Rechtbank Arnhem, 12-07-2011, ECLI:NL:RBARN:2011:658 BR1231, AWB 10/4077

registratienummer: AWB 10/4077

inzake

[X], wonende te [Z], eiseres,

tegen

de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Enschede, verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2007 met dagtekening 12 maart 2010 een aanslag (aanslagnummer [000].H.76) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 250.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.918. Daarbij is bij beschikking € 100 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 oktober 2010 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen bij brief van 9 november 2010, ontvangen door de rechtbank op 11 november 2010, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 juni 2011 te Arnhem.

Namens eiseres is daar verschenen de gemachtigde mr. drs. [gemachtigde]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde].

De gemachtigde van eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en afschriften daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.

Op 26 juni 1997 is de vader van eiseres (hierna: erflater) overleden. Erflater heeft tot zijn overlijden gedurende een periode van 6 à 7 jaar ongehuwd samengewoond met [B] (hierna: [B]). [B] heeft in die periode daarnaast haar voormalige woning aangehouden. Die woning is en was haar eigendom. In het bevolkingsregister stond zij ingeschreven op het adres van haar eigen woning.

In het testament van erflater is de volgende passage opgenomen:

De erfgenamen van erflater zijn eiseres en haar broer (hierna: de erven). Ten behoeve van de uitvoering van de testamentaire last hebbende de erven bij de ABN-Amro Bank een rekening geopend op naam van de erven [A]. Daarop hebben zij voor fl. 200.000 aan 7,25% obligaties en een bedrag van fl. 7.500 aan contanten gestort. De erven hebben aan de bank opdracht gegeven maandelijks fl. 1.250 over te maken naar een rekening van mevrouw [B]. De erven hebben geen persoonlijk contact met [B].

De echtgenoot van eiseres, [C], heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 1997 op zijn inkomen fl. 7.500 als persoonlijke verplichting op de voet van artikel 45, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 in aftrek gebracht. De andere helft van het jaarlijks aan [B] te betalen bedrag van fl. 15.000 is door de broer van eiseres ([D]) in mindering gebracht op zijn inkomen.

Bij de aanslagregeling IB/PVV voor het jaar 1997 is de aftrekbaarheid van de uitkering aan [B] aan de orde geweest. Het bedrag van fl. 7.500 is in aftrek toegelaten.

Ook in de jaren na 1997 heeft de echtgenoot van eiseres in verband met de uitkering aan [B] als persoonlijke verplichting dan wel, sinds 1 januari 2001, als persoonsgebonden aftrek, de betaling van fl. 7.500 in mindering gebracht op zijn inkomen. Tot en met 2003 zijn de aanslagen steeds overeenkomstig de ingediende aangiften opgelegd.

Met dagtekening 22 december 2006 is aan de echtgenoot van eiseres een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2001 opgelegd. Hiertegen heeft hij bezwaar gemaakt bij brief van 29 december 2006. Bij brief van 6 maart 2007 heeft verweerder in reactie hierop aan [gemachtigde] als gemachtigde van de echtgenoot van eiseres het volgende geschreven:

Bij de aanslagregeling IB/PVV voor het jaar 2004 van de echtgenoot van eiseres zijn onder meer vragen gesteld over het als onderhoudsverplichting in aftrek gebrachte bedrag van € 3.403. Bij brief van 29 maart 2007 heeft verweerder aan [gemachtigde] als gemachtigde van de echtgenoot van eiseres, het volgende geschreven:

Bij brief van 18 juni 2009 heeft verweerder vragen gesteld over de aangifte. In die brief heeft verweerder onder meer het volgende geschreven:

Gemachtigde van eiseres heeft daarop bij brief van 3 juli 2009 gereageerd. Daarin schrijft hij onder meer het volgende:

“Ik heb helemaal geen behoefte met u verder in discussie te gaan over deze aftrekpost, dit is namelijk in het verleden reeds uitvoerig gedaan met uw collega’s en mijn argumenten zijn u bekend. Naar mijn overtuiging hebt u een kansloze casus. U corrigeert maar als u dat denkt te moeten doen. Deze kwestie is voor mij principieel en ik kan u meedelen dat ik een correctie tot aan de Hoge Raad zal bestrijden.”.

3. Geschil

In geschil is uitsluitend of eiseres recht heeft op persoonsgebonden aftrek vanwege uitgaven voor onderhoudsverplichtingen als bedoeld in artikel 6.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Het geschil spitst zich toe op de vraag of sprake is van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting in de zin van artikel 6.3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 dan wel van een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud als bedoeld in artikel 6.3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet IB 2001.

Voor het geval de uitkering niet aftrekbaar is op de voet van artikel 6.3 van de Wet IB 2001, stelt eiseres zich op het standpunt dat verweerder in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld. Tussen partijen is niet in geschil dat wat de periode tot en met maart 2007 betreft sprake is van in rechte te honoreren vertrouwen. Ook is niet in geschil dat het vertrouwen niet alleen jegens de echtgenote van eiseres, maar ook jegens eiseres is gewekt. Volgens verweerder moeten de uitkeringen over de maanden januari, februari en maart 2007, totaal € 851, daarom alsnog in aftrek worden toegelaten.

Andere correcties dan de correctie die betrekking heeft op de betaling van de uitkering zijn niet in geschil.

Partijen doen hun standpunten overigens steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Onderhoudsverplichtingen

Ingevolge artikel 3.1, tweede lid, onder j, van de Wet IB 2001 in verbinding met artikel 6.1, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001, komen voor aftrek als persoonsgebonden uitgaven in aanmerking uitgaven voor levensonderhoud. Ingevolge artikel 6.3, eerste lid, van de Wet IB 2001, onderdeel a en f, komen als uitgaven voor levensonderhoud voor aftrek in aanmerking: a. periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, tenzij deze worden gedaan aan bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn en f. in rechte vorderbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen die berusten op een wettelijke verplichting tot vergoeding van schade door het derven van levensonderhoud. Vóór 2001 waren ongeveer gelijkluidende voorschriften opgenomen in artikel 45, eerste lid, onderdeel c en d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Volgens de parlementaire behandeling zijn met de gewijzigde formulering en opbouw geen inhoudelijke wijzigingen beoogd (MvT, Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 251).

4.1.1. Dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud

Eiseres stelt in de eerste plaats dat de periodieke uitkering aan [B] moet worden aangemerkt als een in rechte vorderbare periodieke uitkering of verstrekking die berust op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud als bedoeld in artikel 6.3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet IB 2001.

Blijkens de wetsgeschiedenis moet een dringende morele verplichting worden opgevat als de natuurlijke verbintenis als bedoeld in artikel 6:3, tweede lid, onderdeel b, van het Burgerlijk Wetboek (vgl. HR 8 november 2002, nr. 37 152, BNB 2003/19). Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat op haar een zodanige verplichting rustte. De verplichting tot betaling van de periodieke uitkering door de erven aan [B], vloeit voort uit een bij testament opgelegde last. De erfgenamen voeren daarmee het testament uit en voldoen hiermee niet aan een natuurlijke verbintenis. Dat eiseres zich uit morele overwegingen gedrongen kon voelen om [B] middelen te verschaffen die zij nodig zou hebben om in haar levensonderhoud te voorzien, heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt. Dat, zoals eiseres stelt, haar vader zich moreel verplicht voelde om na zijn overlijden [B] in haar levensonderhoud te blijven voorzien, maakt niet dat eiseres zelf een zodanige dringende morele verplichting heeft. Niet van belang is of de erfgenamen zich tegenover hun overleden vader niet alleen wettelijk, maar ook moreel verplicht voelden om uitvoering te geven aan zijn uiterste wil.

De periodieke uitkering die eiseres heeft verstrekt aan [B] kan dus niet worden aangemerkt als een in rechte vorderbare periodieke uitkering of verstrekking die berust op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud als bedoeld in artikel 6.3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet IB 2001.

4.1.2. Rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting

Eiseres heeft ook gesteld dat de periodieke uitkering aan [B] moet worden aangemerkt als een op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting als bedoeld in artikel 6.3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001. Volgens eiseres is sprake van een uit het familierecht voortvloeiende verplichting nu bij testament aan een partner een lijfrente is toegekend.

Van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting is sprake als een periodieke uitkering zijn grondslag vindt in Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW). De onderhavige uitkering vindt zijn grondslag in een testament. De regels die daarop betrekking hebben staan niet in Boek 1 maar in Boek 4 van het BW (vgl. Kamerstukken II, 1983/1984, 16 787, nr. 6, p. 32). Anders dan eiseres meent, vloeit de uitkering dus niet rechtstreeks uit het familierecht voort. Er is dan ook geen sprake van een onderhoudsverplichting als bedoeld in artikel 6.3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001.

4.1.3. Conclusie

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, heeft verweerder terecht het standpunt ingenomen dat de uitkering niet aftrekbaar is op grond van artikel 6.3 van de Wet IB 2001. Het beroep is in zoverre ongegrond.

4.2. Vertrouwensbeginsel

Eiseres heeft zich ook op het standpunt gesteld dat verweerder in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld. Ter onderbouwing van deze stelling heeft eiseres erop gewezen dat geen sprake is van een wijziging van feiten, van omstandigheden dan wel van regelgeving. Volgens eiseres kan verweerder gelet daarop in redelijkheid niet terugkomen op zijn eerder ingenomen standpunt.

Tussen partijen is niet in geschil dat de aftrek van de uitkering is beoordeeld bij de aanslagregeling IB/PVV 1997 en dat aftrek van de betaalde uitkeringen toen is toegestaan. Ook in de daaropvolgende jaren is deze aftrekpost opgevoerd in de aangiften van (de echtgenoot van) eiseres. Tot en met 2003 zijn de aanslagen steeds overeenkomstig de ingediende aangiften opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat in verband daarmee voor wat betreft de periode tot en met maart 2007 sprake is van in rechte te honoreren vertrouwen. Ook is niet in geschil dat het vertrouwen niet alleen jegens de echtgenoot van eiseres, maar ook jegens eiseres is gewekt.

Gewekt vertrouwen dient in ieder geval te worden gehonoreerd tot het tijdstip waarop verweerder aan eiseres kenbaar heeft gemaakt dat hij zijn standpunt, op grond van nieuwe jurisprudentie of een andere waardering van de feiten, heeft gewijzigd (vergelijk HR 28 februari 2003, nr. 37 122, LJN AE6422, BNB 2004/59). Anders dan eiseres meent, heeft verweerder het recht om door hem gewekt, rechtens te honoreren vertrouwen op grond van gewijzigd inzicht te beëindigen. Hiervoor is de instemming van eiseres niet vereist. De intrekking heeft geen eerdere werking dan vanaf het tijdstip waarop de inspecteur aan de belastingplichtige kenbaar maakt dat hij zijn standpunt heeft gewijzigd (HR 23 oktober 1991, nr. 27 507, BNB 1991/358, V-N 1991, p. 3223 e.v. en HR 28 februari 2003, nr. 37 122, NTFR 2003/476, BNB 2004/59).

Het voorgaande leidt ertoe dat het beroep gegrond moet worden verklaard en dat een bedrag van € 851 voor aftrek als persoonsgebonden uitgaven in aanmerking komt. Van dit bedrag komt € 31 in mindering op het belastbaar inkomen uit werk en woning en € 820 op het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Dit leidt ertoe dat de aanslag moet worden verminderd tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 250.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.098.

4.3. Heffingsrente

Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking heffingsrente aangevoerd. Nu het beroep overigens wel gegrond is, dient de in rekening gebrachte heffingrente te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslag. Ook voor zover het beroep betrekking heeft op de beschikking heffingsrente, dient het beroep dus gegrond te worden verklaard.

5. Proceskosten

De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken.

Eiseres heeft verzocht om een vergoeding van de werkelijke kosten. Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een besluit neemt of handhaaft terwijl duidelijk is dat dit besluit geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41 235, LJN BA2802, BNB 2007/260). Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld, kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit (vgl. HR 4 februari 2011, 09/2123, LJN BP2975). Anders dan eiseres stelt, kan niet worden gezegd dat op voorhand duidelijk was dat het betreden besluit geen stand zou houden. Van een door verweerder apert onjuist ingenomen standpunt is geen sprake. Ook van ernstig onzorgvuldig handelen is geen sprake. Bij het voorgaande neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder in zijn brief van 6 maart 2007 had aangegeven dat het vertrouwen werd opgezegd en dat ingaande het aangiftejaar 2007 de aftrekpost nader diende te worden onderbouwd. Ook de overige door eiseres genoemde omstandigheden kunnen niet leiden tot het oordeel dat in haar geval een integrale proceskostenveroordeling moet worden toegekend. Dat verweerder eiseres voorafgaand aan het opleggen van de aanslag niet een zogenoemde afwijkingsbrief heeft gestuurd, kan verweerder, gelet op de inhoud van de brief van gemachtigde van eiseres van 3 juli 2009, waaruit blijkt dat de gemachtigde bekend was met de correctie en het aan verweerder overliet om die toe te passen, niet worden verweten. Voor een integrale proceskostenveroordeling is dus geen aanleiding.

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan door mr. E.C.G. Okhuizen, rechter, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.

De griffier, De rechter,

Uitgesproken in het openbaar op: 12 juli 2011

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.