Parket bij de Hoge Raad, 02-08-2022, ECLI:NL:PHR:2022:733, 21/05170

Van de feiten, die het Hof uitvoerig heeft vastgesteld,⁷ vat ik de voornaamste samen als volgt.

Belanghebbende woonde in 2017 in Nederland. Belanghebbende was van 1 oktober 2005 tot en met 30 september 2010 werkzaam bij het [B] -concern. Belanghebbende was onder meer statutair bestuurder van [C] Holdings B.V. (hierna: Holdings B.V.), haar dochtermaatschappij [D] B.V.⁸ en de groepsvennootschappen (haar kleindochtervennootschappen) [E] Ltd. in Singapore, [F] SA in Spanje en [G] SA in Zwitserland.

Daarnaast was belanghebbende werkzaam als (i) voorzitter van de Raad van Bestuur van [D] B.V., (ii) CEO van [H] , en (iii) ‘co-managing director’ van Holdings B.V., gezamenlijk met [I] . [I] was tevens bestuurder van [J] SA en CEO van [K] . De [K] -activiteiten werden uitgevoerd door [L] Ltda. in Brazilië en [J] SA, die beide werden gehouden door [M] Holdings S.A. in Zwitserland (de andere dochtermaatschappij van Holdings B.V.).

Belanghebbende verrichtte zijn werkzaamheden per 1 mei 2008 op grond van een arbeidsovereenkomst met [D] B.V. Voor die datum verrichtte belanghebbende dezelfde werkzaamheden op grond van een managementovereenkomst.

Belanghebbende is als bestuurder van Holdings B.V. aanwezig geweest bij vergaderingen van de Raad van Commissarissen (RVC) van Holdings B.V. in Argentinië op 22 en 23 september 2009 en in Brazilië op 18 en 19 maart 2010. Belanghebbende is voorts in maart 2007, juli 2007, juli 2008 en mei 2010 in Argentinië aanwezig geweest. Verder nam belanghebbende (als voorzitter) wekelijks via videoconferentie deel aan vergaderingen met het senior management van het commerciële team en het risk team van de Zuid-Amerikaanse handelsactiviteiten ( [K] ).

Volgens zijn arbeidsovereenkomst had belanghebbende recht op een prestatie-gerelateerde bonus in verband met de [H] -activiteiten (de [H] -bonus). Aan belanghebbende zijn [H] -bonussen over de boekjaren 2008 en 2009 uitgekeerd. Daarnaast was aan belanghebbende mondeling een bonus toegezegd in verband met de [K] -activiteiten (de [K] -bonus). De [K] -bonussen over 2007 en 2008 zijn in respectievelijk februari 2008 en februari 2009 aan belanghebbende zonder inhouding van loonheffing overgemaakt op een rekening van een vennootschap op de Britse Maagdeneilanden, waarvan belanghebbende alle aandelen bezat.⁹ De [K] -bonussen over 2009 en 2010 zijn op 25 september 2017 door [B] B.V. onder inhouding van loonheffing aan belanghebbende uitbetaald.

De volledige arbeidsbeloning van belanghebbende werd door [D] B.V. betaald. Het loon dat belanghebbende tijdens zijn dienstbetrekking heeft ontvangen, had deels betrekking op de in 2.2 genoemde vennootschappen in Singapore, Spanje en Zwitserland. De totale arbeidsbeloning van belanghebbende is in verband daarmee uitgesplitst over de landen Nederland, Singapore, Spanje en Zwitserland (de salary split). [D] B.V. heeft op het loon dat betrekking had op de buitenlandse vennootschappen geen loonheffing ingehouden. Voor zover de arbeidsbeloning, inclusief de aan belanghebbende uitgekeerde [H] -bonussen over de jaren 2008 en 2009, betrekking had op die vennootschappen heeft Holdings B.V. deze beloning aan de betreffende vennootschappen doorbelast.

Voor de Rechtbank was in geschil of terecht loonheffing over de [K] -bonussen over 2009 en 2010 is ingehouden. Meer specifiek was in geschil of de [K] -bonussen zijn aan te merken als een beloning voor de werkzaamheden van belanghebbende als bestuurder van de entiteiten in Argentinië en Brazilië, en zo nee, of de [K] -bonussen aan belanghebbendes bestuurswerkzaamheden van de entiteiten in Singapore, Spanje en Zwitserland kunnen worden toegerekend.

Nu in art. 17 verdrag Nederland-Argentinië en art. 16 verdrag Nederland-Brazilië geen definitie is opgenomen van het begrip ‘bestuurder’, dient volgens de Rechtbank dit begrip te worden uitgelegd naar nationaal recht. De Rechtbank leidt uit art. 2, lid 3, onderdeel c, Wet LB en HR BNB 2000/94¹⁰ af dat voor de toepassing van de belastingverdragen van een formeel (statutair) bestuurdersbegrip dient te worden uitgegaan. Voor de door belanghebbende voorgestane materiële uitleg van het bestuurdersbegrip is naar het oordeel van de Rechtbank dan ook geen plaats.

Belanghebbende heeft ter zitting aangegeven dat hij geen formeel bestuurder was van de entiteiten in Argentinië en Brazilië. Dat brengt volgens de Rechtbank mee dat de bestuurdersartikelen niet van toepassing zijn. Belanghebbende heeft voorts niet aannemelijk gemaakt dat de [K] -bonussen dienen te worden toegerekend aan de werkzaamheden voor de entiteiten in Singapore, Spanje en Zwitserland, aldus de Rechtbank. Uit de stukken valt volgens de Rechtbank met betrekking tot de [K] -bonussen geen enkele relatie te leggen met werkzaamheden die belanghebbende voor die entiteiten heeft verricht. Ook anderszins heeft belanghebbende naar het oordeel van de Rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de [K] -bonussen op dezelfde wijze in de heffing dienen te worden betrokken als het loon dat ziet op de entiteiten in Singapore, Spanje en Zwitserland, nu dit loon – in tegenstelling tot de [K] -bonussen – in de hoedanigheid als formeel bestuurder is ontvangen.

Voor het Hof was eveneens in geschil of terecht loonheffing is ingehouden op de [K] -bonussen over 2009 en 2010.

Volgens het Hof moet bij de uitlegging van de begrippen “bestuurder” uit art. 17 Verdrag Nederland-Argentinië en “lid van de raad van beheer” uit art. 16 Verdrag Nederland-Brazilië worden aangesloten bij het Nederlandse nationaalrechtelijke bestuurdersbegrip, op grond waarvan een formele invulling geldt. Nu belanghebbende in de jaren waarop de bonus ziet niet als statutair bestuurder was benoemd, voldoet hij niet aan het criterium om als bestuurder te worden aangemerkt. Daarmee komt belanghebbende volgens het Hof niet in aanmerking voor voorkoming van dubbele belasting. Nu belanghebbende geen beroep heeft gedaan op enige andere toewijzingsbepaling in de betreffende verdragen, heeft [B] B.V. terecht loonbelasting ingehouden op de [K] -bonussen, aldus het Hof.

Ook belanghebbendes stelling dat sprake is van een nagekomen bestuurdersbate waarvoor hij recht heeft op een aftrek ter vermindering van dubbele belasting op grond van art. 16 en art. 22 Verdrag Nederland-Zwitserland faalt naar het oordeel van het Hof. Hoewel vaststaat dat belanghebbende statutair bestuurder was van [G] S.A., geldt dat belanghebbende volgens het Hof niets heeft aangevoerd waaruit blijkt dat over de [K] -bonussen in Zwitserland belasting is betaald. Om die reden kan geen verrekening plaatsvinden op grond van art. 22 Verdrag Nederland-Zwitserland 2010, aldus het Hof. [B] B.V. heeft volgens het Hof dan ook terecht loonbelasting ingehouden op de [K] -bonussen. Naar het oordeel van het Hof dient te worden uitgegaan van de voorkomingsbepaling uit het Verdrag Nederland-Zwitserland 2010 en niet uit het Verdrag Nederland-Zwitserland 1951, nu de [K] -bonussen over 2009 en 2010 pas in 2017 zijn uitbetaald en dus op dat moment zijn genoten in de zin van art. 13a Wet LB.

Volgens het Hof bestaat er verder onvoldoende direct verband tussen de werkzaamheden van belanghebbende ten behoeve van de vennootschappen in Singapore, Spanje en Zwitserland en de [K] -bonussen. Belanghebbende heeft volgens het Hof niet aannemelijk gemaakt dat de [K] -bonussen zijn doorbelast aan, of anderszins ten laste zijn gekomen van de betreffende vennootschappen. Anders dan belanghebbende betoogt, is volgens het Hof van een voldoende direct verband geen sprake indien de beloning at arms length wordt doorbelast aan de betreffende vennootschappen. Tot slot faalt ook het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel met betrekking tot de toerekening van de [K] -bonussen aan de werkzaamheden in Singapore, Spanje en Zwitserland conform de salary split, nu de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2010 niet vastgesteld zijn nadat belanghebbende de ontvangen [K] -bonussen uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende tot slot niet gerechtvaardigd erop kunnen vertrouwen dat ten aanzien van een gedeelte van de [K] -bonussen op grond van het Verdrag Nederland-Brazilië vrijstelling zou worden verleend, dan wel dat voorkoming zou worden verleend conform de door de Inspecteur geaccepteerde salary split. De stukken die ten grondslag liggen aan het accepteren van de salary split bij het opleggen van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2010, bevatten volgens het Hof geen informatie over de [K] -bonussen over 2007 en 2008. Uit de stukken blijkt volgens het Hof dat deze informatie pas op zijn vroegst in 2014 aan de Inspecteur bekend is gemaakt. De [K] -bonussen over 2009 en 2010 waren op dat moment nog niet uitbetaald. Ook uit de overige stukken blijkt volgens het Hof niet dat de Inspecteur bewust het standpunt heeft ingenomen dat de [K] -bonussen geheel dan wel gedeeltelijk voor vrijstelling in aanmerking komen.