Parket bij de Hoge Raad, 07-03-2025, ECLI:NL:PHR:2025:289, 24/03381
Parket bij de Hoge Raad, 07-03-2025, ECLI:NL:PHR:2025:289, 24/03381
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 7 maart 2025
- Datum publicatie
- 21 maart 2025
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2025:289
- Zaaknummer
- 24/03381
Inhoudsindicatie
Moederzaak van 24 verhuurderheffingzaken. Terugwerkende kracht art. 1.6a Wmw II (reparatie van de heffing van mede-eigenaren na HR BNB 2018/144); schending eigendomsrecht mede-eigenaren? Zo ja, dan kan ook in 2020 niet geheven worden van mede-eigenaren. Is dat een discriminatie van enig-eigenaren? Relativiteit (art. 8:69a Awb)?
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 24/03381
Datum 7 maart 2025
Belastingkamer A
Onderwerp/tijdvak Wet verhuurderheffing 2020
Nr. Gerechtshof 23/201
Nr. Rechtbank 22/264
CONCLUSIE
P.J. Wattel
In de zaak van
Stichting [X]
tegen
staatssecretaris van Financiën
1 Inleiding
Deze zaak is er één uit een cluster van 24 verhuurderheffingzaken, waarin een totaalbedrag ad ruim € 613 miljoen aan verhuurderheffing 2019 en 2020 wordt bestreden. Ik heb alleen deze zaak voor conclusie geselecteerd omdat de belanghebbende – als enige in het cluster – zowel enig- als mede-eigenaar is van is van sociale huurwoningen.
De belanghebbende bestrijdt alleen de verhuurderheffing 2020. De in andere zaken in dit cluster gestelde discriminatie van enig-eigenaren in 2019 doordat tijdelijk niet geheven kon worden van mede-eigenaren als gevolg van HR BNB 2018/144, lijkt mij voldoende besproken in de conclusie in de bij u aanhangige zaak met nr. 23/03524.1 Deze conclusie gaat daarom alleen in op het geschilpunt 2020, dat zich toespitst op de vragen (i) of de terugwerkende kracht van de reparatie na HR BNB 2018/144 het eigendomsgrondrecht van mede-eigenaren schond en zo ja, (ii) of enig-eigenaren daardoor (ook) in 2020 gediscrimi-neerd werden doordat dan ook in 2020 niet geheven kon worden van mede-eigenaren.
De belanghebbende was in 2020 enig-eigenaar van 8.296 sociale huurwoningen en mede-eigenaar van 25 dergelijke woningen. Zij betoogt dat de verhuurderheffing 2020:
(i) het discriminatieverbod schond omdat de reparatiewet die mede-eigenaren over 2020 moest doen meebetalen (art. 1.6a Wmw) niet met terugwerkende kracht mocht worden ingevoerd en het eigendomsrecht van mede-eigenaren schond, zodat mede-eigenaren (ook) voor 2020 niet belast kunnen worden, waardoor hun privilegiëring – en daarmee de discriminatie van enig-eigenaren – ook in 2020 voortduurde, en
(ii) haar mede-eigendomsrecht rechtstreeks schond door de ontoelaatbare terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw.
Ik meen dat het Hof van ambtswege had moeten oordelen dat art. 8:69a Awb in de weg staat aan haar beroep als enig-eigenaar op het eigendomsrecht van mede-eigenaren, nu zij als enig-eigenaar niet getroffen wordt door enige terugwerkende kracht van enige eigendomsaantasting. Haar cassatiemiddel strandt dan voor zover het haar woningen in enig-eigendom betreft. Dan resteert haar beroep als mede-eigenaar op het eigendoms-recht in verband met de terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw ten laste van mede-eigenaren.
Ook los van art. 8:69a Awb meen ik dat voor zover de belanghebbende betoogt dat art. 1.6a Wmw haar eigendomsgrondrecht als enig eigenaar schendt, dat betoog ongegrond is omdat art. 1.6a Wmw niet ingrijpt in haar enig-eigendom. Van enig-eigenaren wordt immers geen possession aangetast, zodat men bij hen niet toekomt aan de vragen naar lawfulness, legitimate aim en fair balance. Voor zover zij als mede-eigenaar betoogt dat (de terugwerkende kracht van) art. 1.6a Wmw het eigendomsgrondrecht van mede-eigenaren schendt, volgt uit HR BNB 2016/163 dat moet worden onderzocht of die bepaling gerechtvaardigde verwachtingen van mede-eigenaren heeft aangetast. Ik meen van niet. Uit de rechtspraak van het EHRM en de Hoge Raad volgt dat de reparatie-aankondiging bij brief en persbericht van de regering van 20 december 2019 het voor mede-eigenaren tijdig duidelijk maakte dat zij per peildatum 1 januari 2020 naar rato van de WOZ-waarde van hun mede-eigendom in de heffing betrokken zouden worden. Dat de regering in oktober 2019 nog van een latere ingangsdatum uitging, lijkt mij niet relevant. Mogelijk vertrouwen op het nog een jaar voortduren van de privilegiëring van mede-eigenaren als gevolg van HR BNB 2018/144 werd immers weggenomen door de gedetailleerde en gemotiveerde andersluidende aankondiging van vóór de datum van terugwerkende inwerkingtreding. Het lag volstrekt in de rede en de verwachting dat de niet uit enige wetgeverlijke bedoeling, maar alleen uit dat arrest voortvloeiende privilegiëring bij mede-eigenaren beëindigd zou worden.
Belanghebbendes verwachtingen als enig-eigenaar met betrekking tot de reparatie van de gevolgen van HR BNB 2018/144 lijken mij niet relevant omdat enig-eigenaren geen rechtens relevante verwachtingen kunnen hebben ter zake van (mogelijk) nog een jaar doelmatigheidsuitstel van de beëindiging van onbedoelde privilegiëring van anderen (mede-eigenaren). Het eigendomsgrondrecht is niet bedoeld om personen wier eigendom niet wordt aangetast gelegenheid te bieden om een ongerechtvaardigde privilegiëring van anderen zo lang mogelijk te laten voortduren om vervolgens via het discriminatievebod die ongerechtvaardigde privilegiëring ook voor zichzelf op te eisen. Het Hof heeft mijns inziens dus terecht de positie van enig-eigenaren niet betrokken in zijn beoordeling van de mogelijke schending van het eigendomsgrondrecht van mede-eigenaren.
Voor het geval u meent dat art. art. 1.6a Wmw wél inbreuk maakte op gerechtvaardigde verwachtingen van mede-eigenaren, meen ik dat die inbreuk gerechtvaardigd was. Dat volgt mijns inziens uit EHRM Building Societies en uit HR BNB 2016/163 (crisisheffing). Art. 1.6a Wmw repareerde een onbedoeld wetsgebrek dat door HR BNB 2018/144 aan het licht was gekomen. Die reparatie strekte ertoe te voorkomen dat een kleine groep heffingsplichtigen (nog langer) ongerechtvaardigd zou profiteren van een windfall benefit als gevolg van een technisch wetsgebrek en om het risico uit te sluiten dat mogelijk een veel grotere groep heffingsplichtigen (enig-eigenaren, dus alle heffingsplichtigen) ongerechtvaardigd zou kunnen meeliften naar onverdiende vrijwaring van door de wetgever steeds duidelijk wél bedoelde en gewenste heffing. Hoogstens rijst de vraag of het wetgeverlijke dralen na HR BNB 2018/144 (8 juni 2018) tot aan de wetsaankondiging (20 december 2019) kon meebrengen dat mede-eigenaren geen of minder rekening hoefden houden met reparatie per peildatum 1 januari 2020. Ik meen van niet. Voor zover de mededeling van de regering in oktober 2019 dat reparatie pas voorzien werd per peildatum 1 januari 2021 rechtens relevant vertrouwen kon wekken op nog een jaar privilegiëring, werd dat vertrouwen beëindigd met de gedetailleerd en gemotiveerd andersluidende aankondiging van 20 december 2019. Uit EHRM Building Societies volgt dat het eigendomsgrondrecht er niet is om ongerechtvaardigde privilegiëring te faciliteren. Het weliswaar kleine maar bij realisering ernstige risico van meeliften door alle enig-eigenaren in 2020 bleek pas tegen het einde van de bezwaartermijn (medio november 2019) tegen de voldoening 2019 per uiterlijk 30 september 2019. Dat de wetgever de reparatie geen prioriteit gaf tot dat moment van risicobesef omdat het budgettaire belang bij reparatie tot dat moment slechts circa € 1 miljoen per jaar leek te kunnen bedragen, lijkt mij niet van elke redelijke grond ontbloot.
Dan zijn specific and compelling reasons voor de terugwerkende kracht zoals bedoeld in onder meer EHRM Plaisier BV a.o. niet vereist. Ik meen daarom dat belanghebbendes cassatieberoep strandt.
Voor het geval u meent dat de terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw in 2020 wél het eigendomsrecht van mede-eigenaren ongerechtvaardigd schond, én dat het Hof niet van ambtswege art. 8:69a Awb hoefde toe te passen ter zake van enig-eigenaren, ga ik in op de vraag of daardoor enig-eigenaren in 2020 gediscrimineerd worden ten opzichte van mede-eigenaren en of het privilege van mede-eigenaren dan in 2020 uitgebreid moet worden naar enig-eigenaren en daarmee naar alle verhuurderheffingsplichtigen. Dat lijkt mij niet het geval. Weliswaar worden mede-eigenaren dan nóg een jaar geprivilegieerd, maar daaraan lag geen bevoordelingsbedoeling van de wetgever ten grondslag. De (mede)wetgever wilde het onbedoelde en ongewenste privilege juist ongedaan maken. Als de wetgever ten aanzien van mede-eigenaren weliswaar (net) te lang getreuzeld zou hebben met (de aankondiging van) de reparatie, dan is dat niet gebaseerd op enige begunstigingsbedoeling van de Legislatieve of begunstigend beleid van de Executieve, maar op een inschattingsfout van het mogelijke budgettaire risico. Het voortduren van het privilege voor mede-eigenaren zou opnieuw niet uit de wet voortvloeien, maar uit een – thans nog toekomstig – arrest waarin u de terugwerkende kracht jegens mede-eigenaren voor 2020 buiten toepassing zou laten.
Dat hypothetische toekomstige arrest zal geen onrechtmatigheid jegens enig-eigenaren vaststellen, maar alleen jegens mede-eigenaren, net zoals HR BNB 2018/144 alleen een discriminerend onderscheid tussen mede-eigenaren constateerde. Dat toekomstige arrest zal geen discriminerend onderscheid in de (reparatie)wet vaststellen, zoals HR BNB 2018/144 nog wel deed tussen mede-eigenaren, nu de wetgever met de terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw juist, omgekeerd, een ongerechtvaardigd onderscheid ongedaan wilde maken. Er bestaat dan mijns inziens vanuit rechtvaardigheidsoogpunt of het perspectief van beginselen van behoorlijke wetgeving geen grond om een veel grotere groep (in wezen alle) andere heffingsplichtigen – ten aanzien van wie zich noch het te repareren wetsdefect, noch de terugwerkende kracht van de reparatie voordeed – ongerechtvaardigd mee te laten liften. Het lijkt mij niet aan de rechter om de hele verhuurderheffing 2020 af te schaffen (budgettaire derving: circa € 1,8 miljard), alleen maar omdat de wetgever nèt iets te laat zou zijn geweest met (de aankondiging van) een wetswijziging ten aanzien van een op het totaal zeer kleine groep mede-eigenaren waarvan hij dacht dat het budgettaire belang slechts € 1 miljoen kon belopen.
Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de belanghebbende ongegrond te verklaren.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
De belanghebbende is één van 24 verhuurders die zich verzetten tegen de verhuurderheffing 2019 en 2020. Alle 24 worden vertegenwoordigd door dezelfde gemachtigde. Hun zaken zijn zowel in beroep als in hoger beroep gezamenlijk, maar niet gevoegd behandeld. Er zijn dus 24 uitspraken in hoger beroep. Ik maak uit de dossiers op dat het in totaal om meer dan € 613 miljoen aan verhuurderheffing gaat over 2019 en 2020. Ik heb maar één zaak voor conclusie geselecteerd om de redenen in 2.4 en 2.5 vermeld.
Alle belanghebbenden zijn enig eigenaar van de sociale huurwoningen ter zake waarvan zij verhuurderheffing hebben moeten betalen, behalve onze belanghebbende, die als enige zowel enige als mede-eigenaar is van dergelijke woningen. Daarom heb ik alleen haar zaak voor conclusie geselecteerd.
Alle 24 belanghebbenden betogen dat de door hen in 2019 en 2020 voldane verhuurderheffing niet verschuldigd was omdat:
(i) die heffing in 2019 het discriminatieverbod schond (art. 26 IVBPR, art. 14 EVRM en art. 1 Protocol 12 EVRM; gelijkheidsbeginsel van behoorlijk bestuur) doordat enig-eigenaren wel werden belast en mede-eigenaren niet (als gevolg van HR BNB 2018/1442) en
(ii) die heffing ook in 2020 het discriminatieverbod schond omdat de reparatiewet die mede-eigenaren over 2020 moest doen betalen (art. 1.6a Wet maatregelen woningmarkt 2014 II (Wmw)) met terugwerkende kracht is ingevoerd en daardoor hun eigendomsrecht schond; die schending belet dat mede-eigenaren voor 2020 belast worden, waardoor hun privilegiëring – daarmee de discriminatie van enig-eigenaren – ook in 2020 voortduurde.
Onze belanghebbende betoogt als enige mede-eigenaar van sociale huurwoningen (naast enig eigenaar van andere sociale huurwoningen) bovendien dat ook ter zake van die mede-eigendom haar eigendomsrecht in 2020 rechtstreeks is geschonden door de ontoelaatbare terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw.
Niet elke belanghebbende procedeert over beide jaren. Onze belanghebbende procedeert alleen over 2020. Dat heeft tot gevolg dat deze conclusie alleen ingaat op de gewraakte terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw en niet op geschilpunt (i). Dat punt (discriminatie van enig-eigenaren in 2019) is mijns inziens voldoende besproken in de conclusie in de bij u aanhangige zaak 23/03524.3
De feiten
De belanghebbende was in 2020 enig-eigenaar van 8.296 sociale huurwoningen en mede-eigenaar van 25 dergelijke woningen. Zij heeft voor 2020 € 7.813.345 aan verhuurderheffing op aangifte voldaan. De Inspecteur heeft die voldoening in verband met een heffingsvermindering ambtshalve verminderd naar € 7.793.345, maar heeft naar aanleiding van een gecorrigeerde aangifte € 28.925 nageheven, kennelijk ter zake van de woningen in mede-eigendom.4 De genoemde € 7.793.345 ziet op belanghebbendes woningen in enige eigendom. De Inspecteur heeft haar bezwaar tegen de heffing ongegrond verklaard.
De Rechtbank Den Haag 10 januari 2023, nr. SGR 22/264
Bij de Rechtbank betoogde de belanghebbende dat de terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw naar 1 januari 2020 onrechtmatig was en dat daardoor de discriminatie van enig-eigenaren ten opzichte van mede-eigenaren in 2019 zich voortzette in 2020. Ik maak uit de motivering van haar beroep en het proces-verbaal van de zitting van 28 maart 2023 op dat zij in eerste aanleg nog niet stelde zij ook woningen in mede-eigendom had. De Rechtbank is er dan ook van uitgegaan dat zij van alle in de heffing betrokken woningen enig-eigenaar was.
De Rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard zonder in te gaan op de vraag of de gewraakte terugwerkende kracht het eigendomsgrondrecht schond, omdat zij geen discriminatie van enig-eigenaren zag; zij beschouwde enig-eigenaren en mede-eigenaren nl. niet als rechtens en feitelijk vergelijkbaar voor de toepassing van art. 1.3 Wmw (de bepaling over de heffing van mede-eigenaren die u in HR BNB 2018/144 onrechtmatig verklaarde). Zij overwoog daartoe als volgt:
“Terugwerkende kracht reparatiewetgeving
4. De reparatiewetgeving ziet uitsluitend op de situatie van mede-eigendom waarvan bij eiseres geen sprake is. Of aan die wetgeving terugwerkende kracht mocht worden toegekend, is voor de positie en de belastingplicht als zodanig van eiseres dus niet van belang. Ook indien de reparatiewetgeving pas per 14 juli 2020 geacht moet worden in werking te zijn getreden, heeft dat voor haar op zichzelf geen gevolgen. Dat zou alleen anders kunnen zijn wanneer sprake zou zijn van schending van het gelijkheidsbeginsel. Zoals hierna wordt uiteengezet volgt de rechtbank eiseres niet in haar stelling dat voor het jaar 2019 sprake is van een schending van het gelijkheidsbeginsel [en; PJW] kan van een voortbestaan in 2020 van zo’n schending evenmin sprake zijn. Hetgeen eiseres heeft aangevoerd over de ongeoorloofde terugwerkende kracht bij de invoering van de reparatiewet verhuurderheffing behoeft daarom geen verdere behandeling.
Schending gelijkheidsbeginsel
5. Van schending van het gelijkheidsbeginsel is primair sprake wanneer gevallen die feitelijk en rechtens gelijk zijn ongelijk worden behandeld. Naar het oordeel van de rechtbank behoren mede- eigenaren en volle eigenaren niet zowel feitelijk als rechtens tot dezelfde groep en is geen sprake van feitelijk en rechtens gelijke gevallen. Artikel 1.4 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II (de Wet) maakt weliswaar geen onderscheid tussen mede-eigenaren en volle eigenaren, maar in artikel 1.3 van de Wet wordt tussen hen wel een onderscheid gemaakt. Deze bepaling ziet immers uitsluitend op mede-eigenaren. Er is dus sprake van subjectgebonden omstandigheden die zich niet voordoen en zich ook niet voor kunnen doen bij volle eigenaren. Het arrest van de Hoge Raad [BNB 2018/144; PJW] ziet uitsluitend op artikel 1.3 van de Wet en dus op de situatie van mede-eigendom. Nu de hier in geding zijnde voldoening van verhuurderheffing door eiseres alleen betrekking heeft op onroerende zaken die eiseres in vol eigendom heeft, is geen sprake van ongelijke behandeling van gelijke gevallen. De rechtbank volgt eiseres evenmin in haar stelling dat sprake is van ongelijke gevallen die onevenredig ongelijk worden behandeld. Daarbij overweegt de rechtbank dat de ongelijke behandeling een direct uitvloeisel is van de gevolgen van het arrest van de Hoge Raad van 8 juni 2018 (BNB 2018/144; PJW]. Dat maakt dat geen sprake is van de vermeende (ongeoorloofde) onevenredige behandeling. Dat de ongelijke behandeling verder gaat dan die voortvloeit uit dit arrest heeft eiseres niet concreet aangevoerd en of inzichtelijk gemaakt en is ook overigens niet gebleken.
Begunstigend beleid
6. Onder begunstigend beleid moet worden verstaan dat verweerder voor bepaalde gevallen bewust een standpunt inneemt dat voor deze groep gunstiger is dan wanneer de wet op de normale manier wordt toegepast. Het arrest van de Hoge Raad van 8 juni 2018 heeft tot gevolg dat artikel 1.3 van de Wet buiten toepassing dient te blijven. Als gevolg daarvan kan geen sprake meer zijn van een "normale” toepassing van de wet. Dat de belastingdienst in dat kader heeft meegedeeld dat onroerende zaken die in mede-eigendom zijn niet meer in de aangifte voor de verhuurdersheffing behoeven te worden opgenomen, is het rechtstreekse gevolg van dat arrest. Een dergelijke mededeling kan niet worden aangemerkt als begunstigend beleid.”
Het Gerechtshof Den Haag 17 juli 2024, nr. BK-23/201 5
In hoger beroep heeft de belanghebbende alsnog gesteld dat zij ook woningen in mede-eigendom heeft,6 hetgeen het Hof ook heeft vastgesteld:
“2.1 Belanghebbende is op I januari 2020 enig-eigenaar van meer dan 50 huurwoningen als bedoeld in artikel 1.2 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II (de Wmw). Daarnaast heeft belanghebbende op I januari 2020 huurwoningen in mede-eigendom. De huurwoningen zijn opgenomen in de aangifte verhuurderheffing van belanghebbende over het jaar 2020.”
In hoger beroep was in geschil (i) of de terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw het eigendomsrecht schond en zo ja, of de over 2020 geheven verhuurderheffing daardoor (ii) de belanghebbende als enig-eigenaar discrimineerde en (iii) belanghebbendes eigendomsrecht als mede-eigenaar schond en daarom moest worden teruggegeven.
Het Hof heeft, anders dan de Rechtbank, eerst de terugwerkende kracht beoordeeld. Hij achtte die niet onrechtmatig omdat hij noch legitimate expectations, noch de fair balance tussen algemeen en individueel belang schond. Hij achtte mede-eigenaren daarom in 2020 niet ontheven van de verhuurderheffingsplicht. Van discriminatie van enig-eigenaren ten opzichte van mede-eigenaren is dan geen sprake. Het Hof overwoog als volgt:
“5.14. (…). Belastingen vormen in beginsel een inmenging in het door artikel 1 EP gegarandeerde ongestoorde genot van eigendom. De tweede alinea van deze bepaling echter voorziet uitdrukkelijk in een algemene rechtvaardigingsgrond voor de inmenging die wordt veroorzaakt door de toepassing van fiscale maatregelen (EHRM 29 april 2008, nr. 13378/05, Burden and Burden tegen het Verenigd Koninkrijk, ECI.I:CE:ECHR:2008:0429JUD001337805, NJ 2008/306. r.o. 59). Dit neemt niet weg dat ook op het terrein van de belastingen de inmenging volgens vaste rechtspraak van het EHRM ‘lawful' moet zijn, een 'legitimate aim’ moet dienen en een 'fair balance’ tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang moet respecteren. Bij de beoordeling van de vraag of aan de laatstgenoemde voorwaarde is voldaan, moet de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge worden gelaten (EHRM 14 mei 2013, nr. 66529/11. N.K.M. tegen Hongarije, ECLI:CE:ECHR:2013:0514JUD006652911, FED 2013/79, r.o. 57 en 61).
Wanneer, zoals in het onderhavige geval, de gestelde strijdigheid van een heffing met de door artikel 1 EP beschermde uitoefening van het eigendomsrecht gebaseerd wordt op het betoog dat bij de invoering van de desbetreffende belastingmaatregel de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen zijn geschonden, komt het erop aan of bij die invoering de zojuist genoemde "fair balance” in acht is genomen (zie r.o. 61 van het zojuist genoemde arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije). Deze balans ontbreekt indien de desbetreffende maatregel in de omstandigheden van het concrete geval voor de belastingplichtige leidt tot een individuele en buitensporige last ('individual and excessive burden'). Daartoe dient te worden beoordeeld wat de gevolgen zijn van die terugwerkende kracht op de positie van de belanghebbende. Bij het oordeel of sprake is van een 'fair balance' speelt verder een rol om welke redenen de wetswijziging met terugwerkende kracht is ingevoerd (vgl. EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, zaak M.A. en anderen tegen Finland. V-N 2003/52.2 en HR 2 oktober 2009, nr. 07/13624, ECLI:NL;HR:2009:BI 1909, BNB 2011/48).
Ten aanzien van de verwachtingen die belanghebbende mocht hebben in het onderhavige geval, moet worden vastgesteld dat op het moment waarop de verhuurderheffing verschuldigd werd (1 januari 2020), als gevolg van de onder 5.6 genoemde brief van 20 december 20197 voor belanghebbende kenbaar was dat de regering met terugwerkende kracht tot 1 januari 2020 reparatiewetgeving wenste door te voeren. De inhoud van de reparatiewet werd in dit persbericht ook voldoende duidelijk weergegeven. De verschuldigdheid van de verhuurderheffing was dan ook in voldoende mate te voorzien op het moment waarop het belastbare feit plaatsvond.
De reparatiewet is met terugwerkende kracht ingevoerd, omdat de regering het risico dat enig-eigenaren zich voor het jaar 2020 met succes zouden beroepen op het gelijkheidsbeginsel wilde uitsluiten. De Staat zou namelijk kunnen worden geconfronteerd met een derving van 70% tot 100% van de geraamde opbrengst van de verhuurderheffing voor het heffingsjaar 2020 (€ 1,3 miljard tot maximaal € 1,8 miljard), indien dat risico, waarvan de aard en omvang pas in november 2019 duidelijk werd, zou materialiseren (zie de onder 5.9 opgenomen toelichting van de Minister voor Milieu en Wonen8). Deze reden is niet van redelijke grond ontbloot.
Voorts is ten aanzien van belanghebbende geen sprake van een individuele en buitensporige last. De reparatiewet behelst in feite namelijk de beëindiging van een niet door de wetgever beoogd fiscaal privilege voor de mede-eigenaar dat is ontstaan als gevolg van de discriminatoire toerekeningssystematiek van artikel 1:3 Wmw en het arrest van 8 juni 2018 [HR BNB 2018/144; PJW]. Daarbij geldt dat de verhuurderheffing die belanghebbende vanwege de terugwerkende kracht van de reparatiewet over de huurwoningen in mede-eigendom verschuldigd is geworden (…) relatief beperkt is.
Gelet op het vorenstaande vormt de reparatiewet en de daaraan verbonden terugwerkende kracht in het geval van belanghebbende geen inbreuk op artikel 1 EP noch komt deze in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur, zodat de stelling van belanghebbende faalt.
De overige stellingen van belanghebbende (waaronder die met betrekking tot de schending van het gelijkheidsbeginsel) zijn gebaseerd op het uitgangspunt dat aan de reparatiewet geen terugwerkende kracht mocht worden toegekend en behoeven daarom geen behandeling.”
Perdaems (NLF 2024/2454) vindt ’s Hofs fair balance-toets eenzijdig:
“Het Hof beoogt te toetsen of de terugwerkende kracht van de verhuurderheffing de fairbalancetoets doorstaat. Mijns inziens voert het Hof die toets niet juist uit. Het Hof had de proportionaliteitstoets specifiek moeten richten op de terugwerkende kracht. Met andere woorden, zijn er dusdanige gronden die de vergaande inbreuk rechtvaardigen? Alle omstandigheden moeten dan worden meegewogen.
Het Hof toetst slechts de verwachtingen die de belanghebbende mocht hebben. De brief van 20 december 2019 van de minister voor Milieu en Wonen aan de voorzitter van de Tweede Kamer en het nieuwsbericht waarin de voorgenomen wetswijziging en de terugwerkende kracht tot 1 januari 2020 worden aangekondigd, acht het Hof bepalend voor zijn oordeel dat de verschuldigdheid van verhuurderheffing voldoende voorzienbaar was op het moment waarop het belastbare feit plaatsvond, namelijk 1 januari 2020. Het Hof gaat daarbij niet in op het korte tijdpad tussen 20 december 2019 en 1 januari 2020. Vanwege dit korte tijdpad kon geen rekening worden gehouden met de in te voeren heffing. Ook acht het Hof een potentiële financiële derving voor de Staat van belang doordat enig-eigenaren zich zijn gaan beroepen op het gelijkheidsbeginsel. Ook hier is het oordeel van het Hof eenzijdig en geeft het geen blijk van een afweging van alle omstandigheden. Het feit dat de wetgever na het arrest van 8 juni 2018 geen aanleiding zag voortvarend met reparatiewetgeving aan de slag te gaan, wordt in het geheel niet meegewogen. Ook het gegeven dat de Afdeling advisering van de Raad van State erop wijst dat het streven was de maatregel met ingang van 1 januari 2021 in werking te laten treden en daaruit blijkt dat er aanvankelijk geen noodzaak werd gevoeld tot grote spoed en dat de Raad van State meent dat de geraamde misgelopen heffing zeer onwaarschijnlijk is, wordt niet meegewogen. De Raad van State adviseerde de terugwerkende kracht te schrappen. Daarnaast is ook een relevante omstandigheid welk doel met de heffing wordt beoogd. De verhuurderheffing is enkel ingevoerd om een financieel gat in de schatkist te vullen en betreft geen antimisbruikheffing. Al deze omstandigheden worden door het Hof ten onrechte niet in de fairbalancetoets betrokken.”
3 Het geding in cassatie
De belanghebbende heeft tijdig en regelmatig cassatieberoep ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. De belanghebbende heeft op 12 februari 2025 gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft afgezien van dupliek.
De belanghebbende stelt één cassatiemiddel voor: het Hof heeft ten onrechte de terugwerkende kracht van art. 1.6a Wmw toelaatbaar geacht. Bij de toetsing van legitimate expectations in het kader van de fair balance-toets heeft het Hof alleen belanghebbendes mede-eigenaarschap bezien en is hij ten onrechte voorbijgegaan aan de indirecte schending van haar enig-eigenaarschap in geval de terugwerkende kracht ontoelaatbaar is, zoals zij stelt; is die ontoelaatbaar, dan wordt zij immers als enig-eigenaar ook in 2020 nog steeds gediscrimineerd ten opzichte van mede-eigenaren. Het Hof heeft verder ten onrechte niet de vraag beantwoord of op regelniveau een fair balance tussen algemeen en individueel belang in acht is genomen. Anders dan het Hof heeft geoordeeld, was de verhuurderheffing 2020 onvoldoende voorzienbaar op het heffingsmoment (1 januari 2020) omdat de staatssecretaris van Financiën op 22 oktober 2019 nog had meegedeeld dat de reparatiewetgeving niet vóór 2021 verwacht kon worden.9 ’s Hofs oordeel is ook onjuist omdat terugwerkende kracht weliswaar geoorloofd kan zijn in bijzondere gevallen, zoals de noodzaak om misbruik effectief te bestrijden of ernstige tekortkomingen in een wet te repareren, maar zulke omstandigheden zijn niet vastgesteld.10 Een budgettaire reden voor terugwerkende kracht kan slechts worden aanvaard in uitzonderlijke economische en financiële omstandigheden die ernstige begrotingsproblematiek veroorzaken,11 maar het Hof heeft ook daaromtrent niets vastgesteld, aldus de belanghebbende.
De Staatssecretaris betoogt bij verweer dat het Hof het juiste rechtskader heeft gebruikt en dat aan de eis van lawfulness, met name die van voorzienbaarheid, is voldaan door de brief van 20 december 2019 die de inhoud van de reparatie aangaf en de terugwerkende kracht aankondigde. Daaraan doet niet af dat de regering op 22 oktober 2019, toen de noodzaak tot spoedreparatie nog niet duidelijk was, nog uitging van inwerkingtreding een jaar later. De terugwerkende reparatie is volgens de Staatssecretaris ook proportioneel omdat zij een niet door de wetgever beoogd fiscaal privilege voor mede-eigenaren beëindigde dat was ontstaan na HR BNB 2018/144. De terugwerkende reparatie bevestigde de oorspronkelijke intentie van de wetgever en voorkwam dat belastingplichtigen profijt zouden trekken van een lacune in de wet.12 Anders dan de belanghebbende stelt, heeft het Hof de reparatiewet wel degelijk ook op regelniveau getoetst aan het eigendomsrecht. Zelfs als de terugwerkende kracht het eigendomsrecht van mede-eigenaren zou schenden, worden enig-eigenaren in 2020 niet gediscrimineerd omdat zij rechtens noch feitelijk vergelijkbaar zijn met mede-eigenaren en, voor zover zij dat wel zouden zijn, er een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat voor het onderscheid.13
De Staatssecretaris stelt verder (p. 5) dat het middel vergeefs ‘s Hofs oordeel bestrijdt dat de belanghebbende geen een individuele en buitensporige last is opgelegd, maar ik lees in het cassatieberoep (p. 3) niet dat zij dat oordeel bestrijdt.
De belanghebbende repliceert dat het de wetgever meteen na HR BNB 2018/144 duidelijk had kunnen zijn dat een nieuwe ongelijkheid (tussen enig- en mede-eigenaren) ontstond en dat het hem kan worden aangerekend dat rechtsherstel pas in 2020 plaatsvond. Een gemiddeld wetgevingstraject beslaat weliswaar 19 maanden gerekend vanaf de adviesaanvraag bij de Raad van State tot publicatie in het Staatsblad, maar in dit geval heeft het al ruim 21 maanden geduurd (vanaf 8 juni 2018) voordat een reparatiewetsvoorstel werd ingediend (9 maart 2020). De belanghebbende stelt verder dat de inspecteur over een eventuele teruggaaf van verhuurderheffing van rechtswege wettelijke rente zou moeten vergoeden op grond van Afdeling 4.4.2 Awb. De situatie van belanghebbende valt onder art. 4:99 jo. 4:102(2) Awb. De uitzondering in art. 4:103 Awb is niet van toepassing omdat de verhuurderheffing niet onder de belastingrenteregeling in art. 30h AWR valt.