom gehouden platforms. Ook voor het overige kan de rechtbank verweerder niet volgen in zijn standpunt. De omstandigheid dat verweerder de gevolgen van een tussen hem en eiseres bestaande afspraak over de forfaitaire vaststelling van met de gebruiksvergoedingen gemoeide kosten als ongewenst ervaart, leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Dat daardoor sprake zou zijn van het tweemaal nemen van de kosten, zoals verweerder stelt, is niet gebleken. Derhalve is ook in zoverre is het gelijk aan eiseres.”

Met betrekking tot gebruiksvergoedingen die de belanghebbende heeft betaald voor “feitelijk gebruik door haarzelf” van de platforms, meent de Rechtbank daarentegen met de Inspecteur dat uit de parlementaire geschiedenis⁸ volgt dat resultaten van de met winning van koolwaterstoffen samenhangende activiteiten slechts buiten de grondslag van heffing van winstaandeel kunnen blijven als zij daadwerkelijk van derden afkomstig zijn:

“17.3. Wat betreft het standpunt van verweerder dat voor zover de gebruiksvergoedingen door eiseres zijn betaald voor feitelijk gebruik door haarzelf van de platforms, deze vergoedingen tot de grondslag voor het winstaandeel moeten worden gerekend overweegt de rechtbank het volgende. Met eiseres is de rechtbank eens dat, evenals dat het geval is met de onder 17.1 en 17.2 beschreven situaties, sprake is van met het winnen van koolwaterstoffen samenhangende activiteiten. De rechtbank is echter van oordeel dat uit de tekst van de parlementaire geschiedenis (…), volgt dat de gebruiksvergoedingen uit de hier bedoelde activiteiten slechts buiten de grondslag van het winstaandeel kunnen worden gehouden als zij van derden afkomstig zijn. Mede in relatie tot het bepaalde in artikel 66, eerste lid, van de Mijnbouwwet, kan in dit verband onder 'derde' slechts worden begrepen een andere winstaandeelplichtige dan eiseres. Derhalve is voor dit onderdeel het gelijk aan verweerder.

18. In het verlengde van de onder 17.1 en 17.2 gegeven oordelen komt de rechtbank toe aan het standpunt van verweerder dat de door eiseres in verband met het platform [N] betaalde gebruiksvergoedingen voor in totaal € 1.860.294, uit het resultaat voor het winstaandeel moeten worden geëlimineerd. Verweerder heeft daartoe aangevoerd dat er op grond van de UA voor Unit [F] geen verplichting voor eiseres is als medehouder van de vergunning voor blok [B/C], om te betalen voor gebruik van dat platform. Verweerder heeft de correctie terzake gesteld op € 1.240.196 (2/3 van € 1.860.294) waarbij hij rekening heeft gehouden met de afspraak over de forfaitaire vaststelling van de kosten. Eiseres heeft niet, althans onvoldoende weersproken gesteld dat, hoewel niet expliciet vastgelegd in de UA, het al jaren bestaande praktijk is dat deze betalingen ook worden verricht door de houders van de vergunning voor blok [B/C] en dat de andere vergunninghouders binnen de Unit [F] daar ook vanuit gaan. Hiervan uitgaande acht de rechtbank aannemelijk dat deze betalingen door de bij de overeenkomst betrokken partijen geacht worden mede onder de bepalingen van de overeenkomst te vallen. Derhalve dienen deze betalingen op dezelfde wijze bij de bepaling van de grondslag voor het winstaandeel betrokken te worden als de wel expliciet in de UA vermelde betalingen voor het andere platform.”

Het Gerechtshof ’s-Gravenhage ⁹

Met de Rechtbank meent het Hof dat, nu het resultaat per winningsvergunning wordt bepaald, een vergoeding voor installatiegebruik die door de belanghebbende als (mede)houdster van vergunning A wordt ontvangen van de houders van vergunning B, uit belanghebbendes winstaandeelresultaat moet worden geëlimineerd, zelfs als de belanghebbende ook medehoudster van vergunning B is. Daar voegt het Hof evenwel aan toe dat, voor zover een houder van een winningsvergunning B tevens mede-eigenaar is van een installatie en die mede-eigendom (ook) tot het “ondernemingsvermogen” van die winningsvergunning B behoort, een evenredig deel van de kosten van die installatie ten laste van het resultaat komt, behoudens voor zover toerekenbaar aan derdengebruik:

“7.3. Indien de houders van een vergunning tevens eigenaar zijn van een bepaalde installatie, zoals een boorplatform, dat is gelegen in het tot die winningsvergunning behorende blok, dan behoort die installatie tot het "ondernemingsvermogen" van deze winningsvergunning.

(….).

Voor zover een houder van een winningsvergunning tevens eigenaar is van een installatie en dit aandeel in het eigendom van deze installatie tot het “ondernemingsvermogen” van die winningsvergunning behoort, komt een evenredig deel van de kosten van die installatie ten laste van het resultaat, behoudens voor zover de kosten toerekenbaar zijn aan derdengebruik in welk geval – zoals hiervóór reeds is overwogen – de kosten uit het resultaat worden geëlimineerd.

Het Hof is van oordeel dat de gezamenlijke eigenaren van een installatie die tot het ondernemingsvermogen van een winningsvergunning behoort, aan zichzelf in de hoedanigheid van eigenaar van die installatie geen gebruiksvergoeding in rekening kunnen brengen. Van verhuur kan immers geen sprake zijn, aangezien zij reeds eigenaar zijn van de installatie. Het gebruik door henzelf van die installatie komt tot uitdrukking in de ten laste van hen komende kosten van de installatie. Voor zover in UA’s desondanks sprake is van gebruiksvergoedingen aan de eigenaren, dienen deze slechts als rekengrootheid in het kader van de verdeling van de totale kosten van de installatie.”

Het Hof meent voorts dat voor zover de houders van winningsvergunning [B/C] de platforms zelf gebruiken ter zake van die winningsvergunning, van verhuur aan derden geen sprake is. De door de Inspecteur aangebrachte correcties ten bedrage van € 2.915.664 (gebruiksvergoeding) en € 971.888 zijn derhalve terecht:

“7.8. Voor zover de houders van de winningsvergunning [B/C] de platforms zelf gebruiken is geen sprake van verhuur aan derden. De kosten van de platforms voor zover toerekenbaar aan dit gebruik, komen ten laste van het resultaat. De administratieve boeking van enerzijds een opbrengst van een gebruiksvergoeding en anderzijds een kostenpost ten laste van het resultaat, heeft naar het oordeel van het Hof geen reële betekenis. De Inspecteur heeft de ten laste van het resultaat van winningsvergunning [B/C] geboekte gebruiksvergoeding (€ 2.915.664) terecht gecorrigeerd, evenals de ten onrechte toegepaste correctie op de kosten ter zake van beide platforms (€ 971.888). De totale correctie bedraagt derhalve € 1.943.776.”

Ook ter zake van platform [CC] meent het Hof dat de belanghebbende zichzelf geen vergoeding in rekening kan brengen. Voor zover de eigenaren van het platform het zelf gebruiken voor hetzelfde winningsbedrijf als dat tot het ondernemingsvermogen waarvan dat platform behoort is geen sprake van verhuur aan derden (aan een andere (mede)vergunninghouder). De Inspecteur heeft dus de ten laste van het resultaat van winningsvergunning [E] geboekte gebruiksvergoeding terecht gecorrigeerd, evenals de daaraan toegerekende kosten ter zake van het platform [CC]:

“7.9. Het productie- en behandelingsplatform [CC] is eigendom van de gezamenlijke participanten in de Unit [H]. Deze Unit is een samenwerking van de (mede)houders van de winningsvergunningen van de blokken [AA], [BB] en [E]. Belanghebbende is medevergunninghouder in het blok [E]. Belanghebbendes aandeel in het platform behoort tot het ondernemingsvermogen van haar aandeel in de winningsvergunning blok [E]. Het platform [CC] wordt ook gebruikt door de Unit [G]. De Unit-[G] omvat de blokken [BB] en [E]. Belanghebbende participeert hierin via haar winningsvergunning in blok [E].