Parket bij de Hoge Raad, 21-11-2017, ECLI:NL:PHR:2017:1300, 17/02574
Parket bij de Hoge Raad, 21-11-2017, ECLI:NL:PHR:2017:1300, 17/02574
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 21 november 2017
- Datum publicatie
- 8 december 2017
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2017:1300
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2018:429, Gevolgd
- Zaaknummer
- 17/02574
Inhoudsindicatie
Feiten: de belanghebbende had in 2013 geen arbeidsinkomen. Haar is een nihilaanslag IB/PVV 2013 opgelegd waarbij haar op grond van art. 8.9(2) Wet IB 2001 een algemene heffingskorting ad € 1.468 is uitbetaald in plaats van de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001 die een partner mét arbeidsinkomen zou zijn toegekomen. Haar man is de belanghebbende in zaak nummer 17/02504. Hij was in 2013 de kostwinner.
In geschil is of de verlaging en op termijn afschaffing van de algemene heffingskorting voor de niet-verdienende partner in een eenverdienershuishouden en het daardoor veroorzaakte verschil tussen tweeverdienergezinnen (2 x heffingkorting) en eenverdienergezinnen (12/3 x heffingkorting) in strijd komt met art. 1 Eerste Protocol EVRM (recht op ongestoord genot van eigendom), art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) en 8 EVRM (vrijheid van onder meer gezinsleven) in samenhang met art. 14 EVRM en art. 26 IVPBR (discriminatieverbod) en zo ja, of de belanghebbende de volle algemene heffingskorting toekomt dan wel de korting op haar heffingskorting kan worden overgeheveld naar haar echtgenoot om in mindering te komen op diens belasting en premie.
De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft haar beroep ongegrond verklaard. Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft ook haar hogere beroep ongegrond verklaard.
A-G Wattel begrijpt dat de belanghebbende in de kern betoogt dat zij en haar man de vrijheid wordt ontnomen hun gezinsleven naar eigen inzicht in te richten doordat de keuze voor een eenverdienergezin fiscaal wordt bestraft doordat de wetgever het voor een bestaansminimum benodigde gezinsinkomen bij eenverdienergezinnen niet vrij van belasting laat. Hij maakt uit de wetgevings(geschiedenis) op dat het reeds in 1972 woedende debat tussen de fiscale draagkrachtindividualiseerders en de gezinsdraagkrachtvertegenwoordigers in het voordeel van de individualiseerders lijkt te zijn beslecht. De versnelde afbouw van de algemene heffingskorting wordt gebaseerd op ‘emancipatie’, ‘economische zelfstandigheid van vrouwen’ en ‘arbeidsparticipatie’ mede met het oog op het AOW-draagvlak.
Dit kan door sommigen als economisch en wellicht ook levensbeschouwelijk désaveu van het klassieke eenverdienersgezin worden gezien, maar de A-G. acht dat geen schending van rechtstreeks werkende verdragsbepalingen. Art. 8 EVRM houdt geen verplichting in om te voorzien in een bestaansminimum, bepaalde sociale uitkeringen of tegemoetkomingen of een bepaalde levensstandaard, maar als daar wel voor is gekozen, dan moet die keuze non-discriminatoir moet worden gerealiseerd. De Nederlandse belastingwetgever heeft gekozen voor een zeer bescheiden voetvrijstelling en voor individualisering in plaats van gezinsdraagkracht. Dat kan invloed hebben op de inrichting van het gezinsleven (de bedoeling is immers dat beide partners gestimuleerd worden betaalde arbeid te verrichten, die meestal buitenshuis verricht wordt), zodat belanghebbendes zaak binnen het werkingsgebied van art. 8 EVRM valt. Bij gebrek aan concludente rechtspraak van het EHRM op dat punt, veronderstelt de A-G. voorts dat de afbouw van de uitbetaling van de vrijstelling aan de niet-verdienende partner een inmenging in het gezinsleven is, maar hij acht die inmenging toelaatbaar op grond van het tweede lid van art. 8 EVRM, nu (i) hij “in een democratische samenleving noodzakelijk” geacht kan worden “in het belang van (…) het economisch welzijn van het land (…)” en (ii) uit de rechtspraak van het EHRM blijkt dat bij nationale keuzen zoals hier aan de orde “(…) this Court must not rush to substitute its own judgment in place of the authorities who are best placed to assess and respond to the needs of society (…).”
Wat art. 14 EVRM betreft, meent de A-G. dat het onderscheid tussen eenverdiener-gezinnen en tweeverdienergezinnen gerechtvaardigd kan worden door de verklaarde legitieme sociaal-economische doelen (i) bevordering van de arbeidsparticipatie van met name vrouwen, (ii) het lonender maken van werken, (iii) bevordering van de economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner en (iv) het zeker stellen van de houdbaarheid van de AOW. Deze doelen, met name de laatste twee, dienen onmiskenbaar het economische welzijn van een land. Disproportioneel kan de ongelijke behandeling met het oog op die doelen niet worden genoemd, mede gezien het overgangsrecht, dat rekening houdt met de traditionelere opvattingen van oudere generaties en de afbouw zeer geleidelijk realiseert.
Dat het Duitse systeem met onder meer constitutionele toetsing en fiscale leefvorm-neutraliteit mogelijk beter of wenselijker is, is geen reden voor rechterlijk ingrijpen, en impliceert niet dat de Nederlandse rechter het EVRM hetzelfde zou moeten uitleggen als het BVerfG de Duitse Grundgesetz uitlegt.
Gezien de ratio van de regeling is echter niet goed verklaarbaar waarom gezinnen met slechts één arbeidsinkomen maar met een aanmerkelijk belang of box 3-inkomen wél twee maal de volle heffingskorting kunnen verzilveren. Afzetting van heffingskortingen tegen box 2- of box 3-inkomen bevordert niet de arbeidsparticipatie, noch maakt het werken lonender. Onderscheid tussen vermogende en niet-vermogende echtparen is echter volgens de A-G. geen inbreuk op iemands persoonlijke levenssfeer en van discriminatie lijkt hem evenmin sprake omdat echtparen die niet respectievelijk wél in box 2 of 3 vallen niet als gelijke gevallen beschouwd hoeven te worden.
Voor toegang tot op art. 1 Protocol I EVRM (eigendomsgrondrecht) is eigendom nodig, waarvoor minimaal vereist is een (i) redelijke en gerechtvaardigde verwachting dat een uit de wet voortvloeiende claim overeenkomstig de wettelijke bepaling zal worden afgewikkeld, die (ii) meer moet omvatten dan slechts de hoop dat bepaalde oude rechten zullen herleven en die (iii) uitzicht biedt op ‘effective enjoyment of a property right’. De A-G. acht kwestieus of belanghebbendes huwelijksvermogensrechtelijke aanspraak op levensonderhoud door haar echtgenoot voldoet aan die criteria, maar ook als dat zo zou zijn, ziet hij niet hoe die aanspraak haar geheel of deels zou worden ontnomen door de bestreden regeling. Een rechtstreekse huwelijksvermogensrechtelijke aanspraak op een deel van haar mans arbeidsinkomen heeft zij niet.
Ad art. 4 EVRM meent de A-G. dat het de overtuigingskracht van belanghebbendes betoog niet geschaad zou hebben als zij de geleidelijke vermindering van de uitbetaling van de heffingskorting aan de niet-verdienende partner niet in verband zou hebben gebracht met slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid.
Conclusie: cassatieberoep ongegrond.
Conclusie
mr. P.J. Wattel
Advocaat-Generaal
Conclusie van 21 november 2017 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 17/02574 |
[X-Y] |
|
Nr. Gerechtshof: 15/01245 Nr. Rechtbank: AWB 14/6237 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2013 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Overzicht
Aan de belanghebbende is voor 2013 een nihilaanslag in de inkomstenbelasting en premieheffing volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Haar bezwaar, beroep en hogere beroep daartegen, strekkende tot uitbetaling van de algemene heffingskorting, zijn afgewezen.
De zaak gaat om het verschil tussen eenverdiener- en tweeverdienergezinnen bij de effectuering van de algemene heffingskorting ex hoofdstuk 8 Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Een gezin met twee kostwinnaars kon in 2013 twee maal de algemene heffingskorting ad € 2.001 aftrekken van de verschuldigde belasting; een eenverdienersgezin in 2013 slechts 1
maal, doordat niet-verdienende partners, zoals de belanghebbende, slechts tweederde van de algemene heffingskorting konden effectueren. Vóór 2008 konden ook eenverdienergezinnen twee maal de korting genieten. De algemene heffingskorting voor niet-verdienende partners wordt geleidelijk afgebouwd naar nul in 2023.
In geschil is of de verlaging en op termijn afschaffing van de algemene heffingskorting voor de niet-verdienende partner in een eenverdienershuishouden in strijd komt met art. 1 Eerste Protocol EVRM (recht op ongestoord genot van eigendom), art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) en 8 EVRM (vrijheid van onder meer gezinsleven) in samenhang met art. 14 EVRM en art. 26 IVPBR (discriminatieverbod) en zo ja, of de belanghebbende de volle algemene heffingskorting toekomt dan wel de korting op haar heffingskorting kan worden overgeheveld naar haar echtgenoot om in mindering te komen op diens belasting en premie.
De belanghebbende meent dat haar vrijheid van inrichting van haar gezinsleven wordt beknot omdat kiezen voor een eenverdienersgezin negatieve financiële consequenties heeft. Zij wijst op het Duitse systeem, dat een bestaansminimum op gezinsniveau verzekert en waarvan de leefvormneutraliteit afgedwongen is door de constitutionele rechter omdat die neutraliteit een grondwettelijk recht is. Haars inziens valt niet in te zien waarom de Nederlandse rechter bij toetsing van fiscale leefvormdiscriminatie aan art. 8 EVRM, juncto art. 14 EVRM, tot een ander oordeel zou komen. Zij meent dat individualisering van het inkomstenbelastingstelsel geen legitiem doel van algemeen belang dient, te minder nu het Nederlandse systeem inconsistent is.
De belanghebbende acht voorts art. 1 Protocol I EVRM geschonden doordat haar huwelijksrechtelijke (zorg)aanspraken jegens haar man gekort worden door de niet-overheveling van de korting op haar heffingskorting naar haar man, die daardoor minder middelen ter beschikking heeft om haar te onderhouden. Art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) acht zij geschonden doordat zij, als zij aanspraak wil kunnen maken op een volle heffingskorting, gedwongen wordt om betaalde arbeid te gaan verrichten.
Belanghebbendes klachten behelzen mijns inziens in de kern dat de belanghebbende en haar man de vrijheid wordt ontnomen hun gezinsleven naar eigen inzicht in te richten doordat de keuze voor een eenverdienergezin fiscaal wordt bestraft doordat de wetgever het voor een bestaansminimum benodigde gezinsinkomen bij eenverdienergezinnen niet vrij van belasting laat.
Het maatschappelijke debat tussen – wat ik maar zal noemen – de fiscale draagkrachtindividualiseerders en de gezinsdraagkrachtvertegenwoordigers wordt al sinds 1972 gevoerd en lijkt in het voordeel van de individualiseerders te zijn beslecht. De versnelde afbouw van de algemene heffingskorting wordt in het Belastingplan 2012 gemotiveerd op basis van ‘emancipatie’, ‘economische zelfstandigheid van vrouwen’ en ‘arbeidsparticipatie’ mede met het oog op het AOW-draagvlak. De belanghebbende kan worden toegegeven dat dit als een economisch en wellicht ook levensbeschouwelijk désaveu kan worden gezien van het vroeger klassieke eenverdienersgezin dat onaangenaam degenen treft die de aan dat klassieke eenverdienersgezin ten grondslag liggende waarden koesteren. De vraag is of zulks een schending van rechtstreeks werkende verdragsbepalingen oplevert ter zake waarvan de rechter kan ingrijpen.
Ik meen dat die vraag ontkennend moet worden beantwoord. Uit rechtspraak van het EHRM volgt dat art. 8 EVRM geen verplichting inhoudt om te voorzien in een bestaansminimum, bepaalde sociale uitkeringen of tegemoetkomingen of een bepaalde levensstandaard, maar dat als daar wel voor is gekozen, die keuze non-discriminatoir moet worden gerealiseerd. De Nederlandse belastingwetgever heeft gekozen voor een zeer bescheiden voetvrijstelling en voor individualisering. Aannemelijk is dat de keuze om die vrijstelling te individualiseren in plaats van op gezinsdraagkracht te baseren, invloed kan hebben op de inrichting van het gezinsleven (dat is immers ook in zoverre de bedoeling van de wetgever dat beide partners gestimuleerd worden betaalde arbeid te verrichten, die meestal buitenshuis verricht wordt), zodat mijns inziens belanghebbendes zaak binnen het werkingsgebied van art. 8 EVRM valt. Bij gebrek aan concludente rechtspraak van het EHRM op dat punt, veronderstel ik voorts dat de afbouw van de uitbetaling van vrijstelling aan de niet-verdienende partner een inmenging in het gezinsleven is. Ik meen echter dat die inmenging gerechtvaardigd wordt door het tweede lid van art. 8 EVRM, nu (i) zij “in een democratische samenleving noodzakelijk” geacht kan worden “in het belang van (…) het economisch welzijn van het land (…)” en (ii) uit de rechtspraak van het EHRM blijkt dat bij nationale keuzen zoals hier aan de orde “(…) this Court must not rush to substitute its own judgment in place of the authorities who are best placed to assess and respond to the needs of society (…).”
Wat het beroep mede op art. 14 EVRM betreft, meen ik dat het onderscheid tussen eenverdienergezinnen en tweeverdienergezinnen gerechtvaardigd kan worden door de verklaarde legitieme sociaal-economische doelen (i) bevordering van de arbeidsparticipatie van met name vrouwen, (ii) het lonender maken van werken, (iii) bevordering van de economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner en (iv) het zeker stellen van de houdbaarheid van de AOW. Deze doelen dienen onmiskenbaar het economische welzijn van een land; bij een vergrijzende samenleving en een structureel lage rente op de kapitaalmarkt kan met name het belang van het draagvlak voor de AOW moeilijk overschat worden, en aannemelijk lijkt dat economische onafhankelijkheid van partners het beroep op belasting- en premie-gefinancierde overheidsinkomensvoorzieningen zoals de bijstand vermindert. Disproportioneel kan de ongelijke behandeling met het oog op die doelen niet worden genoemd, mede gezien het overgangsrecht, dat rekening houdt met de traditionelere opvattingen van oudere generaties en de afbouw zeer geleidelijk realiseert.
Gezien de voor de regeling gegeven argumenten, moet de belanghebbende wel toegegeven worden dat niet goed verklaarbaar is waarom gezinnen met slechts één arbeids-inkomen maar met een aanmerkelijk belang of box 3-inkomen wél twee maal de volle heffings-korting kunnen verzilveren. Voor de effectuering van de algemene heffingskorting doen ook inkomsten uit vermogen (box 2 en 3) mee, terwijl box 3-inkomen vrijelijk over de partners verdeeld kan worden. Afzetting van heffingskortingen tegen box 2- of box 3-inkomen bevordert niet de arbeidsparticipatie, noch maakt het werken lonender. Onderscheid tussen vermogende en niet-vermogende echtparen is echter geen inbreuk op iemands persoonlijke levenssfeer en van discriminatie lijkt mij evenmin sprake omdat echtparen die niet respectievelijk wél in box 2 of 3 vallen mijns inziens niet als gelijke gevallen beschouwd hoeven te worden.
Het Duitse systeem lijkt inderdaad wél te leiden tot het door de belanghebbende beoogde resultaat, maar dat het Duitse systeem, met name constitutionele toetsing en fiscale leefvormneutraliteit mogelijk beter of wenselijker is, is geen reden voor rechterlijk ingrijpen, en impliceert geenszins dat de Nederlandse rechter, die het verboden is om aan zijn Grondwet te toetsen, het EVRM hetzelfde zou moeten uitleggen als het BundesVerfassungsGericht de Duitse Grundgesetz uitlegt. Het gaat naar Nederlandse staatsrechtelijke opvattingen om gevolgen van politieke keuzen waar de rechter zich geacht wordt niet mee te bemoeien.
Dan belanghebbendes beroep op art. 1 Protocol I EVRM. Ik lees de rechtspraak van het EHRM zo dat slechts sprake is van een eigendomsrecht waarop een inbreuk kan worden gemaakt als zich minstens voordoet een (i) redelijke en gerechtvaardigde verwachting dat een uit de wet voortvloeiende claim overeenkomstig de wettelijke bepaling zal worden afgewikkeld, die (ii) meer moet omvatten dan slechts de hoop dat bepaalde oude rechten zullen herleven en die (iii) uitzicht biedt op ‘effective enjoyment of a property right’. Ik acht kwestieus of belanghebbendes huwelijksvermogensrechtelijke aanspraak op levensonderhoud door haar echtgenoot voldoet aan die criteria, maar ook als dat het geval zou zijn, zie ik niet hoe die aanspraak haar geheel of deels zou worden ontnomen door de bestreden regeling van heffingskortingen. Voor zover zij bedoelt dat het huwelijksvermogensrecht haar rechtstreeks aanspraak zou geven op een deel van haar mans arbeidsinkomen, meen ik dat zij een onjuiste rechtsopvatting heeft.
Ad de vierde klacht meen ik dat het de overtuigingskracht van belanghebbendes betoog niet geschaad zou hebben als zij de geleidelijke vermindering van de uitbetaling van de - ook volgens haar zelf zeer bescheiden - heffingskorting aan de niet-verdienende partner niet in verband zou hebben gebracht met slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid.
Ik geef u in overweging belanghebbendes cassatieberoep ongegrond te verklaren.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
De belanghebbende is geboren [in] 1967. Zij is gehuwd met [X], geboren [in] 1954. Haar echtgenoot is de kostwinner. Zijn zaak is bij u aanhangig onder rolnummer 17/02504. Ook in zijn zaak concludeer ik heden.
Met dagtekening 16 mei 2014 is aan haar echtgenoot een aanslag IB/PVV 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning ad € 42.108. Er was reeds € 14.782 als loonheffing ingehouden. Door toepassing van de gecombineerde heffingskorting ad € 3.482 (algemene heffingskorting ad € 2.001 plus arbeidskorting ad € 1.481), resulteerde een teruggaaf ad € 1.563.
Met dagtekening 23 mei 2014 is aan de belanghebbende een aanslag IB/PVV 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning ad nihil. Aan haar is op grond van art. 8.9(2) Wet IB 2001 een algemene heffingskorting ad € 1.468 uitbetaald in plaats van de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001. Het gemiste verschil ad € 533 kon ook niet in mindering komen op de belasting/premieschuld van haar echtgenoot.
De belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen haar nihilaanslag en de bijkomende beslissingen, waaronder die over de uitkering van de heffingskorting. De inspecteur heeft dat bezwaar bij uitspraak van 5 september 2014 ongegrond verklaard.
In geschil is of de vermindering van belanghebbendes algemene heffingskorting ex art. 8.9(2)(laatste volzin) Wet IB 2001 in strijd is met art. 1 Eerste Protocol EVRM1 (recht op ongestoord genot van het eigendom), art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) en art. 8 EVRM (respect voor de persoonlijke levenssfeer), de laatste twee bepalingen gelezen in samenhang met art. 14 EVRM en art. 26 IVBPR.2 De belanghebbende meent dat het feit dat zij geen inkomen heeft niet in de weg zou moeten staan aan verzilvering van de gehele algemene heffingskorting ad € 2.001, nu haar man wel fiscaal inkomen heeft waartegen deze heffingskorting zou kunnen worden afgezet. Het beperken van die verzilvering komt volgens haar in strijd met het EVRM omdat een gezin met twee kostwinners wel - als de te betalen belasting hoog genoeg is - twee keer de volle heffingskorting kan verzilveren. De beperking van de heffingskorting leidt ertoe dat de inkomstenbelastingheffing niet leefvormneutraal is, zodat zij en haar echtgenoot niet zonder financieel nadeel kunnen kiezen om als eenverdienersgezin door het leven te gaan. De belanghebbende wil dat ofwel de volle heffingskorting ad € 2.001 aan haar wordt uitgekeerd, ofwel bij haar man twee maal de volle heffingskorting in aftrek kan worden gebracht op diens belastingbedrag.
De Rechtbank Zeeland-West Brabant 3
De belanghebbende stelde voor de Rechtbank dat de algemene heffingskorting - zoals voorheen de belastingvrije som - tot doel heeft het vrijlaten van het inkomensdeel dat nodig is voor de primaire levensbehoeften. Zij verwijst naar HR BNB 2008/21.4 Bij de introductie van de Wet IB 2001 was volledige verzilvering van de algemene heffingskorting nog wel mogelijk, ook als de belastingplichtige geen belastingschuld had, doordat aftrek was toegestaan op de belastingschuld van de partner. Als diens inkomen daartoe onvoldoende was, werd het surplus van de algemene heffingskorting uitgekeerd aan de belastingplichtige. De belanghebbende gaat uit van gezinsdraagkracht en meent daarom dat uitgangspunt moet zijn dat een gezin recht heeft op twee keer de algemene heffingskorting, ongeacht wie het inkomen verdient.
De belanghebbende acht art. 1 Protocol I EVRM geschonden. Zij wijst er op dat het Duitse Bundesverfassungsgericht (BVerfG) meer malen heeft overwogen dat over het inkomen benodigd voor de primaire levensbehoeften van de belastingplichtige en degenen jegens wie hij onderhoudsplichtig is, geen belasting mag worden geheven omdat zulks het gebod van gelijke behandeling (art. 3 Grundgesetz), de keuzevrijheid binnen een gezin (art. 6 Grundgesetz) en de menselijke waardigheid (art. 1 Grundgesetz) zou schenden.5 Door belastingheffing over inkomen dat nodig is voor primaire levensbehoeften, wordt eigendom in zijn kern aangetast, want wordt op niet te rechtvaardigen gronden eigendom ontnomen. De verlaging van de algemene heffingskorting voor de niet-verdienende partner in een eenverdienershuishouden schendt volgens de belanghebbende en haar echtgenoot ook art. 4 EVRM (verbod op slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid). De wetgever mag niet door belastingverhoging zodanige (extra) financiële druk op belastingplichtigen leggen dat ze gedwongen worden om (meer) betaalde arbeid te doen om in hun levensonderhoud te kunnen voorzien.
Voor deze inbreuken op haar grondrechten bestaan volgens de belanghebbende geen rechtvaardigingen. De wetgever handelt inconsistent met de verlaging van de verhoging ex art. 8.9 Wet IB 2001, nu art. art. 8.9 Wet IB 2001 is gebaseerd op individualisering, terwijl de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen uitgaat van het gezinsinkomen en de (meer) verdienende partner (de echtgenoot) ondanks de individualisering in de Wet IB 2001 ingevolge het Burgerlijk Wetboek en de Bijstandswet verplicht is om te voorzien in de primaire levensbehoeften van zijn partner. De wetgever legt dus aan de (meer) verdienende partner de verplichting op om te voorzien in het bestaansminimum van zijn niet of weinig verdienende partner maar eist tegelijkertijd het daarvoor benodigde inkomensdeel op als belasting te betalen aan de Staat. De inbreuken op art. 1 Protocol I EVRM en de artt. 4 en 8 EVRM zijn niet te rechtvaardigen omdat enkel mindervermogende alleenverdienergezinnen worden getroffen. Alleenverdiener-gezinnen met voldoende box 2 of box 3 inkomen kunnen dat inkomen aan de niet of weinig verdienende partner toedelen, en kunnen daarmee wel de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001 benutten. Gezinnen zoals dat van de belanghebbende worden volgens haar hoe dan ook onevenredig gepakt doordat alleenverdienershuishoudens ook al worden benadeeld bij de arbeidskorting.
De Rechtbank heeft dit betoog ongegrond verklaard. Niet in geschil is dat de wet juist is toegepast en van strijd met Europese regelgeving is volgens de Rechtbank geen sprake. De verlaging en vervolgens afschaffing van de verhoging van de algemene heffingskorting is niet evident van redelijke grond ontbloot en de Rechtbank acht evenmin het eigendomsgrondrecht geschonden:
“4.9. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 8.9 van de Wet IB 2001 blijkt dat de verlaging en afschaffing van de verhoging van de algemene heffingskorting als doel heeft de niet of minstverdienende partner te stimuleren om (meer) te gaan werken (Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 24 (MvT)). Door de wetgever is erkend dat het Nederlandse belastingstelsel een individuele invulling van het draagkrachtbeginsel bij de heffing van inkomstenbelasting kent. Hierdoor is het mogelijk dat een gezin waarbij beide partners werken minder belasting betaalt dan een kostwinnersgezin met hetzelfde gezinsinkomen. De afbouw van de overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting is niet in strijd met het draagkrachtbeginsel. De Staatsecretaris is van mening dat de beperking van de uitbetaling van de verhoging van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner meer past in de individuele invulling van het draagkrachtbeginsel bij de heffing van inkomstenbelasting. Er is geen sprake van arbeidsdwang (Brief Staatssecretaris van Financiën van 2 november 2009, nr. AFP2009/669, V-N 2009/56.9). Verder is door de Staatssecretaris van Financiën op vragen geantwoord dat door toerekening van box 3- inkomen de mogelijkheid bestaat alsnog tot verzilvering te komen van de algemene heffingskorting zonder dat betaalde arbeid wordt aanvaard (Brief Staatssecretaris van Financiën van 29 september 2009, nr. AFP2009/409, V-N 2009/48.11).
Daarmee is de wetgever naar het oordeel van de rechtbank niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 van het EP. Verder is de rechtbank van oordeel dat op het individuele niveau van belanghebbende de gewijzigde regeling niet heeft geleid tot een dusdanige belastingheffing dat sprake is van een ‘excessive burden’. Weliswaar is een vermindering van de algemene heffingskorting met € 533 voor een alleenverdienerhuishouden als belanghebbende niet onbelangrijk, maar het bedrag is ook niet zodanig hoog dat het als “excessive” kan worden aangemerkt.”
Het Hof Den Bosch 6
In hoger beroep heeft de belanghebbende haar betoog herhaald en daaraan onder meer toegevoegd een beroep op art. 1 van het EU Handvest van de grondrechten, luidende:
“De menselijke waardigheid is onschendbaar. Zij moet worden geëerbiedigd en beschermd.”
De litigieuze afbouw van de algemene heffingskorting heeft tot doel het verhogen van de (betaalde) arbeidsparticipatie (in Nederland) door een financiële prikkel om betaalde arbeid te verrichten. De belanghebbende meent dat zij aldus wordt ingezet als een instrument om andermans sociaal-economische doel te bereiken. Zij acht het een aantasting van de menselijke (gelijk)waardigheid dat zij aldus door de Staat “geinstrumentaliseerd” wordt om de (betaalde) arbeidsparticipatie te verhogen.
Zij meent voorts dat art. 8 EVRM in verbinding met art. 14 EVRM geschonden is omdat het niet aan de Staat is niet om de tussen partners in een gezin gemaakte keuzen over onderlinge taakverdeling als meer of minder nuttig te beoordelen en daaraan fiscale bevoordeling of benadeling te verbinden. De overheid dient de binnen een gezin gemaakte taakverdeling te respecteren en neutraliteit te betrachten. Door de afschaffing van de overdraagbare heffingskorting worden welbewust draagkrachtverschillen gecreëerd. Het Duitse BVerfG heeft meermalen geoordeeld dat een belastingstelsel, om verenigbaar de zijn met de Duitse Grondwet, neutraal moet zijn ten aanzien van de door de partners in een gezin gemaakte keuzen en recht moet doen aan de gelijkwaardigheid van betaalde arbeid en onbetaalde zorgarbeid. Niet valt in te zien dat de door het BVerfG op basis van de Duitse Grondwet beschermde vrijheid van inrichting van het gezinsleven en de keuzevrijheid van partners niet ook zou gelden op basis van art. 8 EVRM, mede in verband met art. 14 EVRM.
Waar de Rechtbank een objectieve en redelijke rechtvaardiging aanwezig acht, miskent zij dat de bestreden maatregel geen legitiem doel dient en dat de Staat zich schuldig maakt aan détournement de pouvoir législatif. Ook miskent zij dat het consistentiebeginsel wordt geschonden bij het beroep op het doel om de niet of minstverdienende partner te stimuleren om (meer) te gaan werken. Het oordeel dat de vermindering niet excessive zou zijn, acht de belanghebbende volledig misplaatst. De belastingdruk is het laagst bij een 50/50 verdeling en het hoogst bij een 100/0 verdeling van het inkomen over de echtelieden, als gevolg van onder meer progressieve belastingtarieven, de arbeidskorting, de inkomensafhankelijke combinatiekorting én de stapsgewijze afschaffing van overdraagbare heffingskorting. De impliciete boodschap die wordt uitgedragen is dat het bestaansminimum van economisch onrendabelen niet hoeft te worden ontzien omdat ze niet kunnen worden ingezet als middel ter verhoging van de (betaalde) arbeidsparticipatie en daarom als minderwaardig moeten worden beschouwd. Dat vernedering het doel van de maatregel is, blijkt volgens de belanghebbende ook uit het gebruik van de aanduiding ‘aanrechtsubsidie’ voor de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet-verdiener. Ik kan dit niet helemaal volgen, maar ik vermoed dat zij bedoelt dat de gebruikers van deze term haar opvattingen over het gezinsleven framen als archaïsch en ongeëmancipeerd. Wat daar vernederend aan is, ontgaat mij niettemin, nog daargelaten dat moeilijk in te zien valt hoe de wetgever verweten kan worden dat anderen dan de wetgever zo’n term gebruiken.
Ook het Hof heeft het betoog van de belanghebbende ongegrond verklaard. Uit de Memorie van Toelichting bij de Wet IB 2001 en de Toelichtingen op de Belastingplannen 2008 en 2012 heeft hij afgeleid dat de Wet IB 2001 een stap is op weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel. De verhoging van het maximum van de heffingskorting bij de minstverdienende partner ex art. 8.9 Wet IB 2001 is een uitzondering op de individualiserings-gedachte waarmee de toenmalige wetgever rekening wilde houden met draagkracht-bepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen. De wetgever heeft de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet of weinig verdienende partner afgebouwd opdat het steeds lonender zou worden om (meer) te werken, waardoor het draagvlak voor de AOW zou worden verbreed. Het belastingplan 2012 individualiseert de Wet IB 2001 verder door verdere beperking van de verhoging van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner. De stelling van de belanghebbende dat de heffingskorting voor de niet of weinig verdienende partner wordt onttrokken aan het inkomen van de meest verdienende partner berust volgens het Hof op een onjuist begrip van het wettelijk systeem.
Nu art. 11 Wet AB de rechter verbiedt de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen, kan de wettelijke regeling van art. 8.9 Wet IB 2001 volgens het Hof alleen worden getoetst aan in rechtstreeks werkende verdragsbepalingen neergelegde rechtsbeginselen. Het Hof acht art. 1 Protocol I EVRM niet geschonden. Inkomen is weliswaar ‘eigendom’ in de zin van die bepaling, maar de belanghebbende heeft geen inkomen, zodat geen sprake kan zijn van een aantasting daarvan door belastingheffing. De inkomsten van de echtgenoot kunnen niet aan de belanghebbende worden toegerekend. Voor zover de belanghebbende meent dat de verlaging in 2012 van de aan haar uitbetaalde heffingskorting een ontneming van eigendom is, overweegt het Hof dat art. 1 Protocol I EVRM niet impliceert dat wetgeving onveranderd moet blijven en dat ook die wetswijziging geen inbreuk op het eigendomsrecht vormt.
Art. 3 EVRM (verbod onder meer op onmenselijke en vernederende behandeling of bestraffing) achtte het Hof niet geschonden omdat geen sprake is van ontneming van middelen en het gebruik van de term ‘aanrechtsubsidie’ niet gezien kan worden als onderwerping aan foltering of onmenselijke of vernederende behandeling of bestraffing in de zin van die bepaling. Evenmin is art. 4 EVRM geschonden, nu geen sprake is van de in lid 1 bedoelde slavernij of dienstbaarheid, noch van de in lid 2 bedoelde dwangarbeid of verplichte arbeid. Ook art. 8 EVRM acht het Hof niet geschonden, nu de gewraakte regeling het recht op respect voor het familie- of gezinsleven zijns inziens niet aantast.
Ter zake van het discriminatieverbod ex art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM jo. art. 1 Protocol I EVRM overweegt het Hof dat de met de Wet IB 2001 ingezette individualisering van het inkomstenbelastingstelsel een legitiem doel van algemeen belang is gediend. Vanuit dat doel bezien zijn éénverdienergezinnen en gezinnen met twee inkomens geen gelijke gevallen. De wetgever kan rekening houden met gezinsdraagkracht, maar is daartoe niet verplicht. De afbouw van de verhoging van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner is ingegeven door het streven de arbeidsparticipatie te verhogen, en in het licht van de financierbaarheid van de collectieve voorzieningen en sociale zekerheid is die keuze niet evident van redelijke grond ontbloot, zodat het discriminatieverbod niet is geschonden.
Het Hof acht de vermindering van de algemene heffingskorting evenmin op individueel niveau een aantasting van grondrechten, nu geen sprake is van een individuele en buitensporige last. De stelling dat vermindering van de verhoging van de algemene heffingskorting een lastenverzwaring voor een eenverdienersgezin is in vergelijking met een tweeverdienersgezin maakt niet aannemelijk dat belanghebbendes bestaansminimum wordt aangetast, noch dat de door haar gewraakte keuze van de wetgever zich in haar geval sterker doet gevoelen dan in het algemeen.
Het Hof heeft belanghebbendes hoger beroep ongegrond verklaard.
Westerman (commentaar in NTFR 2017/1168) achtte belanghebbendes beroep op het eigendomsgrondrecht bij voorbaat kansloos wegens ontbreken van enige onderbouwing van het bestaan van een buitensporige last bij haar:
“In zowel de Eerste als de Tweede Kamer is meerdere malen discussie geweest over inkomensverschillen tussen een eenverdienersgezin en een tweeverdienersgezin. De SGP vergeleek in 2015 een eenverdienersgezin met een inkomen van € 40.000 met een tweeverdienersgezin waarvan ieder van de partners € 20.000 verdient. Uit het voorbeeld bleek dat het eenverdienersgezin € 10.171 belasting verschuldigd was, terwijl dit bij een tweeverdienersgezin € 1.997 was. Staatssecretaris Wiebes noemde dit in zijn reactie een extreem voorbeeld, maar betwistte de berekening niet. Alhoewel ik begrijp dat belastingplichtigen het onrechtvaardig vinden dat hun gezinsinkomen aldus (buitensporig) veel zwaarder wordt belast dan een identiek inkomen van het buurgezin met twee kostwinners, is zo’n vergelijking onvoldoende. Die toets wordt namelijk op individueel niveau aangelegd en is niet afhankelijk van de vraag hoeveel belasting anderen betalen. Omdat belanghebbende geen onderbouwing gaf van de buitensporige last in haar individuele situatie, leek haar procedure mij bij voorbaat kansloos.”
Gubbels (commentaar in NLF 2017/0948) is ingegaan op de maatschappelijke discussie over het verschil in belastingdruk tussen één- en tweeverdienersgezinnen:
“(…) Door het geleidelijk afschaffen van de overdraagbare heffingskorting betalen tweeverdieners minder belasting over hun gezamenlijke inkomens dan de alleenverdiener. Vanuit de draagkrachtgedachte acht Teunissen7 dit niet gerechtvaardigd. Hij meent bovendien dat de wetgever geen fiscale voor- of nadelen mag verbinden aan de taakverdeling binnen een samenlevingsverband:
‘Men moet zich hoeden voor een overheid die mensen wil bevrijden omdat zij meent te weten hoe hun leven zou moeten worden ingericht om werkelijk “vrij en gelijk” te zijn. Zo’n “bevrijding” leidt in de praktijk bijna altijd tot schending van het gebod van gelijke behandeling en van mensenrechten, zoals de vrijheid van inrichting van het gezinsleven.’
Verschil belastingdruk eenverdieners en tweeverdieners
Sinds de publicatie van het artikel van Teunissen is het verschil tussen alleenverdieners en tweeverdieners alleen maar toegenomen. Caminada en Stevens wijzen erop dat het drukverschil bij een gezinsinkomen van € 40.000 in 2008 6% was en in 2016 is opgelopen tot 14%. Anders geformuleerd, bedroeg de lastendruk van een alleenverdienersgezin in 2008 132% wat in 2016 is opgelopen tot 240%(!).8
Een leefvormneutraal stelsel kan echter niet voor de rechter worden afgedwongen, zoals ook de onderhavige Hofuitspraak laat zien. Hoewel men het met de keuze niet eens kan zijn, heeft de wetgever een duidelijke en gemotiveerde keuze gemaakt. Sinds de jaren zeventig van de vorige eeuw is de doelstelling van de wetgever om de inkomstenbelasting te individualiseren teneinde de arbeidsparticipatie van de vrouw te bevorderen. Het Hof merkt dan ook terecht op dat de rechter niet kan treden in de politieke afwegingen en keuzes van de wetgever.
Geen taak van de rechter, maar van de wetgever
Als men hoopt op een wijziging in dit (individuele) beleid, dan zouden de speren op de wetgever gericht moeten zijn. Van de wetgever lijkt echter ook weinig te verwachten. In 2015 is een motie aangenomen waarin de regering wordt verzocht de inkomensverschillen tussen eenverdieners en tweeverdieners te verkleinen. Op 27 maart 2017 hebben de minister van Financiën en de staatssecretaris van Volksgezondheid, Welzijn en Sport een brief aan de Eerste Kamer gestuurd waarin invulling wordt gegeven aan deze motie. In deze brief wordt erop gewezen dat de afbouw van de uitbetaling van de heffingskorting aan de minstverdienende partner, de belangrijkste oorzaak is voor het verschil in belastingdruk. Daarbij wordt opgemerkt:
‘Dit is staand beleid met als doel het bevorderen van de emancipatie en economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner in een huishouden’.
Vervolgens wordt aangegeven dat een tegemoetkoming zal worden geboden aan de eenverdienerhuishoudens waarbij een van de partners chronisch ziek is en daardoor niet kan werken. Deze tegemoetkoming heeft betrekking op 10.000 tot 20.000 huishoudens op een totaal van 370.000 eenverdienerhuishoudens. Toch meent de wetgever dat met deze tegemoetkoming invulling is gegeven aan de motie Schalk c.s. Het werkelijk verkleinen van het verschil tussen eenverdieners en tweeverdieners lijkt, ook rekening houdend met de verkiezingsuitslag, voorlopig niet in het verschiet te liggen.”
3 Het geding in cassatie
De belanghebbende heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. De belanghebbende heeft gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft bij brief van 21 augustus 2017 laten weten niet te zullen dupliceren.
De belanghebbende heeft geen als zodanig herkenbare middelen geformuleerd. Wel heeft zij uitvoerig betoogd dat zij recht heeft op uitbetaling van de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001 dan wel dat haar echtgenoot recht heeft op verrekening van dat deel van de maximale algemene heffingskorting dat niet aan haar wordt uitbetaald. Uit dit betoog leid ik de volgende klachten af:
(i) schending van art. 8 EVRM, nu het Hof ten onrechte een rechtvaardiging voor inbreuk op de privésfeer aanwezig heeft geacht en onvoldoende heeft gemotiveerd waarom die bepaling niet geschonden is;
(ii) schending van het beginsel van levensvormneutraliteit. Het is niet aan de Staat - als deze een rechtsstaat is - om te bepalen hoe mensen hun leven het beste inrichten en dus ook niet om aan hun levenskeuzen fiscale voor- of nadelen te verbinden;
(iii) schending van art. 1 Protocol I EVRM, nu het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat belanghebbende geen inkomen heeft;
(iv) schending van art. 4(2) EVRM, nu het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat het in art. 4(2) EVRM neergelegde verbod op dwangarbeid niet is geschonden, althans het Hof zijn oordeel onvoldoende heeft gemotiveerd.
Ad (i) stelt de belanghebbende dat de ‘individualisering’ van het belastingstelsel geen rechtvaardiging kan zijn voor een inbreuk op art. 8 EVRM, nu die het rechtsstatelijke kader verlaat. De (wél) rechtsstatelijke vorm van individualisering waarvan het EVRM en het IVBPR uitgaan, is in Duitsland ingevoerd nadat het BVerfG bij uitspraak van 17 januari 1957, E 6, 55 (Steuersplitting I) het daarvoor geldende stelsel ongrondwettig had verklaard wegens strijd met art. 3 Grundgesetz (gebod van gelijke behandeling) en art. 6 GG (vrijheid van inrichting van gezinsleven). In dat eerdere stelsel werd belasting geheven over het gezamenlijke inkomen van de echtgenoten. Het vervolgens ingevoerde splittingstelsel, dat aan elk van de echtgenoten de helft van het gezamenlijk inkomen toerekent, is daarna bij uitspraak van 3 november 1981, E 61, 319 (Steuersplitting III) door het BVerfG in overeenstemming met de Duitse Grondwet verklaard. Nu art. 6 Grundgesetz is ontleend aan het toen (1948) beschikbare ontwerp van het latere art. 23(1) IVBPR (het gezin is de natuurlijk en fundamentele groepseenheid van de maatschappij en heeft recht op bescherming door de maatschappij en de staat) ligt het voor de hand dat hetgeen het BVerfG heeft geoordeeld in zijn Steuersplitting-arresten ook geldt voor de interpretatie van art. 8 EVRM (vrijheid van inrichting van het gezinsleven).
Met de Nederlandse ‘individualisering’ van het inkomstenbelastingstelsel wordt volgens de belanghebbende geen legitiem doel van algemeen belang gediend en wordt bovendien het consistentiebeginsel geschonden. Een redelijke en objectieve rechtvaardigingsgrond voor ongelijke behandeling kan niet snel aangenomen worden als de wetgever inconsistent wet geeft. De afschaffing van de overdraagbare heffingskorting schendt het consistentiebeginsel, zowel de ‘interne’ als de ‘externe’ consistentie. Voor het eerste wijst de belanghebbende op de splitsingsmogelijkheden in de inkomensboxen 2 en 3 en op de beperkte splitsingsmogelijkheid in box 1 voor inkomen uit eigen woning en de verhoging van de inkomensafhankelijke combinatiekorting die in het systeem van individualisering past. Voor het laatste wijst de belanghebbende op de bijstands- en toeslagenregels, die uitgaan van gezinsdraagkracht.
Ad (ii) stelt de belanghebbende dat de Staat het gebod van gelijke behandeling en de vrijheid van inrichting van het gezinsleven, het verbod op arbeidsdwang en het eigendomsrecht schendt door welbewust draagkrachtverschillen te creëren tussen gezinnen die vóór belastingheffing hetzelfde gezinsinkomen en dezelfde draagkracht hadden. Het eenverdienersgezin wordt het zwaarst en daarmee excessief belast. De algemene heffingskorting is te laag. Het maximum is € 2.001, hetgeen vergelijkbaar is met een belastingvrije som van € 5.400. Uitgaande van het bedrag aan gezinsbijstand in 2013 zou de belastingvrije som ruim € 16.000 voor de partners gezamenlijk moeten bedragen, dus ruim € 8.000 per partner. De algemene heffingskorting is verworden tot een tweede arbeidskorting.
Ad (iii) stelt de belanghebbende dat het Hof ten onrechte geen inkomsten van haar echtgenoot aan haar toerekenbaar heeft geacht. Het Burgerlijk Wetboek verplicht haar echtgenoot om in de kosten van haar levensonderhoud te voorzien. Deze afdwingbare aanspraak is een ‘eigendom’ in de zin van art. 1 Protocol I EVRM. Nu haar echtgenoot belasting moet betalen over een gedeelte van zijn inkomen dat hem niet ter beschikking staat omdat hij dat moet gebruiken om aan die verplichting te voldoen, wordt haar echtgenoot overbelast, hetgeen volgens de belanghebbende zeker een excessive burden is. Ook de belanghebbende moet een excessive burden dragen, nu de ontneming van het haar voor haar bestaansminimum toekomende deel haar echtgenoot’s inkomen door belastingheffing c.q. verlaging en afschaffing van de overdraagbare heffingskorting ‘per definitie’ kwalificeert als excessive burden. Het BVerfG heeft geoordeeld dat belastingheffing over het inkomensdeel dat nodig is voor het bestaansminimum art. 1 Grundgesetz (menselijke (gelijk)waardigheid) schendt. Voor deze inbreuk op het eigendomsrecht bestaat geen rechtvaardiging. De afbouw van de overdraagbare heffingskorting treft in essentie alleen de armere eenverdienerhuishoudens. Van aanmoediging tot arbeidsparticipatie is immers geen sprake bij eenverdienerhuishoudens met voldoende box 2 of box 3 inkomen, die wél gebruik kunnen maken van de korting. Dat is een - niet te rechtvaardigen - discriminatoir onderscheid tussen arme en rijke eenverdiener-huishoudens. Individualisering is geen rechtvaardiging, nu de kern van een rechtsstaat is de erkenning van de (gelijk)waardigheid van ieder mens, zodat een mens niet mag worden geinstrumentaliseerd, ook niet voor het doel ‘verhoging van de betaalde arbeidsparticipatie’.
Ad (iv) stelt de belanghebbende dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat art. 4(2) EVRM (verbod op verplichte arbeid) niet is geschonden of dat oordeel onvoldoende heeft gemotiveerd. Het Hof overweegt enerzijds dat de algemene heffingskorting tot doel heeft het bestaansminimum belastingvrij te houden en anderzijds dat de inkomsten van de verdienende partner niet aan de niet-verdienende partner kunnen worden toegerekend, ook niet voor zover nodig om te voorzien in het bestaansminimum van die niet-verdienende partner. Dat kan niet anders betekenen dan dat het aan de niet-verdienende partner toekomende inkomen nihil bedraagt waardoor het verwerven van inkomsten door betaalde arbeid de enige mogelijkheid is om in leven te blijven. Dit is financiële dwang, aldus de belanghebbende.
Bij verweer stelt de Staatssecretaris dat de uitspraak van het Hof op alle bestreden standpunten juist en begrijpelijk is.
Bij repliek herhaalt de belanghebbende dat de algemene heffingskorting - net zoals de voorafgaande belastingvrije som - het belastingvrij stellen van een bestaansminimum beoogt. Het afschaffen van de korting is een beschavingsinbreuk.