Parket bij de Hoge Raad, 27-05-2014, ECLI:NL:PHR:2014:504, 13/05471

De belanghebbende heeft onder meer¹ tegen die naheffingen en vergrijpboeten bezwaar ingediend. In zijn uitspraken op bezwaar vermeldde de Inspecteur het volgende:

“Ik ben van mening dat een weldenkende ondernemer in dit geval de auto zou hebben verkocht en de liquide middelen zou aanwenden voor haar onderneming; beleggen. Dat belanghebbende de Ferrari koopt en kosten blijft maken én rendement mist, is slechts ingegeven door het feit dat [A] als aandeelhouder hiertoe voor zijn eigen plezier heeft besloten.

(…)

Het gemiste rendement had ook als uitdeling moeten worden aangemerkt. Daar waar nodig zal ik intern compenseren.”

De Rechtbank Haarlem ²

De Rechtbank heeft het geschil als volgt omschreven (voor zover hier van belang):

“3.4. Naheffingsaanslagen DB 2005 en 2006

In geschil is of:

 (…); de Ferrari 360 Modena (bouwjaar 2002) ten behoeve van eiser in zijn hoedanigheid van aandeelhouder is gekocht en aangehouden, waardoor gemaakte kosten dienaangaande als uitdeling van winst dienen te worden aangemerkt;

 het gemiste rendement met betrekking tot het voor de Ferrari uitgegeven bedrag terecht als uitdeling is aangemerkt;

 de boetes terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.

Met betrekking tot DB 2006 is voorts in geschil of gecorrigeerde reis- en verblijfkosten

terecht als uitdeling van winst in aanmerking zijn genomen (…).

Primitieve aanslag Vpb 2005

In geschil is of:

 (…); de Ferrari 360 Modena (bouwjaar 2002) ten behoeve van eiser in zijn hoedanigheid van aandeelhouder is gekocht en aangehouden, waardoor gemaakte kosten dienaangaande als uitdeling van winst dienen te worden aangemerkt;

 (…); eiseres alsnog aanvullend in aftrek mag brengen een bedrag van € 2.599 aan kosten betaald met American Express Creditcard [reis- en verblijfkosten; PJW].

Navorderingsaanslag Vpb 2005

Met betrekking tot de navorderingsaanslag is voorts in geschil of:

 het gemiste rendement met betrekking tot het voor de Ferrari uitgegeven bedrag terecht als uitdeling is aangemerkt (Hof Den Bosch 29 januari 2010, nr. 07/00003).

Aanslag Vpb 2006

In geschil is of:

 (…); de Ferrari 360 Modena (bouwjaar 2002) ten behoeve van eiser in zijn hoedanigheid van aandeelhouder is gekocht en aangehouden, waardoor gemaakte kosten dienaangaande als uitdeling van winst dienen te worden aangemerkt;

 het gemiste rendement met betrekking tot het voor de Ferrari uitgegeven bedrag terecht als uitdeling is aangemerkt (Hof Den Bosch 29 januari 2010, nr. 07/00003);

 (…); gecorrigeerde reis- en verblijfkosten terecht als uitdeling van winst in aanmerking zijn genomen.”

Van de in 2006 afgetrokken reis- en verblijfkosten 2005 en 2006 ad in totaal € 80.496 heeft de Rechtbank € 24.936 (waarvan € 2.599 als zakelijk) toegerekend aan 2005 en € 55.560 (waarvan € 6.241 als zakelijk) aan 2006. Zij overwoog vervolgens:

“4.36. Met betrekking tot de uitgaven die zijn gedaan in 2005 kan in 2006 geen winstuitdeling in aanmerking worden genomen. De aanslag [DB 2006; PJW] dient derhalve ook in zoverre te worden verminderd. Afgezien van genoemd bedrag van € 6.241 is met betrekking tot 2006 niet komen vast te staan dat sprake is van zakelijke uitgaven of van uitgaven die zullen worden doorbelast aan een met eiseres gelieerde vennootschap. De uitgaven zijn derhalve voor het overige terecht als winstuitdelingen in aanmerking genomen bij eiser.”

De desbetreffende vergrijpboete bleef in stand, maar werd naar evenredigheid verminderd. De Rechtbank overwoog daaromtrent:

“4.34. Eiseres [belanghebbende; PJW] stelt zich met betrekking tot de aanslag DB 2006 primair op het standpunt dat er in het geheel geen winstuitdeling is en dat niet is voldaan aan vorenomschreven eis van dubbele bewustheid. Daartoe betoogt zij dat de belastingadviseur de jaarrekeningen en de aangiftes tot 2007 verzorgde en bij verwerking van de cijfers in de jaarrekeningen en in de aangiften keuzes heeft gemaakt die niet expliciet zijn besproken met eisers. Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij mochten vertrouwen op deze adviseur gelet op zijn staat van dienst en de jarenlange samenwerking.

Ter zitting van de Rechtbank hebben de belanghebbende en de Inspecteur over de Ferrarikosten een compromis gesloten. Dat Ferraricompromis is door de Rechtbank als volgt schriftelijk vastgelegd in het proces-verbaal van die zitting:

“[de belanghebbende]:

We zijn er uitgekomen dat de auto per 1 januari 2004 overgaat tegen de fiscale boekwaarde. De rekening-courant van de DGA wordt aangepast. De rentecorrectie vanaf 2004 wordt in een keer in 2007 in aanmerking genomen. [D]e uitdelingscorrecties komen te vervallen. Om de rentecorrecties pas in 2007 te laten plaatsvinden is wat mij betreft akkoord.

(…)

[de inspecteur:]

Wat mij betreft is het prima om de rentecorrecties pas in 2007 te laten plaatsvinden. Alle kosten gaan uit de bv. Per 1 januari 2004 gaat ook de motorrijtuigenbelasting uit de bv.”

De Rechtbank heeft over dit Ferraricompromis als volgt overwogen:

“4.30. Partijen zijn ter zitting tot overeenstemming gekomen over de correcties die verband houden met de Ferrari. Deze auto zal per 1 januari 2004 tegen de boekwaarde worden overgebracht naar het privévermogen van eiser. De rekening-courant van eiseres met eiser zal op dat punt worden aangepast. De uitdelingscorrecties in de onderhavige belastingaanslagen IB/PVV en DB vervallen en de correcties in de Vpb blijven in stand. De rentecorrectie vanaf 2004 zal bij de regeling van de aanslag IB/PVV 2007 in één keer [in; PJW] aanmerking worden genomen. Daarbij zal het gemiste rendement worden berekend op basis van de boekwaarde van de auto, waarbij wordt uitgegaan van afschrijving in vier jaar, een restwaarde van 20% en een rente van 4,5%.

De Rechtbank achtte interne compensatie binnen de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 niet verenigbaar met het gesloten compromis:

“4.47.1. De navorderingsaanslag IB/PVV 2003 zal gelet op het voorgaande als volgt worden berekend. Verweerder heeft zich niet uitdrukkelijk beroepen op interne compensatie van het inkomen uit werk en woning en uit sparen en beleggen enerzijds met het inkomen uit aanmerkelijk belang anderzijds. Evenmin heeft verweerder zich uitdrukkelijk beroepen op interne compensatie binnen het inkomen uit aanmerkelijk belang. Nu ook het ter zitting gesloten compromis met betrekking tot de Ferrari zich niet verenigt met interne compensatie zal de rechtbank het inkomen in box II verminderen als hierna volgt.”

De Inspecteur heeft tegen deze IB-uitspraak hoger beroep ingesteld, dat afzonderlijk is behandeld (i.e. niet in de thans te beoordelen Hofuitspraak). Die andere (IB-) Hofuitspraak vermeldt over de interne compensatie in de inkomstenbelasting:

“Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur zich ter zake van de onderhavige navorderingsaanslag niet op interne compensatie mag beroepen. Volgens hem kan de inspecteur geen interne compensatie claimen in het kader van een door hem ingesteld hoger beroep; een dergelijke claim is slechts mogelijk indien de inspecteur zich verweert tegen een door belanghebbende ingediend hoger beroep. Voorts verzet het karakter van het ter zitting in eerste aanleg overeengekomen compromis inzake de bijtelling privégebruik Ferrari zich ertegen dat de inspecteur zich vervolgens beroept op interne compensatie, zo stelt belanghebbende. (…).“

Het Hof heeft dit verweer op dezelfde grond verworpen als in het thans te beoordelen geschil (zie hieronder, 2.34), nl. door verwijzing naar het p.-v. van de Rechtbank:

“Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat het ter zitting in eerste aanleg gesloten compromis inzake de correctie privégebruik Ferrari een beroep op interne compensatie door de inspecteur - dat deze overigens voor het onderhavige jaar ter zake van andere elementen van de navorderingsaanslag heeft gedaan, zoals weergegeven onder 2.7, dan ter zake van de correctie Ferrari - verhindert. Uit de vastlegging van dit compromis in het proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank, zoals weergegeven onder 2.5, blijkt niet dat partijen verdergaande afspraken hebben gemaakt dan ter zake van de wijze waarop de correctie inzake de Ferrari wordt afgehandeld. Uit deze vastlegging valt niet af te leiden dat de inspecteur zich heeft vastgelegd op het afzien van een eventueel beroep op interne compensatie; belanghebbende maakt dit tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk. Nu partijen op deze wijze een compromis hebben gesloten over een specifieke correctie, en daarbij niet een afspraak hebben gemaakt over het uiteindelijk vast te stellen bedrag van de navorderingsaanslag, verhinderen de door belanghebbende aangevoerde beginselen evenmin dat de inspecteur zich in hoger beroep alsnog beroept op interne compensatie. Een en ander is ook niet in strijd met een goede procesorde, aangezien belanghebbende in hoger beroep in de gelegenheid is gesteld zich op inhoudelijke gronden tegen dit beroep op interne compensatie te verweren (van welke gelegenheid hij ook gebruik heeft gemaakt)."

Het Gerechtshof Amsterdam ³

De belanghebbende betoogde voor het Hof dat interne compensatie niet mogelijk is:

“De uitdelingscorrecties en boeten inzake de Ferrari zijn komen te vervallen als gevolg van een ter zitting gesloten compromis tussen de Belastingdienst enerzijds en [de belanghebbende; PJW] en [de aandeelhouder; PJW] anderzijds. In het kader van het compromis is alleen voor het eerste jaar - 2003 - sprake van zakelijke uitgaven en gaat de auto per de aanvang van het jaar 2004 over naar privé voor de boekwaarde op dat moment. Voor deze waarde wordt de [aandeelhouder; PJW] in rekening-courant belast. Over de aldus aangepaste stand van de rekening-courant wordt met terugwerking naar 2004 rente aan de [aandeelhouder; PJW] in rekening gebracht. Alle bij [de belanghebbende; PJW] in 2004, 2005 en 2006 aangebrachte correcties inzake fiscaal in aftrek gebrachte kosten, lasten en afschrijvingen blijven in stand. Nu de auto vanaf 2004 privé is, vervallen de uitdelingscorrecties.

Het wezen van een compromis is dat over en weer iets wordt prijsgegeven. Dit is aldus een wezenlijk andere situatie dan wanneer de Rechtbank 'eenzijdig' een belanghebbende in het gelijk stelt. In de laatstbedoelde situatie kan de Belastingdienst, mits aan bepaalde voorwaarden is voldaan, een beroep doen op interne compensatie. Het wezen van een compromis verzet zich er echter tegen dat vervolgens een beroep op interne compensatie wordt gedaan. Dit beroep dient dan ook te worden verworpen.”

Ook ter zake van de vergrijpboetegrondslag verzette de belanghebbende zich tegen interne compensatie, verwijzende naar de in 2.23 hierboven geciteerde overweging van de Rechtbank in de IB-zaak, inhoudende dat het compromis zich niet verdraagt met interne compensatie. De belanghebbende wees er voorts op dat de Rechtbank ter zake van (andere) interne compensatie binnen de navorderingsaanslag IB/PVV 2003 geen boete mogelijk achtte:

“4.11. (…). De boete zal worden verminderd met een bedrag van € 954 nu interne compensatie voor wat betreft de boetegrondslag niet mogelijk is.”

Het Hof is uitgegaan van de door de Rechtbank vastgestelde feiten, maar heeft wel enige feitelijke vaststellingen toegevoegd. Over het aan de belanghebbende verstuurde controlerapport inzake de aangiften Vpb 2003 t/m 2006 overwoog het Hof:

“2.4. In het door de rechtbank (onder 2.5) vermelde, aan belanghebbende toegezonden controlerapport vennootschapsbelasting over de jaren 2003 t/m 2006, gedagtekend 2 december 2009, is omtrent de in verband met de naheffingsaanslagen DB op te leggen vergrijpboeten - voor zover thans van belang - het volgende medegedeeld:

“6.4 Dividendbelasting

(...)

Het Hof heeft eerst vastgesteld dat brutering achterwege blijft:

“(…). Op grond van dit deelcompromis concluderen partijen eenparig dat ter zake van de in aanmerking te nemen uitdeling zoals deze uiteindelijk zal komen vast te staan, brutering met verschuldigde dividendbelasting achterwege dient te blijven. Het Hof volgt partijen hierin, nu niet is gebleken dat dit eensluidend standpunt van partijen berust op een onjuiste rechtsopvatting.”

Met de Inspecteur achtte het Hof interne compensatie binnen de naheffing DB 2005 mogelijk met het vervallen van de Ferraricorrectie. Het compromis verhindert naheffing in 2005 ter zake van de aan dat jaar toerekenbare reis- en verblijfkosten niet:

“5.4.3. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat het ter zitting in eerste aanleg gesloten compromis inzake de correctie Ferrari een beroep op interne compensatie door de inspecteur ter zake van de correctie reis- en verblijfkosten verhindert. Uit de vastlegging van dit compromis in het proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank, zoals weergegeven onder 2.5, blijkt niet dat partijen verdergaande afspraken hebben gemaakt dan ter zake van de wijze waarop de correctie inzake de Ferrari wordt afgehandeld. Uit deze vastlegging valt niet af te leiden dat de inspecteur zich heeft vastgelegd op het afzien van een eventueel beroep op interne compensatie; belanghebbende maakt dit tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk. Nu partijen op deze wijze een compromis hebben gesloten over een specifieke correctie, en daarbij niet een afspraak hebben gemaakt over het uiteindelijk vast te stellen bedrag van de naheffingsaanslag, verhinderen de door belanghebbende aangevoerde beginselen evenmin dat de inspecteur zich in hoger beroep alsnog beroept op interne compensatie, in reactie op het oordeel van de rechtbank dat een deel van de aangebrachte uitdelingscorrectie reis- en verblijfkosten aan het jaar 2005 dient te worden toegerekend. Een en ander is evenmin in strijd met een goede procesorde, aangezien belanghebbende in hoger beroep in de gelegenheid is gesteld zich op inhoudelijke gronden tegen dit beroep op interne compensatie te verweren (van welke gelegenheid zij ook gebruik heeft gemaakt).”

Wel moet, aldus het Hof, ex art. 67g(2) AWR aan de mededelingsplicht ter zake van de boeteoplegging voldaan zijn. Nu de gronden voor de aanvankelijk geheel in het jaar 2006 geplaatste vergrijpboete inzake de reis- en verblijfkosten reeds zijn medegedeeld in het controlerapport, is volgens het Hof aan die mededelingsplicht is voldaan:

“5.9.5. (…) In het onderhavige geval zijn de gronden voor de voor het jaar 2005 opgelegde vergrijpboete in het controlerapport medegedeeld, op de onder 2.3 weergegeven wijze. Naar het oordeel van het Hof komen de desbetreffende mededelingen erop neer dat ter zake van alle voor 2005 en 2006 in aanmerking genomen uitdelingscorrecties, waaronder de door de inspecteur in het jaar 2006 aangebrachte uitdelingscorrectie reis- en verblijfkosten van in totaal (netto) € 80.945, de feiten en omstandigheden zijn medegedeeld (…) op grond waarvan de inspecteur van oordeel is dat sprake is van winstuitdelingen ter zake waarvan (voorwaardelijk) opzettelijk de verschuldigde dividendbelasting niet is voldaan. Met deze toelichting is naar ’s Hofs oordeel ook ter zake van de door de inspecteur gestelde uitdeling reis- en verblijfkosten voldaan aan de mededelingsplicht als bedoeld in artikel 67g, tweede lid, AWR.