Parket bij de Hoge Raad, 08-10-2019, ECLI:NL:PHR:2019:1074, 19/02019, 19/02014
Parket bij de Hoge Raad, 08-10-2019, ECLI:NL:PHR:2019:1074, 19/02019, 19/02014
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 8 oktober 2019
- Datum publicatie
- 25 oktober 2019
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2019:1074
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2020:400
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2020:407
- Zaaknummer
- 19/02019
Inhoudsindicatie
Gemeenschappelijke bijlage bij de conclusies van 8 oktober 2019 in de zaken met rolnummers 19/02014 en 19/02019.
Conclusie
P.J. Wattel
Advocaat-Generaal
Gemeenschappelijke bijlage bij de conclusies van 8 oktober 2019 in de zaken met rolnummers 19/02014 en 19/02019
1 Inleiding
De twee zaken waarbij deze bijlage gaat, gaan over de vraag of Nederland bevoegd is om het box 3-inkomen van werknemers van het Europese Octrooi Bureau (EOB) te Rijswijk te belasten. Art. 10(6) van de Zetelovereenkomst tussen Nederland en de Europese Octrooiorganisatie (EOO) van 27 juni 20061 onthoudt bepaalde daarin voorziene fiscale voorrechten en immuniteiten aan EOB-werknemers die Nederlander zijn of duurzaam verblijf houden in Nederland. In geschil is of dit voorbehoud hen fiscaal discrimineert doordat hun box 3-inkomen niet is vrijgesteld, anders dan bij niet-Nederlands personeel van het EOB (dat ook geen duurzaam-verblijf (DV)-status heeft), zulks in strijd met art. 14 EVRM, art. 26 IVBPR (discriminatieverboden) en/of art. 45 VwEU (vrij werknemersverkeer binnen de EU).
Bij verlening van voorrechten en immuniteiten aan personeel van in Nederland gevestigde internationale organisaties met een niet-Nederlandse nationaliteit maakt Nederland onderscheid tussen personeel dat bij aanvang van de werkzaamheden uit het buitenland komt en personeel dat bij aanwerving al duurzaam in Nederland verblijft. Aan de laatsten wordt de DV-status toegekend. Zij worden, net als Nederlanders, uitgesloten van bepaalde fiscale privileges, waaronder de beperking van de box 3-grondslag tot in Nederland gelegen onroerende zaken. Aldus ook de Zetelovereenkomst. Het peilmoment is het moment van aanwerving door de in Nederland gevestigde internationale organisatie, aldus HR BNB 2015/53.
Zaak 19/02019 gaat over een Nederlander die, nadat hij in 1997 vanuit het VK teruggekeerd was naar Nederland om voor het EOB te gaan werken, in 2002 zijn Nederlanderschap heeft opgegeven om Ier te worden. Hij kreeg daarop een identiteitsbewijs geprivilegieerden met als status ‘DV’. Die status had hij ook in het geschiljaar 2009. Hij heeft mede bezwaar tegen die DV-status, maar het Hof heeft zijn status daargelaten en is ervan uitgegaan dat hem het box 3-privilege is ontzegd omdat hij bij aanvang van zijn EOB-werkzaamheden in 1997 Nederlander was. De Staatssecretaris meent dat het Hof wél acht had moeten slaan op de DV-status.
Zaak 19/02014 gaat over een Nederlander die vanaf 1 september 2004 en ook in de geschiljaren 2006 t/m 2014 in Nederland woonde en werkte voor het EOB en die daarvóór van februari 1988 t/m augustus 2004 bij het hoofdkantoor van de EOO in München, Duitsland, had gewerkt.
De Inspecteur heeft in beide gevallen het gehele box 3-inkomen in de heffingsgrondslag begrepen omdat art. 10(6) Zetelovereenkomst de belanghebbenden volgens de Inspecteur uitsluit van de vrijstelling voor box 3-inkomen, nu zij Nederlander zijn of waren c.q. de DV-status hebben.
Het Hof heeft met verwijzing naar HR BNB 2011/251 geoordeeld dat de discriminatie-verboden van art. 14 EVRM en art. 26 IVBPR niet zijn geschonden omdat de bijzondere band tussen Nederlandse onderdanen en Nederland voldoende rechtvaardiging biedt voor Nederlandse belastingheffing ten laste van overig inkomen van Nederlandse werknemers van internationale organisaties.
Het Hof heeft vervolgens overwogen dat art. 45 VwEU (vrij werknemersverkeer) ook discriminatie van eigen onderdanen verbiedt als die ertoe leidt dat Nederlanders die hun Verdragsvrijheden hebben gebruikt en willen terugkeren naar Nederland ongerechtvaardigd worden benadeeld ten opzichte van onderdanen van andere lidstaten die hun recht op vrij verkeer uitoefenen om naar Nederland te komen. Het Hof zag geen EU-rechtelijk erkende rechtvaardiging voor het fiscale onderscheid tussen enerzijds niet-Nederlanders en anderzijds Nederlanders/DV-statushouders die hun EU-vrij-verkeersrechten hebben gebruikt door naar een andere EU-lidstaat te gaan en weer terug te keren.
2 Het EOO-Protocol en de EOB-Zetelovereenkomst
Art. 8 van het Verdrag inzake de verlening van Europese octrooien van 5 oktober 1973 (tekst 20072) (Europees Octrooi Verdrag (EOV))3 bepaalt het volgende over voorrechten en immuniteiten:
“In het bij dit Verdrag gevoegde Protocol inzake voorrechten en immuniteiten worden de voorwaarden omschreven waaronder de Organisatie, de leden van de Raad van Bestuur, het personeel van het Europees Octrooibureau en alle andere in dat Protocol genoemde personen, die deelnemen aan de werkzaamheden van de Organisatie, in elke Verdragsluitende Staat de voorrechten en immuniteiten genieten, die noodzakelijk zijn voor de vervulling van hun taken.”
Art. 16 Protocol inzake voorrechten en immuniteiten van de Europese Octrooiorganisatie (het EOO Protocol)4 bepaalt:
“1. Onder de voorwaarden en op de wijze zoals die worden vastgesteld door de Raad van Bestuur binnen een jaar na de inwerkingtreding van het Verdrag, zijn de in de artikelen 13 en 14 bedoelde personen onderworpen aan een belasting ten gunste van de Organisatie op door de Organisatie betaalde salarissen en emolumenten. Van de datum waarop deze belasting ingaat af zijn deze salarissen en emolumenten vrij van nationale inkomstenbelasting. De Verdragsluitende Staten kunnen evenwel met deze salarissen en emolumenten wel rekening houden bij de berekening van de belasting die verschuldigd is over inkomsten uit andere bronnen.
2. Het vorige lid is niet van toepassing op de pensioenen en lijfrenten die door de Organisatie worden betaald aan voormalige personeelsleden van het Europees Octrooibureau.”
Art. 19 EOO-Protocol bepaalt dat de voorrechten en immuniteiten niet strekken tot persoonlijke bevoordeling van EOB-medewerkers, maar uitsluitend tot verzekering van het onbelemmerd functioneren en de onafhankelijkheid van het EOB-personeel:
“1. De in dit Protocol voorziene voorrechten en immuniteiten zijn niet bedoeld om de personeelsleden van het Europees Octrooibureau of de deskundigen, die voor of in opdracht van de Organisatie werkzaam zijn tot persoonlijk voordeel te strekken. Zij beogen uitsluitend het onbelemmerd functioneren van de Organisatie onder alle omstandigheden, zomede de volledige onafhankelijkheid van de personen aan wie zij worden toegekend.
2. (…).”
De Zetelovereenkomst5 is een bilaterale uitwerkingsovereenkomst op basis van art. 25 van het multilaterale EOO-Protocol. Art. 10 van de Zetelovereenkomst luidt:
“1 Personeelsleden van het Bureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen,
a. in rang A5 en hoger, of
b. in rang A4, mits zij langer dan twee jaar in die rang zijn geweest en een basissalaris niet lager dan A5 periodiek 1 hebben, vanaf 1 januari van het jaar volgend op het jaar waarin aan beide eisen is voldaan
genieten dezelfde voorrechten en immuniteiten als die welke door Nederland worden verleend aan diplomatieke ambtenaren van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd overeenkomstig het Verdrag van Wenen, met dien verstande dat immuniteit ten aanzien van de rechtsmacht in strafzaken en persoonlijke onschendbaarheid zich niet uitstrekken tot handelingen verricht buiten hun officiële taken.
2 Personeelsleden van het Bureau die hun werkzaamheden in Nederland uitoefenen, die geen bedienend personeel zijn en die niet onder het bepaalde in het eerste lid vallen, genieten dezelfde voorrechten en immuniteiten als die welke door Nederland worden verleend aan administratief en technisch personeel van de diplomatieke vertegenwoordigingen die in Nederland zijn gevestigd overeenkomstig het Verdrag van Wenen, met dien verstande dat immuniteit ten aanzien van de rechtsmacht in strafzaken en persoonlijke onschendbaarheid zich niet uitstrekken tot handelingen verricht buiten hun officiële taken.
(…).
5 Dit artikel doet geen afbreuk aan regelingen in deze Overeenkomst of het Protocol.
6 Dit artikel is niet van toepassing op personen die de Nederlandse nationaliteit bezitten of duurzaam verblijf houden in Nederland.”
De volgende interpretatieve verklaring is aan de Zetelovereenkomst toegevoegd:
“General specification
1. The Signatories note that with respect to the interpretation of Articles 9, 10 and 12 the regime specified in the letter to all international organisations of 27 June 2005 (DKP/DIO-2005/121)6 is generally applicable.
Specification regarding Articles 5, 9 and 10
2. It is the understanding of the Signatories that, with respect to the exemption of excise duty, the quotas, and any changes thereto, set by the Government for international organisations and diplomatic missions will apply.
Specification regarding Articles 9 and 10
3. It is the understanding of the Signatories that there is only one notion of ‘‘permanent residents’’ independent of whether reference is made to the Protocol or to the Vienna Convention.
3. Het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer7
Art. 8 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer bepaalt het volgende over nationaliteit (alleen de Chinese, Engelse, Franse, Russisiche en Spaanse texten zijn – gelijkelijk – authentiek):
“1. Members of the diplomatic staff of the mission should in principle be of the nationality of the sending State.
2. Members of the diplomatic staff of the mission may not be appointed from among persons having the nationality of the receiving State, except with the consent of that State which may be withdrawn at any time.
3. The receiving State may reserve the same right with regard to nationals of a third State who are not also nationals of the sending State.”
Art. 34 Verdrag van Wenen voorziet in fiscale vrijstelling van diplomaten in de ontvangststaat:
“A diplomatic agent shall be exempt from all dues and taxes, personal or real, national, regional or municipal, except
(a) indirect taxes of a kind which are normally incorporated in the price of goods or services;
(b) dues and taxes on private immovable property situated in the territory of the receiving State, unless he holds it on behalf of the sending State for the purposes of the mission;
(c) estate, succession or inheritance duties levied by the receiving State, subject to the provisions of paragraph 4 of Article 39;
(d) dues and taxes on private income having its source in the receiving State and capital taxes on investments made in commercial undertakings in the receiving State;
(e) charges levied for specific services rendered;
(f) registration, court or record fees, mortgage dues and stamp duty, with respect to immovable property, subject to the provisions of Article 23.”
Art. 37(2) Verdrag van Wenen bevat onder meer de voorrechten en immuniteiten van het administratieve en technische personeel van een diplomatieke zending in de ontvangststaat:
“1. (…).
2. Members of the administrative and technical staff of the mission, together with members of their families forming part of their respective households, shall, if they are not nationals of or permanently
resident in the receiving State, enjoy the privileges and immunities specified in Articles 29 to 35, except that the immunity from civil and administrative jurisdiction of the receiving State specified in paragraph 1 of Article 31 shall not extend to acts performed outside the course of their duties. (…).
(….).”
Art. 38 Verdrag van Wenen bepaalt dat een diplomatieke ambtenaar die onderdaan is van of duurzaam verblijf houdt in een staat slechts immuniteit van rechtsmacht en onschendbaarheid geniet voor officiële handelingen verricht in de uitoefening van zijn functie:
“1, Except insofar as additional privileges and immunities may be granted by the receiving State, a diplomatic agent who is a national of or permanently resident in that State shall enjoy only immunity from jurisdiction, and inviolability, in respect of official acts performed in the exercise of his functions;
2. Other members of the staff of the mission and private servants who are nationals of or permanently resident in the receiving State shall enjoy privileges and immunities only to the extent admitted by the receiving State. However, the receiving State must exercise its jurisdiction over those persons in such a manner as not to interfere unduly with the performance of the functions of the mission.”
4 De interne regelgeving inzake diplomaten en internationale organisaties
Art. 39 AWR bepaalt:
“In de gevallen waarin het volkenrecht, dan wel naar het oordeel van Onze Minister het internationale gebruik, daartoe noopt, wordt vrijstelling van belasting verleend. Onze Minister is bevoegd ter zake nadere regelen te stellen.”
Art. 33 Uitvoeringsregeling Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 1994 (UR AWR) bevat de Nederlandse belastingvrijstelling voor diplomatieke en consulaire vertegenwoordigers van andere mogendheden en verklaart die vrijstelling ook van toepassing op personeel van internationale organisaties:
“1. Van de belastingen, genoemd in het derde lid van dit artikel zijn, met inachtneming van hetgeen is bepaald in de artikelen 34, 36, 37 en 38, vrijgesteld de leden van diplomatieke vertegenwoordigingen en, met uitzondering van honoraire consuls, de leden van consulaire vertegenwoordigingen van andere Mogendheden, mits zij:
a. geen Nederlander zijn; en
b. niet duurzaam verblijf houden in Nederland.
De vrijstellingen, bedoeld in het derde lid, onderdelen c, d, e en f, worden ten aanzien van leden van het administratief, technisch en bedienend personeel slechts verleend indien sinds de aanvang van de tewerkstelling in Nederland ten hoogste tien jaren zijn verstreken.
2. De vrijstelling voor de in het eerste lid bedoelde personen vindt overeenkomstige toepassing ten aanzien van de bij hen inwonende gezinsleden en, onder voorwaarde van wederkerigheid, de bij hen in dienstbetrekking staande particuliere bedienden, mits zij:
a. geen Nederlander zijn; en
b. niet duurzaam verblijf houden in Nederland.
3. De in dit artikel bedoelde vrijstelling vindt toepassing met betrekking tot:
a. de inkomstenbelasting;
b. de loonbelasting;
c. de omzetbelasting;
d. de motorrijtuigenbelasting;
e. de belasting van personenauto's en motorrijwielen;
f. de kansspelbelasting.
4. Het eerste lid is van overeenkomstige toepassing ten aanzien van de functionarissen van internationale organisaties die ingevolge artikel 39 van de wet in aanmerking komen voor de vrijstellingen zoals die worden verleend aan leden van diplomatieke vertegenwoordigingen. (…) [gezinsleden].
5. (….) [omzetbelasting; wederkerigheidseis].”
Art. 2.2(2) Wet IB 2001 bepaalt, kort gezegd, dat uitgezonden Nederlandse diplomaten fiscaal onderworpen blijven in Nederland:
“2. Een Nederlander die in dienstbetrekking staat tot de Staat der Nederlanden, wordt steeds geacht in Nederland te wonen indien hij is uitgezonden:
a. als lid van een diplomatieke, permanente of consulaire vertegenwoordiging van het Koninkrijk der Nederlanden in het buitenland; of
b. om in het kader van een verdrag waarbij de Staat der Nederlanden partij is, in een andere mogendheid werkzaamheden te verrichten.”