Parket bij de Hoge Raad, 15-12-2023, ECLI:NL:PHR:2023:1173, 23/00247

Deze conclusie gaat over de vraag of een product dat wordt omschreven als tabaksafval, kan worden aangemerkt als rooktabak in de zin van art. 5(1)a van Richtlijn 2011/64/EU. In deze conclusie komt aan de orde of de uitkomsten van de rooktest die wordt gebruikt voor de tariefindeling van goederen voor douanedoeleinden, bij de beoordeling van deze vraag van doorslaggevend belang kan zijn.

In naam en voor rekening van belanghebbende is aangifte gedaan voor in het vrije verkeer brengen van goederen met de omschrijving ‘afvallen van tabak’. De Inspecteur heeft een controle uitgevoerd op de goederen, waarbij monsters zijn genomen.

Het Douane Laboratorium heeft onderzoek gedaan naar de monsters. Het heeft geadviseerd de goederen in te delen onder postonderverdeling 2403 1990 van de Gecombineerde Nomenclatuur, omdat het product bestaat uit tabak en zonder verdere behandeling rookbaar is. Voor de accijnsheffing heeft het Douane Laboratorium het product aangemerkt als rooktabak, omdat het voldoet aan art. 32 van de Wet op de accijns (WA). In het advies staat dat het monster bestaat uit bruin, gedroogd, plantaardig materiaal met tabaksgeur dat bestaat uit kleine stukjes. Verder wordt vermeld dat het materiaal nicotine en neophytadiene bevat, maar dat de aanwezigheid van glycerol en andere bestanddelen van tabakssaus niet zijn aangetoond. Het product bevat de microscopische kenmerken van tabak. De deeltjesgrootte van de tabak is goed vergelijkbaar met de tabak in Marlboro sigaretten. Voorts is te lezen dat sigaretten die zijn gemaakt met dit product goed rookbaar zijn met behulp van de rookmachine van het Rijksinstituut voor Volksgezondheid en Milieu (RIVM) en dat de rooktest is uitgevoerd conform de procedure beschreven in de GN-toelichting van post 2403, bijlage A. Met inachtneming van de uitslag van het onderzoek heeft de Inspecteur een uitnodiging tot betaling aan belanghebbende uitgereikt naar een bedrag van € 1.592.962,50 aan accijns.

De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de uitnodiging tot betaling vernietigd. Het Hof heeft beslist dat die uitspraak niet in stand kan blijven.

Naar het oordeel van het Hof voldoet het ingevoerde goed niet aan art. 5(1)b van Richtlijn 2011/64, reeds omdat het product op het moment van invoer was verpakt in balen en dus niet was “verpakt voor verkoop aan de consument”. Het ingevoerde goed voldoet naar het oordeel van het Hof wel aan art. 5(1)a van Richtlijn 2011/64. Er is ten eerste sprake van gesneden tabak in de zin van die bepaling. Dat het product wellicht een bijproduct is en niet het hoofdproduct, staat niet aan dit oordeel in de weg. Het ingevoerde goed is ten tweede geschikt om zonder verder industriële bewerking te worden gerookt. Het Hof leidt uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie af dat hiervoor moet worden vastgesteld of het product in de vorm waarin het is ingevoerd kan worden gerookt. De rooktest is uitgevoerd conform de procedure die is beschreven in de Toelichting EG, bijlage A, op GN-post 2043. Daarbij is geconstateerd dat het product geschikt is om te worden gerookt.

Naar het oordeel van het Hof geldt de vrije bewijsleer voor de vaststelling of tabak al dan niet geschikt is om te worden gerookt. De rooktest kan ook worden gebruikt om vast te stellen of voor toepassing van de accijnswetgeving sprake is van tabak die geschikt is om te worden gerookt, aldus het Hof. Er is dus ook voldaan aan de tweede voorwaarde van art. 5(1)a van Richtlijn 2011/64. Het ingevoerde product is daarmee ook een tabaksproduct voor de toepassing van de WA.

In cassatie stelt belanghebbende vijf middelen voor. Middel I komt op tegen het oordeel dat het ingevoerde goed geen tabaksafval is. Het middel betoogt verder dat tabaksafval alleen als rooktabak kan worden aangemerkt als het voldoet aan de voorwaarden in art. 5(1)b van Richtlijn 2011/64. Middel II voert aan dat het Hof buiten de rechtsstrijd van partijen is getreden door te oordelen dat het ingevoerde goed niet als tabaksafval kan worden beschouwd. Middel III betoogt dat zelfs al zou het ingevoerde goed geen tabaksafval zijn, het geen tot verbruik bereide rooktabak is in de zin van art. 29 WA, in samenhang gelezen met art. 5(1)a van Richtlijn 2011/64. Het Hof geeft een onjuiste uitleg aan het begrip ‘gesneden tabak’. Bovendien acht het middel onjuist dat het Hof uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie afleidt dat dient te worden vastgesteld of het product kan worden gerookt. Het gaat er niet om of het product smeult en daarom technisch gezien kan worden gerookt, maar of het product geschikt is te worden gerookt zonder verdere industriële bewerking. Het Hof heeft ten onrechte de rooktest in de toelichting, bijlage A, bij GN-post 2401, die niet is geschreven voor de accijnswetgeving, voldoende geacht. Middel IV betwist de representativiteit van het monster en verwijst in dit kader onder meer naar de procedure voor tabak in SAMANCTA (sampling manual for customs and tax authorities). Middel V is een ‘veegmiddel’ en bevat geen zelfstandige klachten.

De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 zijn de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven. Onderdeel 3 bevat een uiteenzetting van het geding in cassatie. In onderdeel 4 onderzoek ik of een product dat voldoet aan de omschrijving van tabaksafval in de zin van art. 5(1)b van Richtlijn 2011/64, ook kan worden aangemerkt als rooktabak in de zin van art. 5(1)a van Richtlijn 2011/64. In de beoordeling betrek ik de bewoordingen en de context van deze laatste bepaling. Ook komen de doelen die met Richtlijn 2011/64 worden nagestreefd, aan de orde. Ik kom tot de conclusie dat art. 5(1)a van Richtlijn 2011/64 een ruime definitie bevat van rooktabak en dat tabaksafval hieronder kan vallen mits voldaan wordt aan de overige voorwaarden van laatstgenoemde bepaling. In onderdeel 5 ga ik in op de eerste voorwaarde, namelijk (in dit geval) dat het product moet zijn ‘gesneden’. Het Hof is mijns inziens terecht tot de conclusie gekomen dat het product van belanghebbende deze bewerking heeft ondergaan. Voor de definitie van ‘gesneden’ die belanghebbende voorstaat, kan geen steun worden gevonden in de jurisprudentie van het Hof van Justitie. Middelen I, II, en III (ten dele) falen.

Vervolgens ga ik in onderdeel 6 op zoek naar de betekenis van “geschikt om zonder nadere industriële verwerking te worden gerookt” (de tweede voorwaarde). Afgevraagd kan worden of de rooktest in de GN-toelichting van belang kan zijn om vast te stellen of een product geschikt is om te worden gerookt. Deze test is bedoeld voor de indeling van goederen voor douanedoeleinden. Hiermee wordt getest of – in dit geval – van het product een sigaret kan worden gemaakt en met meerdere trekjes kan worden verbrand. Ik leid uit de rechtspraak van het Hof van Justitie af dat de GN-toelichting niet van doorslaggevende betekenis kan zijn voor de indeling van goederen voor accijnsdoeleinden, omdat Richtlijn 2011/64 geen verwijzing bevat naar de GN-posten.

Gelet op de doelen die met Richtlijn 2011/64 worden nagestreefd, is het voor accijnsdoeleinden met name van belang dat producten die met elkaar in concurrentie treden, tot dezelfde categorie tabaksfabrikaten in Richtlijn 2011/64 worden gerekend. Daarom zou – naast de eigenschappen van het product – van belang kunnen zijn of volgens de consument het product geschikt is om te worden gerookt. Belanghebbende heeft in deze procedure aangevoerd dat het product bepaalde essentiële bewerkingen nog niet heeft ondergaan, zoals het gecontroleerd bevochtigen en het toevoegen van glycerol en tabakssaus. Belanghebbende heeft erop gewezen dat zonder de bewerkingen het product voor de consument niet geschikt is om te worden gerookt. Betwijfeld kan worden of het product dan in concurrentie treedt met andere producten die kwalificeren als rooktabak. Echter, ook als de ervaring van de consument van belang is voor de indeling van goederen voor accijnsdoeleinden, blijft nog onduidelijkheid hoe moet worden beoordeeld of een product geschikt is om te worden gerookt. De Commissie heeft bij de evaluatie van Richtlijn 2011/64 erop gewezen dat sommige definities in die richtlijn, zoals die van rooktabak, leiden tot rechtsonzekerheid en ongelijke behandeling van dezelfde producten.

Het Hof van Justitie heeft “zonder nadere industriële verwerkingen” aldus uitgelegd dat een product kan worden gerookt zonder dat daartoe grondstoffen volgens een standaardprocedure hoeven te worden verwerkt tot materiële goederen. Dit oordeel lijkt erop te wijzen dat grondstoffen, zoals ruwe tabak, niet als accijnsgoed kunnen worden aangemerkt. Daartegen kan worden ingebracht dat het Hof van Justitie zich niet heeft uitgelaten over de vraag wanneer een product geschikt is om te worden gerookt. Hoe dat moet worden beoordeeld, blijft onduidelijk. Ik kom tot de slotsom dat het niet buiten redelijke twijfel is hoe uitleg moet worden gegeven aan de voorwaarde “geschikt om te worden gerookt”. Ik geef de Hoge Raad in overweging prejudiciële vragen voor te leggen aan het Hof van Justitie.

Tot slot ga ik in onderdeel 7 in op de klachten over de representativiteit van het monster. Een inspecteur zal bij gerede twijfel over een door het Douane Laboratorium toegepaste methode, die twijfel naar vermogen moeten wegnemen. Dat lijkt vooral redelijk daar waar wordt afgeweken van een wel bekende internationale aanwijzing, zoals SAMANCTA. Naar ik meen heeft belanghebbende te weinig gesteld over het bestaan van twijfel over de methode van monsterneming. Zij heeft onvoldoende geconcretiseerd waarom het monster niet representatief is. Hierbij is van belang dat ingevolge art. 2(2) van Richtlijn 2011/64 met rooktabak is gelijkgesteld, het product dat gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaat, maar dat aan de overige criteria van art. 5(1) voldoet. Middel IV faalt.