Parket bij de Hoge Raad, 27-09-2024, ECLI:NL:PHR:2024:997, 23/03589
Parket bij de Hoge Raad, 27-09-2024, ECLI:NL:PHR:2024:997, 23/03589
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 27 september 2024
- Datum publicatie
- 11 oktober 2024
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2024:997
- Zaaknummer
- 23/03589
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; art. 2a(1)k Wet OB; art. 311(1)5 Btw-richtlijn; wederverkoper;
is ook degene die eenmalig een margegoed levert, een wederverkoper?
Belanghebbende heeft een motorjacht, dat aan haar is geleverd met toepassing van de margeregeling, willen verkopen met winst maar in 2014 moeten verkopen met verlies. In eerdere noch latere jaren heeft zij andere plezierjachten gekocht of verkocht. In geschil is of de margeregeling van toepassing is op de levering van het jacht door belanghebbende. Het geschil spitst zich toe op de vraag of ook degene die eenmalig een margegoed levert, is aan te merken als een wederverkoper.
Evenals de Rechtbank en het Hof, beantwoordt A-G Ettema die vraag in bevestigende zin. De A-G stelt voorop dat het begrip ‘wederverkoper’, dat is omschreven in art. 2a(1)k Wet OB, moet worden uitgelegd in overeenstemming met de Unierechtelijke betekenis daarvan. Dit begrip is namelijk een Unierechtelijk begrip, dat is omschreven in art. 311(1)5 Btw-richtlijn, en moet daarom autonoom en uniform worden uitgelegd. De A-G leidt uit de tekst van deze richtlijnbepaling, de doelstelling van de margeregeling en het gebruik van het begrip ‘wederverkoper’ in art. 103(2)b Btw-richtlijn af dat dit begrip aldus moet worden uitgelegd dat de belastingplichtige die in het kader van zijn economische activiteit een margegoed koopt met het oog op wederverkoop, een belastingplichtige wederverkoper is, ongeacht of een wederverkoop eenmalig plaatsvindt. Aangezien het niet ertoe doet of een wederverkoop eenmalig plaatsvindt, doet het volgens de A-G ook niet ertoe of een wederverkoop (meer dan eenmalig maar) onregelmatig plaatsvindt.
De A-G concludeert dat het middel faalt voor zover het berust op de opvatting dat de margeregeling niet van toepassing is op de eenmalige wederverkoop van een margegoed.
Voor het overige betoogt het middel dat toepassing van de margeregeling vereist dat de wederverkoop van een margegoed deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening van de belastingplichtige. Dit vereiste volgt uit het arrest dat het Hof van Justitie heeft gewezen in de zaak Jyske Finans. De A-G leidt uit dit arrest af dat het vereiste wel geldt voor de wederverkoop van een margegoed dat de belastingplichtige zelf heeft gebruikt maar niet voor de wederverkoop van een margegoed dat de belastingplichtige niet zelf heeft gebruikt, zoals hier de wederverkoop van het jacht door belanghebbende. De A-G concludeert dat het middel ook voor het overige faalt.
A-G Ettema geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie ongegrond te verklaren.
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 23/03589
Datum 27 september 2024
Belastingkamer A
Onderwerp/tijdvak Omzetbelasting 1 januari – 31 december 2014
Nr. Gerechtshof 21/01138
Nr. Rechtbank BRE 20/6970
CONCLUSIE
C.M. Ettema
In de zaak van
de staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris)
tegen
de fiscale eenheid [X] c.s. (belanghebbende)
1 Overzicht
Belanghebbende is het schip ingegaan. Zij heeft een motorjacht, dat aan haar is geleverd met toepassing van de zogenoemde margeregeling, willen verkopen met winst maar in 2014 moeten verkopen met verlies vanwege verborgen gebreken aan het jacht. In eerdere noch latere jaren heeft belanghebbende andere plezierjachten gekocht of verkocht. In geschil is of de margeregeling van toepassing is op de levering van het jacht door belanghebbende. Het geschil spitst zich toe op de (rechts)vraag of ook degene die eenmalig een margegoed levert, zoals belanghebbende doet met het jacht, is aan te merken als wederverkoper.
Opbouw
De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 schets ik de feiten en het geding in feitelijke instanties. Onderdeel 3 geeft het geding in cassatie weer. In onderdeel 4 ga ik in op de margeregeling in de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). Vervolgens bespreek ik in onderdeel 5 de margeregeling in de Btw-richtlijn, de richtlijn waarbij deze regeling is toegevoegd aan de Zesde richtlijn en het daaraan voorafgaande voorstel van de Commissie voor een margeregeling. Onderdeel 6 vervolgt met rechtspraak van het Hof van Justitie en feitenrechters over de vraag wie is aan te merken als wederverkoper. In onderdeel 7 behandel ik het middel van cassatie.
Slotsom
Ik kom tot de slotsom dat buiten redelijke twijfel is dat art. 311(1)5 Btw-richtlijn, dat bepaalt wie de hoedanigheid van belastingplichtige wederverkoper heeft, aldus moet worden uitgelegd dat deze hoedanigheid toekomt aan de belastingplichtige die in het kader van zijn economische activiteit een margegoed koopt met het oog op wederverkoop, ongeacht of een wederverkoop eenmalig plaatsvindt. Deze slotsom volgt uit de tekst van die bepaling, de doelstelling van de margeregeling en een andere bepaling van de Btw-richtlijn die het begrip ‘belastingplichtige wederverkoper’ gebruikt. Aangezien het niet ertoe doet of een wederverkoop eenmalig plaatsvindt, doet het ook niet ertoe of een wederverkoop (meer dan eenmalig maar) onregelmatig plaatsvindt. Het doet in dit geval evenmin ertoe of de wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening van belanghebbende.
Daarom geeft het oordeel van het Hof dat de margeregeling van toepassing is op de levering van het jacht, geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Dit oordeel is niet onbegrijpelijk. Het is ook niet onvoldoende gemotiveerd.
Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie ongegrond te verklaren.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Belanghebbende is een fiscale eenheid in de zin van art. 7(4) Wet OB. Tot de fiscale eenheid behoren een moedervennootschap en haar twee dochtervennootschappen. De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende bestaan met name uit de exploitatie van bunkerschepen voor de binnenvaart.
Op 14 juni 2013 heeft een vennootschap die behoort tot belanghebbende een motorjacht (het jacht) gekocht van een andere vennootschap, die niet behoort tot de fiscale eenheid. Het jacht is gekocht voor € 165.000 en geleverd met toepassing van de margeregeling. Op de aankoopfactuur is vermeld dat de margeregeling van toepassing is.
In de jaren vanaf 2009 hebben de tot belanghebbende behorende vennootschappen geen andere plezierjachten gekocht of verkocht. Het jacht is gekocht om het door te verkopen met winst. Daarvan is afgezien vanwege verborgen gebreken aan het jacht.
Op 9 december 2014 heeft dezelfde vennootschap die behoort tot belanghebbende het jacht verkocht aan één van de directeur-grootaandeelhouders van de moedervennootschap (de dga). Het jacht is verkocht en geleverd voor € 72.500. De verkoopfactuur vermeldt dat de margeregeling van toepassing is. Het jacht is niet gebruikt in de periode tot de levering aan de dga.
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de margeregeling niet van toepassing is op de levering van het jacht door belanghebbende aan de dga. In verband daarmee heeft hij aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het jaar 2014 opgelegd tot een bedrag van € 12.582 (zijnde 21/121e deel van het bedrag van € 72.500).
De Rechtbank
Voor zover thans van belang, is voor de rechtbank Zeeland-West-Brabant (de Rechtbank) in geschil of belanghebbende is aan te merken als wederverkoper in de zin van art. 2a(1)k Wet OB. De Rechtbank heeft geoordeeld van wel, het beroep gegrond verklaard en de naheffingsaanslag vernietigd.1 Daartoe heeft de Rechtbank het volgende overwogen.
De verkoop van het jacht behoort tot de normale bedrijfsactiviteiten van belanghebbende want zij heeft het jacht aangekocht met het doel het te verkopen met winst. Daaraan doet niet af dat deze bedrijfsactiviteit slechts eenmalig was. Het kan namelijk niet worden afgeleid uit art. 28b in samenhang met art. 2a Wet OB en de daaraan ten grondslag liggende bepalingen van de Btw-richtlijn2 dat een ondernemer alleen kan worden aangemerkt als een wederverkoper in de zin van de margeregeling in het geval dat de ondernemer meer dan incidenteel een gebruikt goed verkoopt. Dit strookt evenmin met doel en strekking van de margeregeling, aldus de Rechtbank.
Het Hof
Hetzelfde geschilpunt houdt partijen verdeeld voor het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (het Hof). Evenals de Rechtbank, heeft het Hof geoordeeld dat de margeregeling van toepassing is op de levering van het jacht door belanghebbende. Het Hof heeft het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond bevonden en de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.3 Het heeft daartoe het volgende overwogen.
Het Hof heeft de stelling van de Inspecteur verworpen dat een ondernemer die incidenteel een gebruikt goed levert, zoals hier, niet is aan te merken als een wederverkoper. De tekst van de Btw-richtlijn benadrukt het oogmerk van de wederverkoop en niet de regelmaat waarmee wederverkoop plaatsvindt. De stelling van de Inspecteur berust op het uitgangspunt dat elke ondernemer die in zijn bedrijf met enige regelmaat dit soort goederen verhandelt, is aan te merken als een wederverkoper. Dit uitgangspunt is te vinden in de memorie van toelichting bij de invoering van art. 28b Wet OB4 en in paragraaf 3.3 van het zogeheten Besluit margeregeling5. Echter, dat uitgangspunt is niet met zoveel woorden terug te vinden in de Btw-richtlijn, aldus het Hof.
Bovendien past de stelling van de Inspecteur niet bij doel en strekking van de margeregeling, namelijk het voorkomen van cumulatie van heffing van omzetbelasting waardoor de prijs van gebruikte goederen hoger uitkomt. Cumulatie schakelt handelskanalen uit en verstoort de mededinging tussen belastingplichtigen op het gebied van gebruikte goederen. Cumulatie doet zich ook voor wanneer een belastingplichtige incidenteel een gebruikt goed levert en de margeregeling niet op die levering wordt toegepast. Dit betekent dat die regeling van toepassing is op een incidentele wederverkoop, althans in het geval dat de daaraan voorafgaande aankoop in het verlengde ligt van de normale bedrijfsuitoefening van de belastingplichtige. Dat geval doet zich hier voor want de aankoop van het jacht wordt als het ware ‘meegezogen’ met de reguliere economische activiteiten van belanghebbende, aldus het Hof.
Daarnaast heeft het Hof de stelling van de Inspecteur verworpen dat de levering van het jacht door belanghebbende niet voldoet aan het vereiste, dat volgt uit Jyske Finans6, dat de wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening van de belastingplichtige. Uit dat arrest kan slechts worden afgeleid dat dit vereiste geldt voor een wederverkoop van een goed dat de belastingplichtige zelf heeft gebruikt. Daaruit kan niet zonder meer worden afgeleid dat het vereiste (ook) geldt voor een wederverkoop van een goed, zoals het jacht, dat de belastingplichtige zelf niet heeft gebruikt, aldus nog steeds het Hof.
3 Het geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Staatssecretaris heeft laten weten niet te zullen repliceren.
Het middel tot cassatie
De Staatssecretaris stelt één middel voor, dat zich keert tegen het oordeel van het Hof dat de margeregeling van toepassing is op de levering van het jacht door belanghebbende aan de dga. Het middel betoogt dat het Hof heeft miskend dat voor het antwoord op de vraag of de margeregeling van toepassing is van belang is of een wederverkoop eenmalig plaatsvindt en ook of een wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening van de belastingplichtige.
Voor zover het middel van belang acht of een wederverkoop eenmalig plaatsvindt, betoogt de toelichting dat het oordeel van het Hof voorbijgaat aan de tekst en wetsgeschiedenis van art. 2a(1)k Wet OB. Deze bepaling definieert ‘wederverkoper’ als de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten. De definitie heeft blijkens de wetsgeschiedenis het oog op ondernemers die met enige regelmaat gebruikte goederen verkopen. Het blijkt ook uit de gebruikte meervoudsvorm in het begrip ‘gebruikte goederen’ in zowel de Wet OB als de Btw-richtlijn dat handelen met enige regelmaat is vereist voor de hoedanigheid van wederverkoper. Daarmee bereikt de definitie van art. 2a(1)k Wet OB hetzelfde resultaat als de overeenkomstige definitie van art. 311(1)5 Btw-richtlijn, ook al zijn beide definities niet woordelijk gelijk, aldus de Staatssecretaris.
Voor het overige acht het middel van belang of een wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening van de belastingplichtige. Het volgt uit Jyske Finans dat een ondernemer die gebruikte goederen verkoopt een wederverkoper is, niet alleen wanneer de wederverkoop plaatsvindt als handelsactiviteit binnen zijn bedrijf of beroep maar ook wanneer de wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening als een secundair doel van de onderneming. Het blijkt geenszins uit dit arrest dat de wederverkoop in het verlengde van de normale bedrijfsuitoefening van de onderneming moet liggen, zoals het Hof heeft aangenomen. Dit blijkt evenmin uit een andere rechtsbron. Die uitleg van Jyske Finans strookt met doel en strekking van de margeregeling. Deze regeling is niet bedoeld als een uitputtende regeling ter voorkoming van cumulatie maar als een beperkte regeling voor beroepshandelaren. Zij is dus beperkt tot de ondernemer die gebruikte goederen verkoopt als een secundair doel van de onderneming. Daarmee in lijn ligt de opmerking in de wetsgeschiedenis dat die regeling het oog heeft op ondernemers die met enige regelmaat gebruikte goederen verkopen, aldus ook de Staatssecretaris.
Het middel voor het overige bevat nog een motiveringsklacht. Als het Hof ervan is uitgegaan dat vereist is dat een wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening, dan heeft het Hof niet zonder meer kunnen oordelen dat de levering van het jacht voldoet aan dit vereiste. De normale bedrijfsuitoefening van belanghebbende bestaat uit de exploitatie van bunkerschepen. Het jacht is niet geschikt en niet gebruikt voor het vervoer van bulkgoederen over binnenwateren. Daarom is het oordeel van het Hof onvoldoende gemotiveerd dan wel onbegrijpelijk, aldus nog steeds de Staatssecretaris.
Het verweer in cassatie
Belanghebbende voert in verweer aan dat niet van belang is of een wederverkoop al dan niet eenmalig plaatsvindt. De definitie van ‘de wederverkoper’ in art. 2a(1)k Wet OB verschilt van die in art. 311(1)5 Btw-richtlijn. Dit verschil treedt aan het licht bij een incidentele wederverkoop. De wettelijke definitie benadrukt het handelen met enige regelmaat, terwijl de richtlijnbepaling de nadruk legt op het oogmerk van de wederverkoop. Daarbij komt dat, zoals blijkt uit Jyske Finans, de margeregeling ertoe strekt dubbele belasting te voorkomen en het in strijd is met het fiscale neutraliteitsbeginsel wanneer ondernemers weliswaar dezelfde handelingen verrichten maar verschillend worden behandeld. Daaruit blijkt bovendien dat het begrip ‘wederverkoper’ zeer ruim moet worden uitgelegd. Daaraan kan de wetsgeschiedenis van art. 2a(1)k Wet OB niet afdoen. Daarentegen is van belang of een gebruikt goed is bestemd voor de verkoop, aldus belanghebbende.
Indien voor toepassing van de margeregeling is vereist dat een wederverkoop deel uitmaakt van de normale bedrijfsuitoefening, betoogt belanghebbende dat de levering van het jacht voldoet aan dit vereiste. De levering van het jacht is volgens belanghebbende een aanvullende activiteit voor een onderneming die actief is in de binnenvaart.