Parket bij de Hoge Raad, 30-11-2015, ECLI:NL:PHR:2015:2396, 15/01396, 15/01414
Parket bij de Hoge Raad, 30-11-2015, ECLI:NL:PHR:2015:2396, 15/01396, 15/01414
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 30 november 2015
- Datum publicatie
- 18 december 2015
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2015:2396
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:319, Contrair
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:320, Contrair
- Zaaknummer
- 15/01396, 15/01414
Inhoudsindicatie
Op 26 juli 2010 heeft (schoon)vader een woning geleverd aan zijn dochter en haar echtgenoot, belanghebbende. De koopsom bedraagt € 250.000. Over deze koopsom is door de verkrijgers 6% overdrachtsbelasting voldaan, zijnde € 15.000. In de akte van levering is van de koopsom een bedrag van € 40.000 kwijtgescholden door (schoon)vader.
Belanghebbende en zijn echtgenote hebben aangifte voor de schenkbelasting gedaan van een schenking van € 40.000. In de aangifte is verzocht om de betaalde overdrachtsbelasting, door middel van verrekening, in mindering te brengen op de schenkbelasting; de samenloopregeling van artikel 24, lid 2, SW.
De Inspecteur is van de aangifte afgeweken. De schenking aan belanghebbende en zijn echtgenote is door de Inspecteur berekend op € 48.000, uitgaande van de WOZ-waarde van € 258.000.
Over het verschil tussen de overeengekomen koopsom en de WOZ-waarde, zijnde € 8.000, is geen overdrachtsbelasting voldaan. De Inspecteur meent dat er in zoverre geen samenloop aanwezig is tussen overdrachtsbelasting en schenkbelasting, zodat er in zoverre geen verrekening kan plaatsvinden.
Op het bedrag van de schenking is in casu een vrijstelling van toepassing van € 5.000. Daardoor wordt de belaste verkrijging € 48.000 - € 5.000 = € 43.000. Bij de berekening voor de verrekening van overdrachtsbelasting met schenkbelasting neemt de Inspecteur een deel van de vrijstelling voor de schenkbelasting in aanmerking, als (€ 40.000 : € 48.000) x €5.000 = € 4.166,67. De te verrekenen overdrachtsbelasting is vervolgens berekend op (€ 40.000 - € 4.166,67) x 6% = € 2.149.
Het Hof heeft die berekeningen juist geacht. Daartoe heeft het Hof geoordeeld dat het object van de schenking een woning is, waardoor het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW van toepassing is. De schenking bedraagt aldus € 48.000. Voor de overdrachtsbelasting die ingevolge artikel 24, lid 2, SW in mindering strekt op de schenkbelasting, sluit het Hof zich aan bij de door de Inspecteur gemaakte berekening.
Belanghebbende voert drie cassatiemiddelen aan. In het eerste middel wordt gesteld dat het object van de schenking niet de woning is, zodat het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW niet van toepassing is. Daarvan uitgaande bedraagt de waarde van de schenking geen € 48.000, maar € 40.000, zijnde het bedrag van de kwijtschelding.
Ten aanzien van het eerste middel merkt de A-G op dat voor de fiscale beoordeling van belang is dat het onderhavige feitencomplex, gelet op het samenstel van rechtshandelingen, economisch niet wezenlijk verschilt van het geval dat de (schoon)vader de woning, die kennelijk een waarde in het economische verkeer had van € 250.000, aan belanghebbende (en zijn echtgenote) had verkocht voor € 210.000.
Met het onderhavige samenstel van rechtshandelingen, verkoop tegen € 250.000 met onmiddellijke kwijtschelding van € 40.000, wordt economisch beschouwd hetzelfde resultaat bereikt als wanneer de woning zou zijn verkocht voor € 210.000. Indien in het onderhavige geval niet zou worden afgeweken van het civiele recht is het woningwaarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW naar zijn letterlijke bewoordingen volgens de A-G niet van toepassing, terwijl die bepaling wel van toepassing zou zijn geweest bij verkoop tegen een te lage prijs. Het lijkt de A G hier, gelet op de in economisch opzicht gelijke uitkomsten, niet in de rede te liggen verschillende successierechtelijke gevolgen te verbinden aan het ene en het andere geval. Aldus faalt het eerste middel.
Het tweede middel houdt in dat ’s Hofs berekening van de verschuldigde schenkbelasting voor belanghebbende leidt tot een individuele buitensporige last in de zin van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM.
De A-G merkt op dat belanghebbende dit voor het eerst stelt in cassatie. Het komt de A-G voor dat hiermee sprake is van een ongeoorloofde uitbreiding van de rechtsstrijd in cassatie. Overigens faalt het tweede middel ook inhoudelijk, in het licht van de bestaande jurisprudentie hierover.
In zijn derde middel stelt belanghebbende dat het Hof in zijn berekening artikel 24, lid 2, SW verkeerd heeft toegepast. De A-G meent echter dat die wijze van berekening juist te achten is.
De conclusie strekt tot ongegrond verklaring.
Conclusie
mr. R.L.H. IJzerman
Advocaat-Generaal
Conclusie van 30 november 2015 inzake:
|
Nrs. Hoge Raad: 15/01396 en 15/01414 |
1. [X], resp. 2. [X-Y] |
|
Nr. Gerechtshof: 13/00713 Nr. Rechtbank: AWB 12/4080 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Schenkbelasting 2010 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 15/01396 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X], belanghebbende, tegen de uitspraak van het gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) van 12 februari 2015 nr. 13/00713, ECLI:NL:GHAMS:2015:383. Deze conclusie ziet tevens op de parallelle zaak, nr. 15/01414,1 van de echtgenote van belanghebbende, [X-Y]. Hierna wordt uitgegaan van de feiten in de eerstgenoemde procedure.
Op 26 juli 2010 heeft (schoon)vader een woning geleverd aan zijn dochter en haar echtgenoot, de eerder genoemde belanghebbende. De koopsom bedraagt € 250.000. Over deze koopsom is door de verkrijgers 6% overdrachtsbelasting voldaan, zijnde € 15.000. In de akte van levering is van de koopsom een bedrag van € 40.000 kwijtgescholden door (schoon)vader.
Belanghebbende en zijn echtgenote hebben aangifte voor de schenkbelasting gedaan van een schenking van € 40.000. In de aangifte is verzocht om de betaalde overdrachtsbelasting, door middel van verrekening, in mindering te brengen op de schenkbelasting; de samenloopregeling van artikel 24, lid 2, van de Successiewet 1956 (hierna: SW).
De WOZ-waarde van de onroerende zaak bedraagt voor het jaar 2010 € 258.000.
De Inspecteur is van de aangifte afgeweken. De schenking aan belanghebbende en zijn echtgenote is door de Inspecteur berekend op € 48.000, uitgaande van de WOZ-waarde van € 258.000. De Inspecteur heeft de aanslagen schenkbelasting als volgt berekend:
|
WOZ-waarde onroerende zaak |
€ 258.000 |
|
|
Koopsom |
€ 250.000 |
|
|
Verschil |
€ 8.000 |
|
|
Bij: kwijtschelding |
€ 40.000 |
|
|
Totale bevoordeling |
€ 48.000 |
|
|
Af: vrijstelling |
€ 5.000 |
|
|
Belast |
€ 43.000 |
|
|
Schenkbelasting 10% |
€ 4.300 |
|
|
Af: verrekening overdrachtsbelasting |
€ 2.149 |
|
|
Schenkbelasting |
€ 2.151 |
Over het verschil tussen de overeengekomen koopsom en de WOZ-waarde, zijnde € 8.000, is geen overdrachtsbelasting voldaan. De Inspecteur meent dat er in zoverre geen samenloop aanwezig is tussen overdrachtsbelasting en schenkbelasting, zodat er in zoverre geen verrekening kan plaatsvinden.
Op het bedrag van de schenking is hier een vrijstelling van toepassing van € 5.000. Daardoor wordt de belaste verkrijging € 48.000 - € 5.000 = € 43.000.
Bij de berekening voor de verrekening van overdrachtsbelasting met schenkbelasting neemt de Inspecteur een deel van de vrijstelling voor de schenkbelasting in aanmerking, als (€ 40.000 : € 48.000) x €5.000 = € 4.166,67. De te verrekenen overdrachtsbelasting is vervolgens berekend op (€ 40.000 - € 4.166,67) x 6% = € 2.149.
De Inspecteur heeft met dagtekening 9 mei 2012 aan belanghebbende een aanslag in de schenkbelasting opgelegd tot een bedrag van € 1.075.
Na bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd. De rechtbank Noord-Holland (hierna: de Rechtbank) heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard.
In hoger beroep heeft het Hof de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. Het Hof heeft daartoe geoordeeld dat het object van de schenking een woning is, waardoor het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW van toepassing is. De schenking bedraagt aldus € 48.000. Voor de overdrachtsbelasting die ingevolge artikel 24, lid 2, SW in mindering strekt op de schenkbelasting, sluit het Hof zich aan bij de door de Inspecteur gemaakte berekening.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld onder aanvoering van drie middelen. Belanghebbende stelt in het eerste middel dat het object van de schenking niet de woning is, zodat het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW hier niet van toepassing is. Daarvan uitgaande bedraagt de waarde van de schenking geen € 48.000, maar € 40.000, zijnde het bedrag van de kwijtschelding. Het tweede middel houdt in dat ’s Hofs berekening van de verschuldigde schenkbelasting voor belanghebbende leidt tot een individuele buitensporige last in de zin van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. In zijn derde middel stelt belanghebbende dat het Hof in zijn berekening artikel 24, lid 2, SW verkeerd heeft toegepast.
Deze conclusie is verder als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.2 Onderdeel 5 behelst een beschouwing en de beoordeling van de cassatiemiddelen, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:
Op 26 juli 2010 levert [A] een woning aan zijn dochter en haar echtgenoot, belanghebbende. De koopsom bedraagt € 250.000. Over deze koopsom is 6% overdrachtsbelasting, zijnde € 15.000, betaald. Van de koopsom is een bedrag van € 40.000 kwijtgescholden.
Belanghebbende en zijn echtgenote doen aangifte van een schenking van € 40.000 gedaan door [A]. Tevens verzoeken zij in de aangifte om verrekening van de betaalde overdrachtsbelasting op grond van de samenloopregeling van artikel 24, tweede lid, van de Successiewet 1956 (hierna: SW).
De WOZ-waarde van de onroerende zaak bedraagt voor het jaar 2010 € 258.000.
De inspecteur is van de aangifte afgeweken. De schenking aan belanghebbende en zijn echtgenote is door de inspecteur berekend op € 48.000, uitgaande van de WOZ-waarde van de onroerende zaak van € 258.000. De inspecteur heeft de aanslagen schenkbelasting als volgt berekend:
|
WOZ-waarde onroerende zaak |
€ 258.000 |
|
Koopsom |
€ 250.000 |
|
Verschil |
€ 8.000 |
|
Bij: kwijtschelding |
€ 40.000 |
|
Totale bevoordeling |
€ 48.000 |
|
Af: vrijstelling |
€ 5.000 |
|
Belast |
€ 43.000 |
|
Schenkbelasting 10% |
€ 4.300 |
|
Af: verrekening overdrachtsbelasting |
€ 2.149 |
|
Schenkbelasting |
€ 2.151 |
Voor de verrekening van overdrachtsbelasting neemt de inspecteur een deel van de vrijstelling voor de schenkbelasting in aanmerking. Hij berekent dit deel op € 40.000/€48000 * € 5.000 = € 4.166,67. De te verrekenen overdrachtsbelasting berekent hij op (€40.000-/-€4.166,67)/€ 250.000 *€ 15.000 = € 2.149.
In de toelichting bij de aanslag is vermeld dat voor de schenkbelasting partners worden gezien als één persoon. Met inachtneming van artikel 26 SW is aan belanghebbende een aanslag opgelegd met een te betalen bedrag van € 1.075.
Rechtbank Noord Holland 3
Belanghebbende is in beroep gekomen bij de Rechtbank. Dat beroep is ongegrond verklaard. De Rechtbank overwoog:
In geschil is of er een schenking heeft plaatsgevonden van € 40.000 dan wel van € 48.000 en of de overdrachtsbelasting verrekend kan worden.
(…)
Ingevolge artikel 21, vijfde lid, van de Sw worden onroerende zaken die in gebruik zijn als woning in aanmerking genomen naar de volgens hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken voor die onroerende zaken vastgestelde waarde voor het kalenderjaar waarin de verkrijging plaatsvindt.
Ingevolge artikel 24, tweede lid, van de Sw strekt de overdrachtsbelasting, voor zover deze niet heeft geleid tot toepassing van artikel 13 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer, betaald over het bedrag waarover schenkbelasting verschuldigd is, in mindering van de schenkbelasting. Gelet op de tekst van artikel 24, tweede lid, van de Sw is deze bepaling alleen van toepassing indien sprake is van schenking van een onroerende zaak of als een onroerende zaak tegen een te lage prijs is verkocht.
Op grond van vaste jurisprudentie is de regeling van artikel 24, tweede lid, van de Sw echter ook van toepassing indien de overdracht van een onroerende zaak en de kwijtschelding van een deel van de koopsom met elkaar samenhangen. Daarvan is sprake als de kwijtschelding van een deel van de koopprijs gelijktijdig met de levering plaatsvindt. In wezen wordt dan een deel van de onroerende zaak geschonken.
In casu is € 40.000 van de koopsom kwijtgescholden gelijktijdig met de levering, zodat sprake is van een samenstel van rechtshandelingen en voor de Successiewet uitgegaan dient te worden van een verkrijging krachtens schenking van een deel van de onroerende zaak. Verweerder heeft derhalve terecht voor de waarde daarvan aangesloten bij artikel 21, vijfde lid, van de Sw en de schenking op € 48.000 vastgesteld. De belastbare schenking bedraagt na aftrek van de vrijstelling € 43.000. Vervolgens is niet in geschil dat verweerder het juiste bedrag aan overdrachtsbelasting in mindering heeft gebracht op de verschuldigde schenkbelasting.
De rechtbank merkt ten overvloede nog het volgende op. Indien het standpunt van eiser dat geen sprake is van een samenstel van rechtshandelingen juist zou zijn geweest, dan zou dit tot gevolg hebben gehad dat als waarde van de woning € 250.000 in aanmerking genomen zou moeten worden en de schenking voor een bedrag van € 40.000 in aanmerking genomen had moeten worden. Dit zou echter niet leiden tot een lagere aanslag schenkbelasting, omdat verrekening van overdrachtsbelasting niet mogelijk is als geen sprake is van een samenstel van rechtshandelingen.
Gelet op het voren overwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Gerechtshof Amsterdam 4
Het Hof heeft het geschil en de standpunten van partijen als volgt omschreven:
Tussen partijen is in geschil de omvang van de schenking en de omvang van het bedrag van de overdrachtsbelasting dat in mindering strekt van de schenkbelasting.
Belanghebbende stelt primair dat de woning is verkregen krachtens koop en niet krachtens schenking, zowel civielrechtelijk als voor toepassing van de SW, ook als zou moeten worden uitgegaan van een samenstel van rechtshandelingen.
De gift bedraagt € 40.000. Met inachtneming van de vrijstelling van € 5.000 en toepassing van artikel 24, lid 2, SW bedraagt het totaal door belanghebbende en zijn echtgenote te betalen schenkbelasting volgens belanghebbende
schenkbelasting 10% = € 3.500
overdrachtsbelasting over € 35.000 = € 2.100
totaal schenkbelasting € 1.400
Schenkbelasting voor belanghebbende € 700
Belanghebbende stelt subsidiair dat, uitgaande van een samenstel van rechtshandelingen en toepassing van artikel 21, lid 5, SW dat de totale schenking bedraagt:
De inspecteur stelt dat de verkoop van de woning en de kwijtschelding van de koopsom samengestelde rechtshandelingen zijn. Daardoor moet worden uitgegaan van schenking van een woning en is de waarderingsregel van art. 21, lid 5, SW van toepassing. De inspecteur concludeert dat de uitspraak op bezwaar juist is en dat de aanslag moet worden gehandhaafd.
Het Hof heeft ten aanzien van het geschil overwogen:
In artikel 24, lid 2, SW is bepaald dat de overdrachtsbelasting, voor zover deze niet heeft geleid tot toepassing van artikel 13 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer, betaald over het bedrag waarover schenkbelasting verschuldigd is, in mindering strekt van de schenkbelasting.
Het hof stelt voorop dat zonder toepassing van artikel 24, lid 2, SW belanghebbende ter zake van de koop van de woning overdrachtsbelasting is verschuldigd en over de kwijtschelding van het deel van de koopsom, na aftrek van de vrijstelling, schenkbelasting is verschuldigd. Alhoewel de koop van de woning en de kwijtschelding van een deel van de koopsom twee rechtshandelingen zijn, kan als gevolg van jurisprudentie van de Hoge Raad betaalde overdrachtsbelasting in mindering worden gebracht op de schenkbelasting als sprake is van een samenstel van rechtshandelingen (vgl. HR 2 juni 1982, ECLI:NL:HR:1982:AW953I, BNB 1982/323 en HR 14 december 2001, nr. 36617, EGLI:NL:HR:2001:AD7156).
Nu tegelijkertijd met de koop van de woning een deel van de koopsom is kwijtgescholden, kan het onderhavige geval als een samenstel van rechtshandelingen worden beschouwd. Zonder een samenstel van rechtshandelingen is artikel 24, tweede lid, SW in een situatie als de onderhavige niet van toepassing. Dit brengt mee dat het primaire standpunt van belanghebbende niet kan worden gevolgd nu belanghebbende een beroep doet op vermindering van schenkbelasting met de betaalde overdrachtsbelasting, hetgeen een samenstel van rechtshandelingen impliceert.
Een samenstel van rechtshandelingen leidt ertoe dat de koop van de woning en de kwijtschelding van een deel van de koopsom voor toepassing van artikel 24, lid 2, SW worden gelijkgesteld met de verkoop van een woning tegen een lagere prijs dan de waarde in het economisch verkeer. Om toepassing van artikel 24, lid 2, SW mogelijk te maken, wordt verondersteld dat de woning met een waarde in het economisch verkeer van € 250.000 is verkocht voor een bedrag van € 210.000.
Uitgaande van het hiervoor beschreven samenstel van rechtshandelingen, is het object van schenking een woning waarvoor het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW geldt. Voor de waarde van de schenking wordt aangesloten bij de WOZ-waarde van de woning van € 258.000, waarvoor € 210.000 door belanghebbende en haar echtgenoot is betaald. De omvang van de schenking voor de schenkbelasting bedraagt derhalve € 48.000.
De overdrachtsbelasting is geheven op basis van de koopsom van de woning, te weten € 250.000. De overdrachtsbelasting die is betaald over het bedrag waarover schenkbelasting is verschuldigd, strekt in mindering op de schenkbelasting. Het bedrag waarover overdrachtsbelasting is betaald bedraagt € 40.000, zijnde het bedrag van de koopsom dat is kwijtgescholden. Voor zover een gedeelte van de schenking is vrijgesteld, wordt de overdrachtsbelasting over dat deel niet verrekend. Aan het deel van de schenking waarover overdrachtsbelasting is verschuldigd wordt van de vrijstelling € 40.000/€ 48.000 * € 5.000 = € 4.166,67 toegerekend. De betaalde overdrachtsbelasting die in mindering strekt op de schenkbelasting bedraagt dan € 35.833,33/€ 40.000 * € 2.400 = € 2.150.
Het bedrag aan schenkbelasting, na vermindering met overdrachtsbelasting, wordt als volgt berekend:
De aanslag schenkbelasting die aan belanghebbende moet worden opgelegd bedraagt de helft van € 2.150, derhalve € 1.075.
Slotsom
De slotsom is dat de aanslag schenkbelasting tot een juist bedrag is opgelegd. Het hoger beroep is ongegrond is en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
Het Hof heeft het hoger beroep ongegrond verklaard en de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft afgezien van dupliek.
Belanghebbende heeft drie middelen van cassatie voorgesteld.
Het eerste cassatiemiddel luidt:
Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in bijzonder van artikel 21, lid 5, SW 1956, omdat het hof in r.o. 4.3. en in r.o 4.5 ten onrechte, dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen, heeft beslist dat het primaire standpunt van belanghebbende (te weten dat de woning is verkregen krachtens koop en niet krachtens schenking, zodat voor toepassing van artikel 21, vijfde lid SW, geen plaats is, zie r.o. 3.2.1) 'niet kan worden gevolgd nu belanghebbende een beroep doet op vermindering van schenkbelasting met de betaalde overdrachtsbelasting, hetgeen een samenstel van rechtshandelingen impliceert.'
Ter toelichting op dit middel voert belanghebbende het volgende aan:
Blijkens r.o. 4.5. huldigt het hof, met belanghebbende en de heersende leer, de rechtsopvatting dat voor toepassing van het waarderingsvoorschrift van artikel 21, vijfde lid, SW in het kader van de heffing van schenkbelasting alleen plaats is, als een woning het object van de verkrijging krachtens schenking is. In r.o. 4.4. overweegt het hof evenwel "4.4 Een samenstel van rechtshandelingen leidt ertoe dat de koop van de woning en de kwijtschelding van een deel van de koopsom voor toepassing van artikel 24, lid 2, SW worden gelijkgesteld met de verkoop van een woning tegen een lagere prijs dan de waarde in het economisch verkeer." Deze overweging laat zich niet anders verstaan dan dat het hof van oordeel is dat de woning in het onderhavige geval door belanghebbende niet krachtens schenking, maar krachtens koop is verkregen, waarin begrepen een gift ten belope van het kwijtgescholden bedrag. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is dan ook onbegrijpelijk de conclusie van het hof in de direct volgende rechtsoverweging 4.5 'Uitgaande van het hiervoor beschreven samenstel van rechtshandelingen, is het object van schenking een woning waarvoor het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW geldt.' Ten onrechte heeft het hof daarom beslist dat de omvang van de door belanghebbende en zijn echtgenote gezamenlijk ontvangen gift geen € 40.000, maar € 48.000 bedraagt.
Het tweede cassatiemiddel luidt:
Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in bijzonder van artikel 21, lid 5, SW 1956, in verbinding met artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (EP) (excessive burden).
Ter toelichting op dit middel voert belanghebbende het volgende aan:
Blijkens onder meer HR 21 februari 2014, ECLI:NL:HR:2014:339, BNB 2014/126, r.o. 3.5.4, brengt artikel 1 van het EP mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom, zoals ingevolge artikel 21, vijfde lid, SW 1956, slechts is toegestaan indien een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de daartoe in het algemeen belang gebruikte middelen en het legitieme doel dat daarmee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding (‘fair balance’) tussen het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. In het onderhavige geval is van een fair balance geen sprake. Het hof heeft, de vermindering op de voet van artikel 24, tweede lid, SW 1956 buiten beschouwing gelaten, de door belanghebbende en zijn echtgenote verschuldigde schenkbelasting met toepassing van artikel 21, vijfde lid, SW 1956 berekend op € 4.300 (naar een belastbaar bedrag van 43.000). Zonder toepassing van artikel 21, vijfde lid, SW 1956 beloopt de schenkbelasting € 3.500 (naar een belastbaar bedrag van € 35.000).
Toepassing van artikel 21, vijfde lid, SW 1956 leidt er dus toe dat belanghebbende en zijn echtgenote € 800 meer schenkbelasting verschuldigd zijn. Dat is een buitensporige stijging van de belastingdruk van 22,8%.
Als de samenloopregel van artikel 24, lid 2, SW 1956 wel in de beschouwingen wordt betrokken, is de buitensporigheid zelfs nog aanzienlijker.
Zonder toepassing van artikel 21, lid 5, SW: 10% schenkbelasting over € 35.000 (belanghebbende en zijn echtgenote samen) = € 3.500. Af: 6% overdrachtsbelasting voor zover de grondslag overdrachtsbelasting valt toe te rekenen aan de grondslag schenkbelasting (belaste gedeelte gift). Het met schenkbelasting belaste gedeelte van de grondslag overdrachtsbelasting beloopt 35/250 van € 250.000 = € 35.000. Hierover is 6% overdrachtsbelasting betaald of € 2.100.
Per saldo, na toepassing van artikel 24, lid 2, SW 1956, is dan verschuldigd als schenkbelasting € 3.500- € 2.100 = € 1.400.
Met toepassing van artikel 21, lid 5, SW: 10% schenkbelasting over € 43.000 (belanghebbende en zijn echtgenote samen) = € 4.300. Af: 6% overdrachtsbelasting voorzover de grondslag overdrachtsbelasting valt toe te rekenen aan de grondslag schenkbelasting (belaste gedeelte gift). Het met schenkbelasting belaste gedeelte van de grondslag overdrachtsbelasting beloopt nu 43/258 van € 250.000 = € 41.667. Hierover is 6% overdrachtsbelasting betaald of € 2.500.
Per saldo, na toepassing van artikel 24, lid 2, SW 1956, is dan verschuldigd als schenkbelasting € 4.300- € 2.500 = € 1.800.
Toepassing van artikel 21, vijfde lid, SW 1956 leidt er in dit geval - na vermindering op de voet van artikel 24, lid 2, SW 1956 - toe dat belanghebbende en zijn echtgenote € 400 meer schenkbelasting verschuldigd zijn. Dat geeft een nog meer buitensporige stijging van de belastingdruk te zien van 28,5%.
Het derde cassatiemiddel luidt:
Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in bijzonder van artikel 24, lid 2, SW 1956.
Ter toelichting op dit middel voert belanghebbende het volgende aan:
De wijze waarop het hof in r.o. 4.6 toepassing geeft aan de samenloopregeling van artikel 24, lid 2, SW 1956 is niet juist, hetgeen ertoe leidt dat het hof het bedrag dat in mindering op de schenkbelasting komt op een te laag bedrag heeft becijferd. Het hof heeft de aftrekbare overdrachtsbelasting bepaald op € 2.150. Dit moet zijn € 2.500. De door belanghebbende voorgestane evenredigheidsmethode is reeds toegelicht onder 3.2 (middel 2).
Belanghebbende vat het een en ander als volgt samen:
1. Belanghebbende heeft geen woning krachtens schenking verkregen, ook niet als men het samenstel van rechtshandelingen beschouwt als een verkoop tegen een lagere prijs dan de waarde in het economische verkeer, maar een gift van € 40.000 (kwijtschelding deel koopsom, casu quo lagere koopsom dan de waarde economische verkeer). Het waarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW 1956 mist daarom toepassing. Door belanghebbende is schenkbelasting verschuldigd over het niet vrijgestelde gedeelte (€ 35.000) tegen het tarief van 10% ofwel € 3.500, te verminderen ingevolge artikel 24, lid 2, SW 1956 met overdrachtsbelasting ad € 2.100, maakt per saldo € 1.400.
2. Artikel 21, lid 5, SW 1956 mist in het onderhavige geval in ieder geval ook toepassing wegens strijd met artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (buitensporige belastingheffing).
3. De wijze waarop het hof artikel 24, lid 2, SW 1956 toepast is onjuist.