Parket bij de Hoge Raad, 29-09-2023, ECLI:NL:PHR:2023:848, 23/01379
Parket bij de Hoge Raad, 29-09-2023, ECLI:NL:PHR:2023:848, 23/01379
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 29 september 2023
- Datum publicatie
- 13 oktober 2023
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2023:848
- Zaaknummer
- 23/01379
Inhoudsindicatie
Sprongcassatie; woningcorporatie verkoopt deel belang in dochter-NV. Art. 20a Wet Vpb beperkt dan voorwaartse verliesverrekening; lid 4 biedt escape als niet wordt belegd, maar lid 8(a) merkt verhuur aan derden aan als beleggen. Ook als de verhuurder een materiële onderneming drijft in het belang van de volkshuisvesting en geen sprake is van misbruik? Doel en strekking. Verhouding met invoering integrale belastingplicht woningcorporaties. Beroep op uitzondering voor horeca- en sporthalexploitatie
Feiten en geschil: de belanghebbende verhuurt onroerende zaken aan particulieren in het belang van de volkshuisvesting en de leefbaarheid. Met twee dochters en haar moeder, een Stichting woningcorporatie, was zij tot 8 juli 2016 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (Vpb). Op die datum heeft de Stichting 55,02% van haar aandelen overgedragen aan vier andere partijen, waardoor de fiscale eenheid werd verbroken. De belanghebbende is op dezelfde dag als moeder een nieuwe fiscale eenheid aangegaan met haar twee dochters. In de aangifte Vpb 2016 van die nieuwe eenheid heeft zij voorvoegingsverliezen van haar dochters verrekend met haar winst. De Inspecteur heeft die verrekening geweigerd op grond van art. 20a(1) Wet Vpb 1969, dat voorwaartse verliesverrekening uitsluit als het belang in een verliesvennootschap voor 30% of meer wijzigt. Lid 4 bevat een uitzondering die verrekening wel toelaat, waarvoor is vereist dat belanghebbendes bezittingen niet voor meer dan 50% bestaan uit beleggingen. Lid 8(a) merkt verhuur van onroerende zaken aan derden echter aan als beleggen.
In geschil is of art. 20a, met name lid 8(a), Wet Vpb 1969 aan de verrekening in de weg staat.
De Rechtbank achtte art. 20a Wet Vpb van toepassing en zag belanghebbendes activa op basis van lid 8(a) als beleggingen, waaraan niet afdoet dat de aandelenoverdracht geen fiscaal doel had, noch dat belanghebbendes bezigheid veel verder gaat dan verhuur en materieel als onderneming kan gelden. De later ingevoerde integrale belastingplicht van woningcorporaties, die volgens de belanghebbende impliceert dat zij een onderneming drijft en die ook geldt voor de Stichting, brengt volgens de Rechtbank niet mee dat art. 20a(8)(a) Wet Vpb anders dan volgens zijn tekst en parlementaire geschiedenis moet worden uitgelegd. Evenmin ziet zij ruimte om de belanghebbende op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur tegemoet te komen.
In (sprong)cassatie stelt de belanghebbende in middel I dat:
(i) haar activiteiten qua aard ongewijzigd zijn en in omvang zelfs zijn toegenomen na de aandelenoverdracht. Gezien het antiverlieshandeldoel van art. 20a Wet Vpb, acht zij die bepaling daarom niet van toepassing.
(ii) ‘beleggen’ niet aan de orde is bij een materiële onderneming, zich daarbij beroepend op een Kamerbrief bij de totstandkoming van art. 20a Wet Vpb die een uitzondering maakt op de beleggingsfictie van art. 20a(8)(a) Wet Vpb bij verhuur in het kader van exploitatie van hotels, cafés, restaurants, tennishallen, bowlingbanen, squashbanen e.d.
(iii) de wetgever bij de invoering van art. 20a(8)(a) Wet Vpb in 2001 niet kon voorzien dat woningcorporaties in 2008 integraal Vpb-plichtig zouden worden (art. 2(1)(d) Wet Vpb). De invoering van die belastingplicht impliceert volgens haar dat zij ook voor de toepassing van art. 20a Wet Vpb integraal ondernemer is en dat haar bezittingen dus geen ‘beleggingen’ zijn in de zin van art. 20a(8).
(iv) gezien ABRvS 1 maart 2023, ECLI:NL:RVS:2023:772 art. 20a Wet Vpb buiten toepassing moet blijven wegens schending van het evenredigheidsbeginsel.
Ad (i) meent A-G Wattel dat uit de parlementaire geschiedenis van art. 20a Wet Vpb en HR BNB 1977/211 volgt dat oneigenlijke motieven niet zijn vereist voor de toepassing van art. 20a. Lid 8(a) is merkt verhuur aan derden voor de toepassing van art. 20a(4) ongeclausuleerd aan als beleggen, zodat de bedrijfsmatige of maatschappelijke aard van de verhuur niet ter zake doen. Het maakt niet uit dat van misbruik geen sprake is en dat de verliezen van de dochters mede een gevolg zijn van belanghebbendes maatschappelijke doelstelling. Of dat resultaat wenselijk is, staat niet ter beoordeling van de rechter, maar van de politiek.
Ad (ii) acht de A-G permanente verhuur aan twee- of tienjarige huurders niet vergelijkbaar met kortstondige dienstverlening aan klanten van horeca en sporthallen, waarbij niet de terbeschikkingstelling van vastgoed voorop staat, maar het bieden van gelegenheid tot overnachting, culinaire of liquide consumptie en sportbeoefening. Bij zulke ondernemingen bestaat niet het risico dat wel bestaat bij NV’s zoals de belanghebbende en dat de wetgever wilde uitsluiten, nl. het risico van handel in verliesvennootschappen die materieel een onderneming drijven, maar hun resultaat grotendeels hebben behaald met vastgoed dat ook als belegging kan worden verhandeld.
Ad (iii) brengt het karakter van lid 8(a) (een fictie) volgens A-G Wattel mee dat de bedrijfsmatige aard van de verhuur niet ter zake doet. Overigens is de belanghebbende geen woningcorporatie (dat is de Stichting), maar een NV, die hoe dan ook integraal belastingplichtig is. De wetgever heeft bij de invoering van integrale belastingplicht voor corporaties in 2008 voor hen ook geen uitzondering gemaakt op de toepassing van art. 20a Wet Vpb, hoewel dat voor de hand had gelegen als hij belanghebbendes standpunt zou hebben gedeeld. Dat is niet aannemelijk, nu het wél onder lid 8(a) begrijpen van woningcorporaties strookt met de ratio van art. 2(1)(d) Wet Vpb, dat een gelijk speelveld moest creëren tussen woningcorporaties en andere vastgoed(verhuur)ondernemingen.
Ad (iv) meent de A-G dat het beroep op ABRvS 1 maart 2023, ECLI:NL:RVS:2023:772 strandt omdat van door de wetgever niet-verdisconteerde omstandigheden niet is gebleken; eerder integendeel: de wetgever wilde woningcorporaties juist net zo behandelen als andere vastgoedondernemingen. Evenmin blijkt van een evidente en een rechtsstaat onwaardige wanverhouding tussen doel en effect. De verliesverrekeningsbeperking wordt bovendien verzacht door de mogelijkheid om de boekwaarde van de bezittingen op de waarde in het economische verkeer te stellen (art. 20a(12) Wet Vpb), waarvoor de belanghebbende in aanmerking komt.
Middel II acht toepassing van art. 20a(8) Wet Vpb in strijd met (a) het evenredigheidsbeginsel, (b) het gelijkheidsbeginsel en (c) het vertrouwensbeginsel. A-G Wattel leest in dit middel wezenlijk dezelfde standpunten als in middel I, nu niet als wetsuitleg, maar als beroep op behoorlijk bestuur. Het gaat zijns inziens echter niet om toetsing van bestuur, maar om wetsuitleg. De Kamerbrief die de belanghebbende inroept, is geen beleidsuiting van de Executieve, maar een uiting van de medewetgever bij de totstandkoming van de wet. De mede wetshistorische wetsuitleg door de Rechtbank acht de A-G correct. Ad (b) heeft de belanghebbende bovendien geen met haar vergelijkbare gevallen aangevoerd waarin art. 20a Wet Vpb buiten toepassing is gebleven. De gevallen in de Kamerbrief zijn niet met het hare vergelijkbaar. Ad (a) geldt bovendien de verzachting door de mogelijkheid om de boekwaarde van de bezittingen op de waarde in het economische verkeer te stellen (art. 20a(12) Wet Vpb).
Conclusie: cassatieberoep ongegrond.
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 23/01379
Datum 29 september 2023
Belastingkamer B
Onderwerp/tijdvak Vennootschapsbelasting 2016
Nr. Rechtbank 21/2477
Sprongcassatie
CONCLUSIE
P.J. Wattel
In de zaak van
[X] N.V.
tegen
de Staatssecretaris van Financiën
1 Overzicht
De belanghebbende, [X] NV, verhuurt onroerende zaken aan particulieren in het belang van de volkshuisvesting en de leefbaarheid in [Q] centrum. Met twee dochters, [A] BV en [B] BV, en haar moeder, Stichting [C] , een woningcorporatie, was zij tot 8 juli 2016 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (Vpb). Op die datum heeft de Stichting 55,02% van de aandelen in de belanghebbende overgedragen aan vier andere partijen, waaronder de gemeente [Q] . Daardoor werd de fiscale eenheid verbroken. De belanghebbende is op dezelfde dag als moedermaatschappij een nieuwe fiscale eenheid aangegaan met haar twee dochters. In de aangifte Vpb 2016 van die nieuwe fiscale eenheid heeft zij voorvoegings-verliezen van haar dochters verrekend met haar winst.
In geschil is of art. 20a Wet Vpb 1969 aan die verrekening in de weg staat. Om handel in verlieslichamen tegen te gaan sluit art. 20a(1) Wet Vpb 1969 voorwaartse verliesverrekening uit als het belang in een verliesvennootschap in belangrijke mate (30% of meer) wijzigt, zoals in casu. Lid 4 bevat een uitzondering die verrekening wel toelaat, waarvoor onder meer is vereist dat belanghebbendes bezittingen niet grotendeels (meer dan 50%) bestaan uit beleggingen. Lid 8(a) bestempelt verhuur van onroerende zaken aan derden als beleggen.
De Rechtbank achtte art. 20a Wet Vpb van toepassing en kwalificeerde belanghebbendes activa op basis van art. 20a(8) Wet Vpb als beleggingen. Daaraan doet niet af dat de aandelenoverdracht geen fiscaal doel had, noch dat belanghebbendes bezigheid veel verder gaat dan verhuur en materieel als onderneming kan worden gezien. De later ingevoerde integrale belastingplicht van woningcorporaties, die volgens de belanghebbende impliceert dat zij een onderneming drijft en die ook geldt voor de Stichting, brengt volgens de Rechtbank niet mee dat art. 20a(8) Wet Vpb anders dan volgens zijn tekst en parlementaire geschiedenis moet worden uitgelegd. Evenmin ziet zij ruimte om de belanghebbende op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur tegemoet te komen.
De belanghebbende heeft met toestemming van de Staatssecretaris van Financiën sprongcassatie ingesteld. Zij meent dat art. 20a(8)(a) Wet Vpb anders moet worden uitgelegd dan de Rechtbank deed (middel I) en zij acht – kennelijk subsidiair - toepassing van die bepaling in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (middel II).
De belanghebbende wijst er ad I op dat haar activiteiten qua aard niet gewijzigd zijn en in omvang zelfs zijn toegenomen na de aandelenoverdracht. Gezien het antiverlieshandeldoel van art. 20a Wet Vpb, acht zij die bepaling in casu teleologisch niet van toepassing. Uit de parlementaire geschiedenis van art. 20a Wet Vpb en uit HR BNB 1977/211 volgt echter dat voor toepasselijkheid van art. 20a Wet Vpb niet vereist is dat de betrokkenen uit zijn op oneigenlijke verliesbenutting. Het karakter van lid 8(a) (een fictie die vastgoedverhuur aan derden voor de toepassing van art. 20a(4) ongeclausuleerd aanmerkt als beleggen) brengt verder mee dat de bedrijfsmatige of maatschappelijke aard van de verhuur niet ter zake doen. Het maakt dus niet uit dat met de aandelenoverdracht geen fiscaal doel werd nagestreefd en dat de verliezen van belanghebbendes dochters mede een gevolg zijn van belanghebbendes maatschappelijke doelstelling, waardoor niet voor winstmaximalisatie is gekozen, maar voor leefbaarheid, ‘goede’ huurders en een gematigd huurprijsbeleid. Of dat resultaat wenselijk is, staat niet ter beoordeling van de rechter, maar van de politiek.
De belanghebbende herhaalt dat ‘beleggen’ in de zin van art. 20a(8)(a) niet aan de orde is bij een materiële onderneming, zich beroepend op een Kamerbrief in het kader van de totstandkoming van art. 20a Wet Vpb, waarin een uitzondering op de beleggingsfictie van art. 20a(8)(a) Wet Vpb wordt gemaakt voor de dienstensector bij verhuur in het kader van exploitatie van hotels, cafés, restaurants, tennishallen, bowlingbanen, squashbanen en dergelijke. Belanghebbendes permanente verhuur aan twee- of tienjarige huurders is mijns inziens niet vergelijkbaar met de zeer kortstondige dienstverlening aan klanten door dergelijke bedrijven, waarbij niet de terbeschikkingstelling van vastgoed voorop staat, maar het bieden van kortstondige gelegenheid en faciliteiten tot overnachting, culinaire of liquide consumptie en sportbeoefening. Bij die ondernemingen bestaat niet het risico waartegen lid 8(a) is gericht, en dat wel bestaat bij NV’s zoals de belanghebbende, nl. dat van handel in verliesvennootschappen die weliswaar materieel een onderneming drijven, maar die hun resultaat voor een groot deel hebben behaald met onroerende zaken die ook als belegging kunnen worden verhandeld. Lid 8(a) moet voorkomen dat verliezen van vastgoed-vennootschappen kunnen worden gekocht om die te gebruiken voor het wegpoetsen van winst op nieuw ingebrachte onroerende zaken en de belanghebbende is een vastgoedvennootschap, die bovendien gelijk behandeld moet worden met andere vastgoedvennootschappen.
Volgens de belanghebbende kon de wetgever bij de invoering van art. 20a(8)(a) Wet Vpb in 2001 niet voorzien dat woningcorporaties in 2008 integraal Vpb-plichtig zouden worden. De invoering van die belastingplicht (art. 2(1)(d) Wet Vpb) impliceert volgens haar dat zij ook voor de toepassing van art. 20a Wet Vpb integraal ondernemer is en dat haar bezittingen dus geen ‘beleggingen’ zijn in de zin van art. 20a(8) Wet Vpb. Ik vrees dat ook hier geldt dat het karakter van lid 8(a) (een fictie die verhuur aan derden voor de toepassing van art. 20a(4) ongeclausuleerd aanmerkt als beleggen) meebrengt dat de bedrijfsmatige aard van die verhuur niet ter zake doet. Overigens is de belanghebbende geen woningcorporatie (dat is de Stichting), maar een NV, die hoe dan ook integraal belastingplichtig is. De wetgever heeft bij de invoering van de integrale belastingplicht voor corporaties in art. 2(1)(d) Wet Vpb in 2008 voor hen geen uitzondering gemaakt op de toepassing van art. 20a Wet Vpb, hoewel dat voor de hand had gelegen als hij belanghebbendes standpunt zou hebben gedeeld. Dat is niet aannemelijk, gegeven dat het wél onder lid 8(a) begrijpen van woningcorporaties strookt met de ratio van art. 2(1)(d) Wet Vpb, dat immers een gelijk speelveld moest creëren tussen woningcorporaties en andere vastgoed(verhuur)ondernemingen. Belanghebbendes beroep op ABRvS 1 maart 2023, ECLI:NL:RVS:2023:772 met het oog op het buiten toepassing laten van art. 20a Wet Vpb wegens schending van het evenredigheidsbeginsel strandt mijns inziens dan ook. Van niet door de wetgever verdisconteerde omstandigheden blijkt niet – de wetgever wilde woningcorporaties juist net zo behandelen als andere vastgoedondernemingen – en evenmin is gebleken van een evidente en een rechtsstaat onwaardige wanverhouding tussen doel en effect, terwijl de verliesverrekeningsbeperking bovendien wordt verzacht door de mogelijkheid om de boekwaarde van de bezittingen op de waarde in het economische verkeer te stellen (art. 20a(12) Wet Vpb).
Middel II acht de toepassing van art. 20a(8) Wet Vpb in casu in strijd met (a) het evenredigheidsbeginsel en (b) het gelijkheidsbeginsel, maar kennelijk ook met (c) het vertrouwensbeginsel, nu de belanghebbende toepassing van lid 8(a) in strijd acht met de toezegging van de staatssecretaris dat normale zakelijke exploitatie in het kader van de uitoefening van een onderneming daar niet onder zal vallen. Mijns inziens zijn dit wezenlijk dezelfde standpunten als in middel I, nu niet als wetsuitleg, maar als beroep op behoorlijk bestuur. Het gaat echter niet om toetsing van bestuur of beleid, maar om wetsuitleg. De Kamerbrief die de belanghebbende inroept, is geen beleidsuiting van de Executieve, maar een uiting van de medewetgever bij de totstandkoming van de wet. Zoals boven bleek, acht ik de (mede wetshistorische) uitleg van de wet door de Rechtbank correct. Ad (b) heeft de belanghebbende bovendien geen met haar vergelijkbare gevallen aangevoerd waarin art. 20a Wet Vpb buiten toepassing is gebleven. De gevallen in de door haar aangeroepen Kamerbrief zijn niet met het hare vergelijkbaar, zo bleek boven al. Ad (a) geldt bovendien, zoals boven al opgemerkt, de verzachting door de mogelijkheid om de boekwaarde van de bezittingen op de waarde in het economische verkeer te stellen (art. 20a(12) Wet Vpb). De partijen zijn het eens dat de belanghebbende daar gebruik van kan maken.
Ik geef u in overweging belanghebbendes cassatieberoep ongegrond te verklaren.
2 De feiten en het geding bij de Rechtbank
De belanghebbende is een NV opgericht op 5 november 1999. Het Handelsregister vermeldt als haar bezigheden “het onder meer, mede ter bevordering van de volkshuisvesting, beheren van (enig recht of belang op) onroerende zaken, in het bijzonder in postcodegebied 1012, het versterken van de woonfunctie, leefbaarheid en toegankelijkheid van postcodegebied 1012, het behouden en bevorderen van sociale huurvoorzieningen aldaar en holdings- en financieringsactiviteiten”.
De belanghebbende houdt alle aandelen in [A] BV en [B] BV. Samen met die dochters was zij t/m 7 juli 2016 onderdeel van een fiscale eenheid voor de Vpb met de Stichting [C] als moedermaatschappij. Die Stichting [C] is een toegelaten instelling in de zin van de Woningwet (een woningcorporatie). De Stichting is op grond van art. 2(1)(d) Wet Vpb integraal belastingplichtig voor de Vpb. Schematisch:
Op 8 juli 2016 zijn de belanghebbende en haar dochters ontvoegd uit de fiscale eenheid doordat de Stichting 55,02% van de aandelen in de belanghebbende verkocht aan de Gemeente [Q] (19,88%), [D] (17,57%) en Stichting [E] (17,57%). Belanghebbendes aandelen zijn gecertificeerd en worden gehouden door de Stichting Administratiekantoor [X] NV (STAK). Op dezelfde 8 juli 2016 zijn de belanghebbende en haar twee dochters een fiscale eenheid voor de Vpb geworden met belanghebbende als moedermaatschappij. Schematisch:
De belanghebbende heeft op 12 juli 2018 aangifte Vpb 2016 gedaan en daarbij verliezen verrekend met een winst van € 2.720.664 waardoor het belastbare bedrag nihil bedroeg. Bij beschikkingen van 7 januari 2020 op grond van art. 15af(3) Wet Vpb1 heeft de Inspecteur de gezamenlijke verrekenbare verliezen van [A] BV en [B] BV vastgesteld op € 3.919.223, waarvan € 2.793.125 toerekenbaar aan [A] BV en € 1.126.098 aan [B] BV. Met dagtekening 14 maart 2020 heeft hij de belanghebbende niettemin een definitieve aanslag Vpb 2016 opgelegd naar een winst van € 2.720.664 omdat hij op grond van art. 20a Wet Vpb die verliezen niet heeft verrekend.
De Inspecteur heeft belanghebbendes bezwaar afgewezen. De partijen hebben afgesproken dat als de door de belanghebbende bepleite verliesverrekening niet mogelijk is, zij op grond van art. 20a(12) Wet Vpb direct voorafgaand aan de ontvoeging uit de fiscale eenheid met de Stichting vermogensbestanddelen kan herwaarderen.
In geschil is of art. 20a Wet Vpb aan de door de belanghebbende gewenste verliesverrekening in de weg staat. Art. 20a(1) Wet Vpb 1969 sluit voorwaartse verliesverrekening uit als het belang in een belastingplichtige in belangrijke mate (30% of meer) wijzigt. Lid 4 biedt een ontsnappingsmogelijkheid, waarvoor echter onder meer is vereist dat de belanghebbende niet grotendeels (meer dan 50%) belegt en lid 8(a) merkt verhuur van onroerende zaken aan derden aan als beleggen. De belanghebbende acht art. 20a Wet Vpb teleologisch niet van toepassing omdat geen sprake is van antifiscale handel in verliesverrekeningsruimte. Bovendien zijn haar bezigheden materieel duidelijk een onderneming en dan is volgens haar van ‘beleggingen’ in de zin van art. 20a(8) Wet Vpb geen sprake. Zij verwijst naar uitlatingen van de staatssecretaris in een brief van 9 februari 20012 aan de Voorzitter van de Eerste Kamer (zie 4.5 hieronder) die een uitzondering op de toepassing van art. 20a(8) Wet Vpb maakt voor de dienstensector zoals bij verhuur in het kader van exploitatie van hotels, cafés, restaurants, tennishallen, bowlingbanen, squashbanen en dergelijke. De wetgever kon bij de invoering van art. 20a(8) Wet Vpb in 2001 ook niet voorzien dat woningcorporaties in 2008 integraal Vpb-plichtig zouden worden (art. 2(1)(d) Wet Vpb), aldus de belanghebbende. Die belastingplicht voor woningcorporaties impliceert volgens haar dat corporaties ook voor de toepassing van art. 20a Wet Vpb integraal ondernemer zijn en dat haar bezittingen dus geen ‘beleggingen’ zijn in de zin van art. 20a(8) Wet Vpb. Ook acht de belanghebbende de toepassing van art. 20a(8) Wet Vpb in haar geval in strijd met de vertrouwens-, evenredigheids- en gelijkheidsbeginselen.
De Rechtbank 3 heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard:
“17. De rechtbank stelt vast dat de door de dochtervennootschappen gehouden onroerende zaken werden verhuurd aan derden. Als moedervennootschap van de fiscale eenheid stelt [de belanghebbende] aldus onroerende zaken ter beschikking aan derden en voldoet daarmee aan de voorwaarden van de fictie van artikel 20a, achtste lid, van de Wet Vpb. Op grond van de letterlijke tekst van (…) het achtste lid van artikel 20a van de Wet Vpb, dienen deze onroerende zaken voor de toepassing van (het vierde lid van) artikel 20a van de Wet Vpb dan ook te worden aangemerkt als beleggingen.
18. (…) [de belanghebbende] stelt dat in haar geval een uitzondering moet worden gemaakt, zodat de onroerende zaken voor de toepassing van artikel 20a niet als beleggingen worden aangemerkt. [Zij] wijst hiertoe op de volgende uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën in een brief van 9 februari 2001:
[zie 4.5 hieronder; PJW]
(…).
19. Uit deze passage volgt dat een minder strikt standpunt wordt ingenomen indien sprake is van een normale zakelijke exploitatie, waarbij de afstand van het gebruik min of meer kortstondig is, terwijl een relatie tussen de eigenaar/exploitant en de gebruiker(s), afgezien van die ter zake van het gebruik, ontbreekt. De staatssecretaris noemt als voorbeelden hotels, cafe’s, restaurants, tennishallen, bowlingbanen, squashbanen en dergelijke. In de situaties waarin belastingplichtigen bungalowparken, hotels, jachthavens, kampeerterreinen etc. exploiteren als ondernemers en niet als beleggers, zullen de onroerende zaken voor de toepassing van artikel 20a dus in de regel niet worden aangemerkt als belegging, zo maakt de rechtbank op uit het antwoord van de staatssecretaris op de vraag van genoemd lid van de Eerste Kamer.
20. De parlementaire geschiedenis biedt geen aanknopingspunten voor de door eiseres bepleite uitleg van artikel 20a, achtste lid, van de Wet Vpb. De uitlatingen van de staatssecretaris zien op gevallen waarbij afstand van het gebruik min of meer kortstondig is en waarbij een relatie tussen de eigenaar/exploitant en de gebruiker(s) ontbreekt. Dat betreft andersoortige activiteiten dan de activiteiten van eiseres waarbij sprake is van reguliere verhuur en niet van (min of meer) kortstondige verhuur en waarbij wel sprake is van een relatie tussen eiseres en de gebruikers. De omstandigheid dat de voorbeelden niet limitatief zijn opgesomd, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. De activiteiten van eiseres liggen namelijk ook niet in lijn met de door de staatssecretaris genoemde voorbeelden. De rechtbank ziet in de weergegeven passage geen reden om een andere uitleg te geven aan het bepaalde in artikel 20a, achtste lid, van de Wet Vpb. 21. Evenmin is er reden om op grond van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur (zoals het vertrouwensbeginsel of het gelijkheidsbeginsel) aan eiseres tegemoet te komen. Gesteld noch gebleken is van beleid waarbij een ruimere toepassing wordt gegeven aan de door de staatssecretaris van Financiën gegeven uitzondering op het achtste lid van artikel 20a van de Wet Vpb. Evenmin is sprake van een gedragslijn of uitlatingen zijdens verweerder waarbij minder strikte standpunten worden ingenomen (buiten de door de staatssecretaris van Financiën genoemde voorbeelden) in met eiseres vergelijkbare gevallen.
22. Eiseres heeft nog gesteld dat de wetgever bij de invoering van artikel 20a, achtste lid, van de Wet Vpb niet heeft kunnen voorzien dat woningcorporaties belastingplichtig voor de Vpb zouden worden. Dit brengt de rechtbank echter niet tot een andere uitleg van deze bepaling. De strekking van (…) artikel 20a van de Wet Vpb is het tegengaan van handel in verliesvennootschappen en is van een andere orde dan invoering van Vpb-plicht voor woningcorporaties. De rechtbank vermag niet in te zien dat ingeval van verhuur van onroerende zaken aan derden door woningcorporaties de uitleg van het bepaalde in artikel 20a, achtste lid, van de Wet Vpb, anders zou moeten luiden dan ten aanzien van (ondernemingsgewijze) verhuur van onroerende zaken door andere Vpb-plichtigen. Doel en strekking van de bepaling nopen daar niet toe en de invoering van genoemde belastingplicht evenmin.
23. Ook de stelling van eiseres dat in haar geval geen sprake is van een misbruiksituatie waarop artikel 20a van de Wet Vpb ziet, brengt de rechtbank niet tot een andere uitleg. De rechtbank constateert dat in het achtste lid geen tegenbewijsmogelijkheid is opgenomen, zodat de bepaling het karakter heeft van een fictie. Deze fictie bedoelt ook de situatie te bestrijken waarin een vennootschap ondernemingsactiviteiten verricht, maar waarbij de winst voor een groot deel wordt behaald met activa die ook als beleggingsobject kunnen worden verhandeld en daarbij is met name gedacht aan vennootschappen waarvan de ondernemingsactiviteiten uit de exploitatie van onroerende zaken bestaan (Tweede Kamer, vergaderjaar 2000-2001, 27 209, nr. 7, p. 15). Anders dan eiseres meent, vereist artikel 20a van de Wet Vpb dus niet dat sprake moet zijn van een misbruiksituatie. De rechtbank wijst in dit verband nog op het twaalfde lid van artikel 20a van de Wet Vpb, waarin de gevolgen van de verliesverrekeningsbeperking (enigszins) worden verzacht doordat de mogelijkheid in het leven is geroepen om - in afwijking van de regels van goedkoopmansgebruik - de boekwaarde van bezittingen te verhogen tot de waarde in het economische verkeer. Van deze mogelijkheid kan eiseres gelet op de onder 10 genoemde afspraak gebruik maken.”
3 Het geding in cassatie
De belanghebbende heeft tijdig en regelmatig en met instemming van de Staatssecretaris cassatieberoep ingesteld met overslaan van hoger beroep. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. De partijen hebben elkaar niet van re- en dupliek gediend.
De belanghebbende herhaalt in middel I in wezen haar stellingen en argumenten in feitelijke instantie: de Rechtbank heeft art. 2(1)(d) en 20a, met name lid 8, Wet Vpb verkeerd uitgelegd door in strijd met de uitlatingen van de medewetgever te veronderstellen dat normale zakelijke exploitatie van vastgoed in het kader van de uitoefening van een onderneming – die dus geen belegging is - alleen kan bestaan bij kortstondige verhuur in het kader van horeca- en sporthal-exploitatie waarbij geen relatie ontstaat tussen eigenaar en gebruiker. De Rechtbank miskent daarmee dat de wetgever blijkens de kamerbrief van de Staatssecretaris aan de Eerste Kamer tot de conclusie is gekomen dat ook langjarige verhuur waarbij wel een relatie tussen eigenaar en gebruiker ontstaat als normale zakelijke ondernemingsexploitatie moet worden aangemerkt, in elk geval voor toegelaten volkshuisvestingsinstellingen zoals de belanghebbende. De Rechtbank heeft aldus volgens de belanghebbende bij de interpretatie van art. 20a(8) Wet Vpb een onjuiste maatstaf aangelegd.
Zou die interpretatie wel juist zijn, dan schendt toepassing van lid 8 in casu het evenredigheidsbeginsel omdat de wetgever de omstandigheden van instellingen zoals de belanghebbende niet heeft verdisconteerd toen hij de samenloop van art. 12(1)(d) en art. 20a(8) Wet Vpb creëerde, en moet de wet, met name dat lid 8, in zoverre buiten toepassing worden gelaten, zo begrijp ik middel I.
In middel II betoogt de belanghebbende dat toepassing van de fictie in art. 20a(8) Wet Vpb de algemene beginselen van behoorlijk bestuur schendt, met name de evenredigheids- en gelijkheidsbeginselen.