Rechtbank Arnhem, 23-03-2010, BL9027, 09/2939

registratienummer: 09/2939

inzake

[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres

tegen

de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Enschede, verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Met betrekking tot de beschikking heffingsrente ten aanzien van de vermindering van de voorlopige aanslag

Verweerder heeft aan eiseres op 31 januari 2006 een voorlopige aanslag aanslag vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) over het jaar 2006 opgelegd (aanslagnummer [000].V.60.0112). Terzake van deze aanslag heeft verweerder geen heffingsrente in rekening gebracht. Naar aanleiding van de door eiseres ingediende aangifte heeft verweerder op 31 juli 2007 de voorlopige aanslag ambtshalve verminderd. Bij het verlenen van deze ambtshalve vermindering is aan eiseres geen heffingsrente vergoed.

Eiseres heeft op 10 augustus 2007 een bezwaarschrift ingediend. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 18 juni 2009 de bezwaren tegen het verlenen van de ambtshalve vermindering en de weigering heffingsrente te vergoeden niet-ontvankelijk verklaard.

Op 3 december 2007 heeft verweerder een afzonderlijke beschikking heffingsrente afgegeven (kenmerk V60/[000]-b6) over het tijdvak 1 juli 2006 tot en met 31 december 2006 tot een bedrag van nihil.

Eiseres heeft hiertegen op 5 december 2007 een bezwaarschrift ingediend. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 18 december 2007 de bezwaren tegen de beschikking heffingsrente van 3 december 2007 afgewezen.

Eiser heeft tegen bovengenoemde uitspraken op bezwaar bij brief van 19 december 2007, ontvangen door deze rechtbank op 20 december 2007, beroep ingesteld.

De voornoemde beroepen zijn door de rechtbank geregistreerd onder procedurenummers AWB 08/189 en 08/191. De rechtbank heeft op 24 april 2009 beslist dat verweerder de door eiseres ingediende bezwaarschriften op de voet van artikel 6:10 Awb had moeten aanmerken als een vóór aanvang van de bezwaartermijn ingediend ontvankelijk bezwaarschrift tegen de beschikking heffingsrente die verweerder bij het opleggen van de definitieve aanslag zou nemen. De rechtbank was van oordeel dat eiseres kon en mocht aannemen dat verweerder, gelet op het uit het rapport van de nationale Ombudsman van 22 december 2008 blijkende expliciete beleid op dit punt, met het verlenen van de ambtshalve vermindering eveneens vast stond dat bij het opleggen van de aanslag geen heffingsrente zou worden vergoed. Vervolgens heeft de rechtbank verweerder opgedragen alsnog uitspraak te doen op de gelijk met de aanslag gegeven beschikking heffingsrente.

1.2. Met betrekking tot de beschikking heffingsrente ten aanzien van de aanslag

Met dagtekening 14 juni 2008 heeft verweerder eiseres de aanslag Vpb 2006 opgelegd. Ter zake van de definitieve aanslag is een bedrag van € 916 aan heffingsrente vergoed.

Op grond van voornoemde uitspraak van de rechtbank heeft verweerder 15 juli 2009 uitspraak op bezwaar gedaan. Verweerder heeft de bezwaren van eiseres afgewezen en de beschikking heffingsrente met dagtekening 14 juni 2008 gehandhaafd.

Eiseres heeft hiertegen bij brief van 20 juli 2009, ontvangen door de rechtbank op 21 juli 2009, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Voorafgaande aan de zitting hebben eiseres en verweerder een pleitnota ingediend. Beide partijen hebben hiervan een kopie ontvangen.

2. Feiten

Eiseres heeft op 3 juni 2006 verweerder een zogenoemd schattingsformulier vennootschapsbelasting 2005/2006 toegezonden. Op het formulier heeft eiseres voor 2006 een belastbaar bedrag 2006 van € 31.000 vermeld. Verweerder heeft niet op het formulier gereageerd.

Eiseres heeft op 6 maart 2007 de aangifte Vpb 2006 ingediend. Het daarop aangegeven belastbaar bedrag bedroeg € 38.523. De hierover verschuldigde belasting bedroeg € 10.471. Eiseres heeft noch in het schattingsformulier, noch in haar aangifte een verzoek gedaan tot vermindering van de voorlopige aanslag.

Bij brief van 15 april 2008 heeft eiseres de eerder ingevulde aangifte Vpb 2006 aangevuld. Het nader aangegeven belastbare bedrag 2006 bedroeg € 3.088.

Bij de definitieve aanslag is een bedrag van € 916 aan heffingsrente vergoed. Dit heeft betrekking op de periode van 1 augustus 2007 (dagtekening ambtshalve vermindering) tot en met 14 juni 2008 (dagtekening aanslag).

3. Geschil

In geschil is het antwoord op de vraag of eiseres recht heeft op een hoger bedrag aan heffingsrente dan aan haar is toegekend (€ 916). Eiseres is van mening dat verweerder tevens heffingsrente had dienen te vergoeden over de periode van 1 juli 2006 tot en met 31 juli 2007.

Meer in het bijzonder spitst het geschil zich toe op de beantwoording van de vraag of verweerder in plaats van de ambtshalve vermindering (waarom door eiseres niet is verzocht) een nadere voorlopige aanslag Vpb 2006 had behoren op te leggen.

Eiseres beantwoordt voornoemde vragen bevestigend. Verweerder beantwoordt voornoemde vragen ontkennend.

4. Beoordeling van het geschil

Algemeen

4.1. De rechtbank neemt haar uitspraak van 24 april 2009 tot uitgangspunt. Dat betekent dat moet worden beoordeeld of verweerder bij zijn, gelijktijdig met het opleggen van de aanslag Vpb over het jaar 2006, genomen beschikking heffingsrente terecht aan eiseres een vergoeding van heffingsrente over de periode van 1 juli 2006 tot en met 31 juli 2007 heeft onthouden.

4.2. Uit de door eiseres ingediende aangifte volgde dat de op 31 januari 2006 opgelegde voorlopige aanslag tot een bedrag van € 18.916 te hoog was vastgesteld. Eiseres heeft aangevoerd dat verweerder na ontvangst van deze aangifte had kunnen kiezen uit drie mogelijkheden, te weten het opleggen van een tweede voorlopige aanslag tot een negatief bedrag, het opleggen van de definitieve aanslag of een ambtshalve vermindering van de voorlopige aanslag. Door te kiezen voor de ambtshalve vermindering ontvangt eiseres geen vergoeding van heffingsrente over de periode van 1 juli 2006 tot en met 31 juli 2007. Weliswaar schrijft het tweede lid van artikel 30h van de wet voor dat bij vermindering van een belastingaanslag (waaronder te begrijpen een voorlopige aanslag) ook de heffingsrente naar evenredigheid wordt verminderd, maar deze bepaling levert eiseres geen voordeel op omdat bij het opleggen van de voorlopige aanslag geen heffingsrente in rekening was gebracht. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres hierdoor vergoeding van heffingsrente tot een bedrag van € 932 misloopt.

4.3. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat het automatiseringsproces van de Belastingdienst dusdanig is ingericht dat na ontvangst van de aangifte een eerder opgelegde voorlopige aanslag, indien daarvoor aanleiding is, automatisch ambtshalve wordt verminderd. Het opleggen van een negatieve voorlopige aanslag is weliswaar mogelijk, maar dient handmatig op individueel niveau te worden ingebracht. Tevens heeft verweerder verklaard dat indien in de tweede helft van het jaar 2006 aan eiseres een tweede voorlopige aanslag tot een positief bedrag zou zijn opgelegd, heffingsrente in rekening zou zijn gebracht.

Wettelijk kader

Voorlopige aanslag tot een negatief bedrag niet mogelijk?

4.5. Verweerder heeft primair aangevoerd dat het opleggen van een negatieve voorlopige aanslag slechts mogelijk is indien de voorheffingen de vermoedelijk verschuldigde belasting overtreffen. Bij eiseres is daarvan geen sprake, zodat naar zijn mening slechts vermindering van de voorlopige aanslag had kunnen volgen. Hij wijst ter ondersteuning van dit standpunt naar de tekst van artikel 13 AWR zoals dit artikel luidde tot 1 juli 1998 en naar de wetshistorie. Tot dat moment was in het tweede lid aangegeven dat, als uit de ingediende aangifte bleek dat het bedrag waarop de aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld, negatief is dan wel minder bedraagt dan het bedrag van de in de wet aangewezen voorheffingen, een voorlopige aanslag tot een negatief bedrag kan worden opgelegd. Verweerder meent dat in de wetsgeschiedenis van de wijziging per 1 juli 1998 geen enkele aanwijzing is te vinden dat ook een tweede voorlopige aanslag negatief zou kunnen worden als een eerdere voorlopige aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld.

4.6. Eiseres heeft aangevoerd dat de tekst van de wet geen steun biedt aan de opvatting van verweerder. Zij heeft daarnaast verwezen naar de parlementaire behandeling van de Wet van 12 juni 1997 (Stb. 1997, 279). Door deze wet werd het tweede lid van artikel 13 AWR gewijzigd en werd de mogelijkheid geopend een voorlopige teruggaaf in de loop van het tijdvak te verlenen. Onder verwijzing naar de voor de in het verleden voor de WIR-premie geldende wettelijke bepalingen, neemt zij het standpunt in dat ook voor 1 juli 1998 het mogelijk was een positieve voorlopige aanslag te laten volgen door negatieve tweede voorlopige aanslag.

4.8. De voorlopige aanslag heeft tot doel een betalingsverplichting in het leven te roepen voorafgaand aan het vaststellen van de (definitieve) aanslag. Het eerste lid van artikel 13 regelde de eerste voorlopige aanslag. Met de "belastingschuld" en "het bedrag waarop de aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld" in het eerste lid wordt gedoeld op de volgens de heffingswet verschuldigde belasting (grondslag vermenigvuldigd met het tarief), verminderd met de WIR-premies zoals opgenomen in de hoofdstukken V en Va van de toen geldende Wet IB 1964 en Wet Vpb. Dit kan worden aangeduid als de bruto verschuldigde of terug te vorderen belasting. Een voorlopige aanslag kan volgens de tweede volzin van het eerste lid slechts worden opgelegd voorzover deze bruto verschuldigde belasting de voorheffingen te boven gaat. Uit het doel van de regeling (het in het leven roepen van een betalingsverplichting voor de belastingplichtige) en de gebruikte woorden "te boven" moet worden afgeleid dat de wetgever slechts het oog heeft gehad op het opleggen van een positieve voorlopige aanslag. Het tweede lid regelt vervolgens dat de eerste voorlopige aanslag kan worden aangevuld met tweede of volgende voorlopige aanslagen. Tegen de achtergrond van het eerste lid kan dit slechts betekenen dat ook het bedrag van de tweede of volgende voorlopige aanslag een positief bedrag dient te zijn. De berekening van het eerste lid moet nogmaals worden uitgevoerd, maar nu met de nieuwe gegevens (bijvoorbeeld ontleend aan de ingediende aangifte). De vermoedelijk verschuldigde bruto belasting moet worden verminderd met de voorheffingen. Het begrip aanvullen in het tweede lid impliceert dan uiteraard dat het bedrag van de eerste voorlopige aanslag ook in mindering moet worden gebracht. Het positieve netto saldo vormt dan het bedrag van de tweede of volgende voorlopige aanslag.

4.9. Artikel 13 van de wet voorzag derhalve tot 10 november 1984 niet in het opleggen van een negatieve voorlopige aanslag. In de artikelen 61 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964) en artikel 23b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet VPB) was hierop een specifieke uitzondering gemaakt. In de genoemde artikelen was opgenomen dat de volgens de wettelijke regels berekende belasting (in de zin van grondslag maal tarief) werd verminderd met WIR-premies en dat dit kon leiden tot het opleggen van een aanslag tot een negatief bedrag. In het derde lid van deze artikelen was opgenomen dat in afwijking van artikel 13 AWR een voorlopige aanslag tot een negatief bedrag kon worden opgelegd.

4.13. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit de hiervoor opgenomen wetteksten en wetshistorie dat de wetgever bij het introduceren van de (na afloop van het heffingstijdvak op te leggen) negatieve voorlopige aanslag slechts het oog heeft gehad op gevallen waarin de vermoedelijk op te leggen aanslag zelf negatief was door verrekening van WIR-premies, of op gevallen waarin de vermoedelijke aanslag lager was dan de ingehouden voorheffingen. Met ingang van 1 mei 1986 kon de verrekening van WIR-premies op de voet van de artikelen 23b Wet VPB en 61 Wet IB 1964 niet meer tot een negatieve aanslag leiden. Dat betekent dat vanaf dat tijdstip een negatieve voorlopige aanslag slechts kon worden opgelegd op grond van de verwachting dat de voorheffingen meer bedroegen dan de vermoedelijk verschuldigde belasting. Het standpunt van verweerder dat een te hoge positieve eerste voorlopige aanslag niet kan worden gevolgd door een tweede negatieve voorlopige aanslag, maar ambtshalve moet worden verminderd volgt niet alleen uit de wettekst, maar vindt steun in de hiervoor opgenomen passage uit de memorie van toelichting waarin wordt opgemerkt dat als achteraf blijkt dat een voorlopige aanslag te hoog is, de inspecteur deze ambtshalve kan verminderen, maar daarbij geen voorheffingen kan terug geven indien de som daarvan meer bedraagt dan de vermoedelijk verschuldigde belasting. Om voorlopige teruggaaf van dat overschot mogelijk te maken wordt de negatieve voorlopige aanslag geïntroduceerd. In de Memorie van toelichting wordt daarover opgemerkt dat de wijziging die in het tot derde lid vernummerde tweede lid van wordt aangebracht, het mogelijk maakt ook een negatieve voorlopige aanslag door een of meer (nadere) negatieve voorlopige aanslagen te laten volgen. De rechtbank vat het van 10 november 1984 tot eind juni 1998 geldende systeem als volgt samen. Slechts de verrekening van voorheffingen kan leiden tot een negatieve voorlopige aanslag. Indien daartoe aanleiding bestaat moet een eerste positieve voorlopige aanslag worden verminderd, zonodig tot nihil. Indien en voorzover de voorheffingen de verschuldigde belasting overtreffen, moet een negatieve voorlopige aanslag worden opgelegd.

4.16. De materiële voorwaarden voor het opleggen van zowel positieve als negatieve voorlopige aanslagen zijn met deze wetswijziging in de eerste volzin van het eerste lid opgenomen. Enkele formele voorwaarden zijn in de tweede volzin van het eerste lid (tijdstip opleggen positieve voorlopige aanslag) en in het tweede lid (negatieve voorlopige aanslag voor of in het heffingstijdvak slechts op verzoek) opgenomen. Voor alle voorlopige aanslagen geldt nu volgens die eerste volzin van het eerste lid dat niet alleen rekening wordt gehouden met de verrekening van voorheffingen, maar ook met de verrekening van voorlopige aanslagen. De in het eerste lid opgenomen bepalingen richten zich primair op het opleggen van de eerste voorlopige aanslag. Niet alleen is dit eerste lid in enkelvoud geformuleerd, maar maakt pas het derde lid melding van de mogelijkheid die eerste voorlopige aanslag aan te vullen. In dit verband is de vermelding in het eerste lid van de verrekening van voorlopige aanslagen voor de eerste voorlopige aanslag strikt genomen overbodig. Bij een eerste voorlopige aanslag is er immers geen voorafgaande voorlopige aanslag. Uiteraard kan er geen twijfel over bestaan dat de wetgever heeft beoogd die verrekening van voorafgaande voorlopige aanslagen wel in aanmerking te nemen bij de in het derde lid bedoelde tweede en volgende voorlopige aanslagen.

4.17. Nu in de wettekst sinds de wetswijziging per 1 juli 1998 uitdrukkelijk is opgenomen dat bij het opleggen van de (tweede en volgende) voorlopige aanslag rekening moet worden gehouden met de eerder opgelegde voorlopige aanslagen, ziet de rechtbank in die tekst geen belemmering voor het standpunt van eiseres dat een te hoge positieve eerste voorlopige aanslag kan worden gevolgd door een negatieve tweede voorlopige aanslag.

4.18. Het standpunt van eiseres vindt ook steun in de wetsgeschiedenis.Ter toelichting van de wijziging van de eerste volzin van het eerste lid is in de Memorie van toelichting opgemerkt dat met de voorgestelde wijziging van artikel 13, eerste lid, duidelijker dan voorheen tot uitdrukking wordt gebracht dat de voorlopige aanslag kan worden vastgesteld tot ten hoogste het bedrag waarmee de aanslag, na verrekening van de voorheffingen en de reeds vastgestelde voorlopige aanslagen, vermoedelijk zal worden vastgesteld. Hier wordt aan toegevoegd dat door deze verrekening het bedrag van de voorlopige aanslag ook negatief kan zijn. De wetgever heeft met de opmerking in de Memorie van toelichting "duidelijker dan voorheen" tot uitdrukking willen brengen dat bij tweede en volgende voorlopige aanslagen rekening moet worden gehouden met eerdere voorlopige aanslagen. De in het derde lid van artikel 13 gebruikte term "aangevuld" achtte de wetgever kennelijk daartoe niet voldoende duidelijk.

4.19. Ook de opmerking in de Memorie van toelichting dat door die verrekening het bedrag van de voorlopige aanslag ook negatief kan zijn, ondersteunt het door eiseres bepleite standpunt. Hierbij wordt immers geen enkel onderscheid gemaakt of de aanleiding voor het opleggen van een negatieve aanslag nu is gelegen in verrekening van voorheffingen of in de verrekening van een eerdere voorlopige aanslag. De opmerking in de memorie van toelichting dat een tot een te hoog bedrag verleende voorlopige teruggaaf dient te worden herzien door het vaststellen van een nadere voorlopige aanslag tot een positief bedrag – en derhalve niet door herziening van de voorlopige teruggaaf – ondersteunt de visie van eiseres eveneens.

4.20. Met ingang van 1 januari 2004 is het tweede lid van artikel 13 AWR gewijzigd in de ook voor het jaar 2006 geldende tekst. Voor de beoordeling van het geschil is deze wijziging niet van belang.

4.21. De rechtbank concludeert op grond van het vorenstaande dat de wettekst sinds 1 juli 1998 verweerder na het opleggen van een eerste positieve voorlopige aanslag de mogelijkheid biedt te kiezen tussen ofwel vermindering van deze eerste voorlopige aanslag ofwel deze te laten volgen door een negatieve voorlopige aanslag. Dat geldt ook als bij het opleggen van de (definitieve) aanslag te verrekenen voorheffingen lager zijn dat de verschuldigde belasting. Het gelijk is in zoverre aan de zijde van eiseres.

Ook bij negatieve voorlopige aanslag geen vergoeding van heffingsrente?

4.22. Verweerder heeft aangevoerd dat aan eiseres ook bij het opleggen van negatieve tweede voorlopige aanslagen geen heffingsrente zou kunnen worden vergoed. Hij voert hiertoe aan dat het bedrag van die aanslag (in de zin van de bruto verschuldigde belasting) ook na de vermindering positief blijft. De rechtbank verwerpt dit standpunt van verweerder. Voor de berekening van heffingsrente wordt bij het opleggen van een belastingaanslag altijd uitgegaan van het netto bedrag, derhalve na verrekening van voorheffingen en voorlopige aanslagen. Voor aanslagen is dat expliciet geregeld in het vijfde lid van artikel 30f. Voor voorlopige aanslagen vloeit dat voort uit de tekst van artikel 13 van de Wet. Zowel bij het opleggen van een aanslag als bij het opleggen van een negatieve tweede voorlopige aanslag tot een bedrag van € 18.916 diende daarom heffingsrente te worden vergoed.

Heeft ambtshalve vermindering voorrang op tweede negatieve aanslag?

4.23. Verweerder heeft aangevoerd dat de regeling van artikel 65 van de Wet hem min of meer dwingt een te hoge voorlopige aanslag ambtshalve te verminderen. Hij wijst er op dat dit artikel weliswaar is geformuleerd als een bevoegdheid, maar dat beleidsvoorschriften hem tot een ambtshalve vermindering dwingen. Artikel 65 AWR heeft ten doel een onjuiste belastingaanslag die door het verstrijken van de bezwaartermijn of op andere gronden onherroepelijk vaststaat, alsnog tot het bedrag van de werkelijk verschuldigde belasting te verminderen. In het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 25 maart 1991, DB89/7352, inmiddels vervangen door het Besluit van 10 december 2009, CPP2009/2461, worden voor die vermindering de aanwijzingen gegeven. Artikel 65 is volgens hem ook van toepassing op een onherroepelijk vaststaande voorlopige aanslag.

4.24. De rechtbank verwerpt dit standpunt van verweerder. De bevoegdheden in artikel 13 en in artikel 65 AWR zijn in beide gevallen als discretionaire bevoegdheid van de inspecteur geformuleerd. Zowel het opleggen van een negatieve voorlopige aanslag als het verminderen van een voorlopige aanslag heeft de strekking de geformaliseerde belastingschuld aan te passen aan de werkelijke belastingschuld. Een argument voor een dwingende volgorde bij toepassing van deze bepalingen is hieraan niet te ontlenen. Voor toepassing van artikel 65 van de wet is ook geen noodzaak omdat een voorlopige aanslag altijd wordt gevolgd door een definitieve aanslag waarin de materiële belastingschuld nogmaals wordt vastgesteld en waartegen een belanghebbende alsnog bezwaar kan maken. Het zelfde heeft te gelden als de eerste voorlopige aanslag wordt gevolgd door een negatieve tweede voorlopige aanslag. De rechtbank ziet daarom geen argumenten voor de door verweerder bepleite voorrangsregeling. Dit nog afgezien van de omstandigheid dat aan een ambtshalve vermindering het nadeel is verbonden dat daartegen geen bezwaar kan worden ingediend.

Ambtshalve vermindering in strijd met 3:4 Awb?

4.25. De keuze voor een ambtshalve vermindering heeft er toe geleid dat eiseres geen heffingsrente heeft ontvangen over de periode van 1 juli 2006 tot en met 31 juli 2007. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres hierdoor vergoeding van heffingsrente tot een bedrag van € 932 is misgelopen. Wel heeft eiseres over de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 juli 2007 van de ontvanger een bedrag van € 545 invorderingsrente ontvangen.

4.26. Op grond van artikel 3:4 Awb dient verweerder bij het nemen van een besluit de betrokken belangen af te wegen en er voor te waken dat de gevolgen van het besluit voor een belanghebbende niet onevenredig zijn in verhouding tot de met het besluit te dienen doelen. Voorzover van belang gaat de heffingsrenteregeling er van uit dat de belasting over een bepaald heffingstijdvak (i.c. het kalenderjaar) in het midden van dat tijdvak wordt verschuldigd (hierna: de peildatum; artikel 30f, derde lid van de wet). Voor de onderhavige zaak is die peildatum 1 juli 2006. Door betaling (eenmalig met betalingskorting of in 12 termijnen) van de in januari 2006 opgelegde voorlopige aanslag van € 29.387 wordt eiseres daarom geacht die aanslag op 1 juli 2006 te hebben betaald. De heffingsrenteregeling heeft ten doel rente aan een belanghebbende te vergoeden als de Belastingdienst na de peildatum belasting aan hem terugbetaalt, of rente aan een belanghebbende in rekening te brengen als deze na de peildatum belasting moet (bij)betalen. Met deze bedoeling is in overeenstemming dat, indien aan eiseres na 1 juli 2006 geen negatieve, maar een positieve tweede voorlopige aanslag zou zijn opgelegd, heffingsrente over dat volledige tijdvak in rekening zou zijn gebracht. Met voormelde bedoeling is eveneens in overeenstemming dat aan eiseres rente zou worden vergoed over het door hem teveel betaalde bedrag. Door ten aanzien van de te verlenen belastingteruggaaf van € 18.916 te kiezen voor een ambtshalve vermindering van de aanslag wordt hem echter deze vergoeding onthouden. Nu verweerder de mogelijkheid heeft om in plaats daarvan een negatieve tweede voorlopige aanslag op te leggen, waarbij aan eiseres wel heffingsrente zou worden vergoed, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende rekening gehouden met de belangen van eiseres bij een gerechtvaardigde rentevergoeding.

4.27. Hieraan kan niet afdoen, zoals door verweerder is aangevoerd, dat het opleggen van een negatieve tweede voorlopige aanslag in plaats van ambtshalve vermindering van de eerste voorlopige aanslag een verzwaring van de werkzaamheden van de Belastingdienst zou inhouden. Verweerder is van mening dat de inspanning die van de Belastingdienst zou worden gevraagd als zij haar systeem van geautomatiseerde vermindering van voorlopige aanslagen zou moeten aanpassen niet opweegt tegen het voordeel dat een belanghebbende heeft in de vorm van een hogere rentevergoeding. De omstandigheid dat een bepaalde werkwijze meer tijd of inspanning vergt kan echter niet afdoen aan de verplichting van de Belastingdienst zijn wettelijke taken uit te voeren in overeenstemming met doel en strekking van een wettelijke regeling. De omstandigheid dat het daarbij gaat om relatief geringe bedragen is daarbij niet van belang. Uit het verslag van de Nationale Ombudsman van 22 december 2008, nr. 2008/314 (opgenomen in VN 2009/9.6) leidt de rechtbank af dat de Staatssecretaris van Financiën bekend is met de onevenwichtigheid in de regeling, maar kennelijk uit budgettaire overwegingen heeft geweigerd de wetgeving aan te passen. Gelet op doel en strekking van de heffingsrenteregeling kunnen naar het oordeel van de rechtbank die budgettaire overwegingen er niet toe leiden dat gerechtvaardigde belangen van een individuele belastingplichtige worden geschaad door bij de uitvoering van die regeling de voor de belanghebbende minst gunstige weg te kiezen.

4.28. De rechtbank trekt uit het vorenstaande de conclusie dat verweerder artikel 3:4 van de Awb heeft geschonden door geen negatieve tweede voorlopige aanslag op te leggen en daarmee eiseres ten onrechte een vergoeding van heffingsrente heeft onthouden over de periode van 1 juli 2006 tot en met 31 juli 2007. Nu verweerder bij de ambtshalve vermindering geen heffingsrente heeft vergoed en geen negatieve tweede voorlopige aanslag met vergoeding van heffingsrente heeft vastgesteld dient - gelet op de in onderdeel 4.1 genoemde uitspraak van deze rechtbank van 4 april 2009 - herstel plaats te vinden bij de beschikking heffingsrente ten aanzien van de (definitieve) aanslag. Ter zitting heeft verweerder aangegeven dat, indien eiseres in het gelijk wordt gesteld, geen rekening hoeft te worden gehouden met de over de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 juli 2007 vergoede invorderingsrente. De vraag of - gelet op de samenhang tussen heffings- en invorderingsrente - een redelijke wetstoepassing tot vermindering van de heffingsrente zou moeten leiden, kan daarom buiten beschouwing blijven. De heffingsrente moet worden vastgesteld op € 916 (volgens beschikking) + € 962 (periode 1 juli 2006 tot en met 31 juli 2007) = € 1.848.

4.29. Eiseres bepleit een aanvullende vergoeding van rente over het bedrag van € 962 over de periode vanaf 31 juli 2007. In haar visie had verweerder op die datum geen ambtshalve vermindering moeten geven, maar een tweede voorlopige aanslag moeten opleggen met vergoeding van € 962 heffingsrente. Over dit bedrag mist zij vanaf die datum economisch rendement, hetgeen in haar visie aanleiding is heffingsrente te vergoeden. Voor deze aanvullende rentevergoeding ziet de rechtbank geen mogelijkheid. In het derde lid van artikel 30f is immers opgenomen dat heffingsrente enkelvoudig wordt berekend. In die systematiek is er geen ruimte voor de door eiseres bepleite "rente over rente".

4.30. Gelet op al het vooroverwogene is het gelijk, afgezien van de gevraagde aanvullende rentevergoeding, aan de zijde van eiseres.

5. Proceskosten

Nu eiseres te kennen heeft gegeven dat zij afziet van vergoeding van proceskosten, ziet de rechtbank geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, rechter, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier.

De griffier, De rechter,

De griffier is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.

Uitgesproken in het openbaar op: 23 maart 2010

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.